ILPP1/443-616/11-4/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2011 r. (data wpływu 11 kwietnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 lipca 2011 r. (data wpływu 7 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu poniesionych nakładów - jest prawidłowe.

W dniu 11 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu poniesionych nakładów. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 7 lipca 2011 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W budynku będącym własnością Spółdzielni Mieszkaniowej, Gmina zamierza wydzierżawić jedną kondygnację na cele mieszkaniowe od ww. Spółdzielni. Zgodnie z projektem umowy Gmina przyjmie na siebie zobowiązanie wybudowania na koszt własny zewnętrznej klatki schodowej dla skomunikowania kondygnacji budynku. Przekazanie klatki schodowej właścicielowi budynku, tj. Spółdzielni nastąpi po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego. Przewiduje się, że nakłady poniesione przez Gminę na budynku Spółdzielni Mieszkaniowej zostaną rozliczone w czynszu drogą obopólnych potrąceń. Zgodnie z projektem umowy przewiduje się, że Spółdzielnia Mieszkaniowa będzie obciążała Gminę za czynsz miesięcznie - Gmina zaliczy to zobowiązanie na poczet wzajemnych wierzytelności, czyli spłatę poniesionych nakładów. Wzajemne wymagalne wierzytelności stron będą potrącane, aż do kwoty w całości pokrywającej udokumentowane wydatki na budowę klatki schodowej, tj. do kwoty poniesionych nakładów.

Ze złożonego w dniu 7 lipca 2011 r. uzupełnienia do wniosku wynika, iż inwestycja bezpośrednio po realizacji zadania zostanie przekazana Spółdzielni Mieszkaniowej. Przed przekazaniem i rozliczeniem nakładów Gmina nie będzie świadczyć usług najmu, dzierżawy lokali socjalnych, ponieważ stroną wynajmującą lokale będzie Spółdzielnia Mieszkaniowa.

Towary i usługi nabywane w ramach budowy zewnętrznej klatki schodowej dla skomunikowania kondygnacji budynku będą służyły czynnościom opodatkowanym. Tą czynnością będzie przekazanie nakładów.

Protokół zdawczo-odbiorczy zostanie sporządzony w dniu odbioru technicznego robót budowlanych, i tym samym inwestycja zostanie przekazana Spółdzielni Mieszkaniowej bezpośrednio po realizacji zadania. Odbiór i wykonanie robót udokumentowane będzie protokołem zdawczo-odbiorczym. Strony nie przewidują innego momentu wykonania usługi, tj. realizacja budowy klatki schodowej nastąpi od zawarcia umowy do chwili odbioru technicznego. Po odbiorze technicznym nastąpi przekazanie nakładów do Spółdzielni Mieszkaniowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Gminie z tytułu poniesionych nakładów na budowę klatki schodowej, która w dalszej kolejności będzie przekazana do Spółdzielni Mieszkaniowej i opodatkowana VAT będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT z faktur zakupu towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy, przy budowie klatki schodowej wszelkie zakupy związane z jej budową będą stanowiły prawo do ich odliczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Definicja ta ma szerszy zakres od definicji usługi zawartej w klasyfikacjach statystycznych. Przy definiowaniu "świadczenia" należy odwołać się do przepisów prawa cywilnego. W myśl art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu. Tak więc na świadczenie może składać się zachowanie polegające na działaniu (dokonanie czynności na rzecz innego podmiotu) albo na zaniechaniu (zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji). Na świadczenie mogą się również składać jednocześnie zachowania polegające na działaniu oraz na zaniechaniu. Spod pojęcia świadczenia usług będzie natomiast wyłączone świadczenie, którego treścią jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przepis art. 48 Kodeku cywilnego stanowi, że z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej (art. 47 § 1 k.c.). Zgodnie z zasadą "superficies solo cedit", gdy najemca (dzierżawca) poniósł nakłady na nieruchomość, której był jedynie posiadaczem - wybudowanie klatki schodowej przez posiadacza (Wnioskodawcę) - stają się one własnością właściciela gruntu.

Stosownie do art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego (art. 676 Kodeksu cywilnego).

Natomiast w myśl art. 693 § 1 ustawy - Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków - art. 693 § 2 ww. ustawy.

Na podstawie art. 694 cyt. ustawy, do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych.

Z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli oraz ulepszenie i modernizacja istniejących budynków lub budowli posadowionych na cudzym gruncie) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. W konsekwencji podmiot, który poniósł nakłady na nieruchomość, nie może ich sprzedać. Niemniej jednak ma on pewne prawo do nakładów, które może przenieść na rzecz innego podmiotu. Wprawdzie ustawa o podatku od towarów i usług w odniesieniu do dostawy towarów posługuje się sformułowaniem "przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel" (art. 7 ust. 1 ustawy), a więc nie uzależnia dostawy towarów od tytułu własności, jednak nakłady poniesione na nieruchomość nie stanowią odrębnych rzeczy - towarów (art. 2 pkt 6 ustawy), a więc ich zwrot nie może uchodzić za dostawę towarów. W analizowanym przypadku zwrot nakładów należy zaliczyć do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Mamy tu bowiem do czynienia ze świadczeniami wzajemnymi, bezpośrednimi i ekwiwalentnymi polegającymi z jednej strony na pozyskaniu przez wydzierżawiającego nakładów poniesionych przez dzierżawcę, z drugiej zaś strony - na zapłacie sumy odpowiadającej ich wartości.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zatem, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jednocześnie przedstawiona w ww. przepisie zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca umożliwił jednak podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina w budynku będącym własnością Spółdzielni Mieszkaniowej planuje wydzierżawić jedną kondygnację na cele mieszkaniowe. Zgodnie z projektem umowy Gmina przyjmie na siebie zobowiązanie wybudowania na koszt własny zewnętrznej klatki schodowej dla skomunikowania kondygnacji budynku. Przekazanie klatki schodowej właścicielowi budynku (Spółdzielni Mieszkaniowej) nastąpi po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego. Nakłady poniesione przez Gminę na budynku zostaną rozliczone w czynszu drogą obopólnych potrąceń. Zgodnie z projektem umowy przewiduje się, że Spółdzielnia Mieszkaniowa będzie obciążała Gminę za czynsz miesięcznie - Gmina zaliczy to zobowiązanie na poczet wzajemnych wierzytelności, czyli spłatę poniesionych nakładów. Wzajemne wymagalne wierzytelności stron będą potrącane, aż do kwoty w całości pokrywającej udokumentowane wydatki na budowę klatki schodowej, tj. do kwoty poniesionych nakładów.

Inwestycja bezpośrednio po realizacji zadania zostanie przekazana Spółdzielni Mieszkaniowej. Przed przekazaniem i rozliczeniem nakładów Gmina nie będzie świadczyć usług najmu, dzierżawy lokali socjalnych, ponieważ stroną wynajmującą lokale będzie Spółdzielnia Mieszkaniowa. Towary i usługi nabywane w ramach budowy zewnętrznej klatki schodowej dla skomunikowania kondygnacji budynku będą służyły czynnościom opodatkowanym. Tą czynnością będzie czynność przekazania nakładów.

W omawianej sprawie należy zauważyć, że przy zwrocie nakładów nie dochodzi do przeniesienia własności na gruncie przepisów prawa cywilnego, ponieważ przedmiot dzierżawy przez cały okres trwania stosunku dzierżawy pozostaje własnością wydzierżawiajacego (zgodnie z zasadą superficies solo cedit). Natomiast nie powinno budzić wątpliwości, że dzierżawca, który poniósł nakłady na cudzą rzecz, jest ich właścicielem w sensie ekonomicznym (nie prawnym). Przekazanie nakładów poniesionych przez dzierżawcę na rzecz cudzą, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, należy uznać za świadczenie usług przez dzierżawcę na rzecz wydzierżawiającego, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania - przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT - czynności opodatkowanych.

W przedmiotowej sprawie zostaną spełnione obydwa wskazane warunki, ponieważ Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a towary i usługi nabywane w ramach realizacji ww. projektu będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z faktur dokumentujących poniesione nakłady związane z budową przedmiotowej klatki schodowej.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu poniesionych nakładów. Kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania od poniesionych nakładów i momentu powstania obowiązku podatkowego została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji nr ILPP1/443-616/11-5/AK z dnia 20 lipca 2011 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.