ILPP1/443-60/08-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2007 r. (data wpływu 10 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przez rolnika ryczałtowego dostawy działek budowlanych - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 stycznia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przez rolnika ryczałtowego dostawy działek budowlanych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest współwłaścicielem gospodarstwa rolnego położonego we W. Pozostała część gospodarstwa należy do matki Wnioskodawcy. Aktualni właściciele nabyli gospodarstwo rolne w drodze spadku w roku 1987. Gospodarstwo Wnioskodawcy obejmuje 7 geodezyjnie wyodrębnionych, nie sąsiadujących ze sobą działek o łącznej powierzchni 3,6798 ha.

Na jednej z działek znajduje się budynek mieszkalny i budynki gospodarcze, pozostałe zaś działki wykorzystywane są w produkcji rolnej. Wnioskodawca podkreśla, że w gospodarstwie cały czas prowadzona jest działalność rolnicza. Posiadane nieruchomości nie były wykorzystywane w pozarolniczej działalności gospodarczej, a ponadto stanowią prywatny majątek Wnioskodawcy i jego matki.

Nieruchomości posiadane przez Wnioskodawcę znajdują się na terenie dla którego nie uchwalono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Jednakże w dniu 5 października 2006 r. Rada Miejska W. uchwaliła przystąpienie do sporządzenia takiego planu zagospodarowania przestrzennego. Uchwalony plan obejmie swoim zasięgiem nieruchomości należące do Wnioskodawcy.

Wnioskodawca podkreśla, że w obowiązującym studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy W, teren na którym znajdują się działki przewidywane do sprzedaży określony jest jako strefa aktywności gospodarczej. W ewidencji gruntów natomiast działki przeznaczone przez Wnioskodawcę do zbycia sklasyfikowane są jako "grunty orne".

Uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego spowoduje w przyszłości zmiany w bliskim otoczeniu niektórych działek wchodzących w skład gospodarstwa. Zmiany te będą negatywnie skutkować na produkcję rolną Wnioskodawcy w szczególności w zakresie uprawy warzyw i owoców.

W związku z powyższym Wnioskodawca rozważa sprzedaż części gruntu w stanie w jakim się on znajduje obecnie. Przedmiotem ewentualnej sprzedaży byłyby 2 działki o powierzchni 2,1145 hektara oraz 0,9246 hektara, wykorzystywane dotychczas do produkcji rolniczej.

Wnioskodawca podkreśla dodatkowo, iż prowadzi wyłącznie działalność rolniczą i jest rolnikiem ryczałtowym. Drugi współwłaściciel nieruchomości (matka Wnioskodawcy) pobiera świadczenie emerytalne, nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy planowana sprzedaż działek (w tym również sprzedaż pojedynczych działek) z prywatnego majątku wspólnego Wnioskodawcy i jego matki, nabytego w drodze spadku, stanowiącego część funkcjonującego gospodarstwa rolnego położonego na terenie na którym brak obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż części gospodarstwa rolnego - jakiej zamierza dokonać wspólnie z drugim współwłaścicielem - nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W opinii Zainteresowanego z zapisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż aby dostawa gruntów niezabudowanych podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT muszą być jednocześnie spełnione dwa warunki. Po pierwsze dostawa winna dotyczyć terenów budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, a po drugie dostawa gruntów - w opinii Wnioskodawcy - musi być dokonana przez podatnika podatku VAT w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej (a taki grunt musi wchodzić w skład majątku firmy). Powyższe uwarunkowania nie mają w jego sprawie zastosowania.

Wnioskodawca podnosi również, że przedmiotem transakcji - której zamierza dokonać - w jego opinii jest grunt rolny a nie budowlany lub przeznaczony pod zabudowę.

Ponieważ ustawa o podatku VAT nie zawiera definicji "terenu budowlanego lub przeznaczonego pod zabudowę", to zdaniem Wnioskodawcy należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z dnia 10 maja 2003 r. z późn. zm.).

Zgodnie z wymienioną ustawą przeznaczenie terenu określa się w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku - w decyzji o warunkach zabudowy o ile taka została wydana (art. 4 ust. 1 i ust. 2 cyt. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym). Działki przeznaczone do sprzedaży znajdują się na terenie dla którego nie ma aktualnego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie została dla tego terenu wydana decyzja o warunkach zabudowy. Jak wskazuje Wnioskodawca są to działki, które w ewidencji gruntów sklasyfikowano jako "grunty orne" i obecnie użytkowane rolniczo. W obowiązującym studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy W. teren ten oznaczony jest jako obszar aktywności gospodarczej. Wnioskodawca podkreśla, iż studium nie jest aktem prawa miejscowego. W tej sytuacji skoro brak takiego aktu, nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy gruntu (a także ze względu na fakt, iż ewidencja gruntów sklasyfikowała przedmiotowe nieruchomości jako rolne) oraz ze względu na użytkowanie w charakterze rolniczym, to - w opinii Wnioskodawcy - brak jest podstaw prawnych do uznania takiego gruntu za "teren przeznaczony pod zabudowę". Przeznaczony pod zabudowę mógłby być dopiero po dacie wejścia w życie prawomocnego planu miejscowego, który w swych zapisach ustali przeznaczenie terenu pod zabudowę.

Wnioskodawca ma również wątpliwości odnoszące się do uznania gruntu niezabudowanego za "teren budowlany". Wątpliwości Zainteresowanego wynikają z faktu, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji "terenu budowlanego". W opinii Wnioskodawcy treści rozstrzygające takie wątpliwości znajdują się w powołanej już ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Jak wskazuje Zainteresowany w art. 2 ust. 12 cyt. ustawy, zamieszczona jest definicja "działki budowlanej". Odnosząc wcześniej wskazaną definicję do stanu sprawy, Wnioskodawca podnosi, iż jego nieruchomości wyróżniają następujące cechy:

* brak infrastruktury technicznej (uzbrojenia terenu) niezbędnej w razie zamiaru zabudowy działki budynkami,

* zbyt duża jak na typowe działki budowlane powierzchnia działek Wnioskodawcy,

* ograniczony dostęp do drogi publicznej.

Wymienione czynniki w opinii Wnioskodawcy nie pozwalają (w obecnym kształcie i stanie działek) uznać ich za działki budowlane. W konsekwencji nie można - w opinii Wnioskodawcy - nazwać ich także "terenem budowlanym". Istniejące okoliczności (a w szczególności brak miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) pozwalają Wnioskodawcy sformułować stwierdzenie, iż posiadanych przez niego gruntów nie można uznać za tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę.

Zainteresowany podnosi również, iż zbycie posiadanych nieruchomości wiąże się ze sprzedażą majątku prywatnego matki oraz majątku Wnioskodawcy. Sprzedaż działek w przedstawionych okolicznościach jest w opinii Zainteresowanego zbyciem incydentalnym i nie dotyczy profesjonalnej działalności w zakresie handlu nieruchomościami. W tej sytuacji - zdaniem Wnioskodawcy - nie spełnia on przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ustawy o VAT.

Na poparcie swego stanowiska Wnioskodawca przytacza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 lutego 2007 r. sygn. akt. III SA/Wa 4176/06 oraz postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań-Jeżyce z dnia 30 marca 2006 r. TP/443-1/06.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu VAT podlegają:

* odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

* eksport towarów;

* import towarów;

* wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

* wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Za dostawę towarów - stosownie do art. 7 ust. 1 cyt. ustawy - uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Według art. 2 pkt 6 ww. ustawy towarami są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Podatnikami w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat tej działalności.

Działalność gospodarcza na mocy art. 15 ust. 2 cyt. ustawy obejmuje:

* wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wtedy, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy;

* czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zasady wykładni językowej i funkcjonalnej definicji działalności gospodarczej prowadzą do wniosku, że działalność gospodarczą stanowi nie tylko działalność częstotliwa, czyli stała i powtarzalna, ale także jednorazowa czynność, jeżeli wiąże się z nią zamiar częstotliwości, przy czym wspomniana działalność powinna być wykonywana przez producenta, handlowca, usługodawcę, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika lub wykonującego wolny zawód.

Zgodnie z art. 2 pkt 15, 19, 20 i 21 ww. ustawy:

* przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą <...> a także świadczenie usług rolniczych;

* przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych;

* przez produkty rolne rozumie się towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim;

* przez usługi rolnicze rozumie się usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że na gruncie, z którego wydzielono działki budowlane, Wnioskodawca prowadził działalność rolniczą jako rolnik ryczałtowy. Stwierdzić należy, że sprzedaż działek budowlanych przez Wnioskodawcę ma związek z działalnością gospodarczą, ponieważ w świetle przepisów o podatku od towarów i usług, rolnik ryczałtowy ma status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą).

Wnioskodawca w zakresie dostawy działek nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, albowiem wspomniane zwolnienie dotyczy wyłącznie dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności oraz świadczenia usług rolniczych. Jeżeli rolnik ryczałtowy wykonuje inną czynność mieszczącą się w przedmiotowym zakresie opodatkowania VAT, to nie ma podstaw prawnych do uznania, że czynność ta nie podlega opodatkowaniu.

Rolnik ryczałtowy sprzedający działki budowlane nie zbywa majątku osobistego, ale składnik gospodarstwa rolnego rozumianego jako grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą, oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Zacytowana definicja gospodarstwa rolnego z art. 55 ³ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), podobnie jak definicja przedsiębiorstwa z art. 55 ¹ k.c., akcentuje aspekt przedmiotowy (w odróżnieniu od definicji gospodarstwa rolnego z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym - tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm. - akcentującej aspekt gruntowy, własnościowy). Wnioskodawca zamierza dokonać obrotu częstotliwego (stale i powtarzalnie) o czym świadczy przeznaczenie do sprzedaży dwóch działek.

Dostawa terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę podlega opodatkowaniu stawką podstawową wskazaną w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - 22%. Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.) regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu.

Kwalifikowanie przeznaczenia gruntów w oparciu o dokumentację dotyczącą kształtowania i prowadzenia polityki przestrzennej nie leży w kompetencji organów podatkowych - art. 3 ust. 1 ustawy dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Mając powyższe na uwadze transakcja opisana we wniosku korzystać będzie ze zwolnienia przedmiotowego zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, gdy dotyczyć będzie terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę a także gruntów rolnych i leśnych. W innym przypadku stawka podatku wyniesie 22%.

Odnosząc się do analizy Wnioskodawcy w przedmiocie cech jakie powinien spełniać grunt by zostać uznanym za działkę budowlaną, tut. Organ wyjaśnia.

Zgodnie z art. 2 pkt 12 powołanej ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, przez działkę budowlaną należy rozumieć nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego. Stosownie zatem do przytoczonej treści, o tym czy określony grunt można zakwalifikować jako działkę budowlaną decydują jej cechy wymagane w odrębnych przepisach lub w aktach prawa miejscowego. Jeżeli zatem posiadane przez Wnioskodawcę działki zostały sklasyfikowane przez właściwe do tego organy jako działki o charakterze budowlanym, to brak jest podstaw do kwestionowania takiego stanu we wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego.

Należy podkreślić, iż ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 zwalnia od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę, nie posługuje się natomiast pojęciem "działki budowlane".

Na poparcie stanowiska zawartego we wniosku, w sprawie przytoczono wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 lutego 2007 r. oraz postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań-Jeżyce z dnia 30 marca 2006 r. Pragnąc odnieść się do powołanych rozstrzygnięć tut. Organ podkreśla, iż przytoczony wyrok zastosowanie ma w konkretnej sprawie i tylko do niej się odnosi (nie będąc jednocześnie wykładnią prawa). Analogicznie rzecz się ma z powołanym postanowieniem bowiem tego typu akty wiążą się z określonym stanem faktycznym lub zdarzeniem przyszłym i do takiej sytuacji się odnoszą.

Reasumując, planowana przez Wnioskodawcę dostawa gruntów, nabytych na podstawie umowy darowizny, służących działalności rolniczej, jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz jest czynnością, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu ww. podatkiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.