ILPP1/443-580/13-2/AWa

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Nadleśnictwa przedstawione we wniosku z dnia - brak daty (data wpływu 1 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 1 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Nadleśnictwo jako czynny podatnik podatku od towarów i usług zamierza zbyć w drodze sprzedaży nieruchomość położoną w (...).

Przedmiotowa nieruchomość składa się z:

Zgodnie z zaświadczeniem Urzędu Miasta i Gminy dla ww. działek (zabudowanej i niezabudowanych) nie ma aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego (ostatni utracił swoją ważność 1 stycznia 2004 r.), jak również nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Powyższe działki objęte zostały ustaleniami studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego oznaczone zostały jako Ba - tereny przemysłowe.

Działka oznaczona nr 1264 zabudowana jest budynkiem stanowiącym halę produkcyjną oraz budynkiem autoklawu. Na działce znajduje się ponadto wiata pod elektrowciąg, wiata stalowa obudowana, instalacja wodociągowa, kanalizacja deszczowa, oświetlenie terenu, ogrodzenie, kanalizacja sanitarna oraz drogi i place składowe.

Ww. budynki i budowle zostały wybudowane i oddane do użytkowania przez Nadleśnictwo w roku 1992.

Od dnia oddania do użytkowania do dnia złożenia wniosku nie były ponoszone żadne nakłady na ulepszenia budynków i budowli.

Nieruchomość (działka zabudowana i działki niezabudowane) z dniem 15 marca 1996 r. zostały wydzierżawione. Umowa dzierżawy bez żadnych okresów przerwy obowiązuje do dnia złożenia niniejszego wniosku.

Wnioskodawca ma wątpliwość co do zakresu zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy w przypadku dostawy działek niezabudowanych oraz zwolnienia z art. 43. ust. 1 pkt 10 ustawy w przypadku dostawy działki zabudowanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na podstawie obowiązujących przepisów Wnioskodawca wystawiając fakturę dokumentującą sprzedaż ww. nieruchomości będzie mógł skorzystać ze zwolnienia w przypadku:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Działki niezabudowane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane. Za tereny budowlane uznawane są grunty przeznaczone pod zabudowę - zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższy przepis kładzie nacisk na przesłankę przeznaczenia danego terenu "pod zabudowę" wskazując jednoznacznie na źródło danych pozwalających ustalić spełnienie tej przesłanki. Jest to miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, jeśli nie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Brak aktualnie obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jak również brak decyzji o warunkach zabudowy dla terenu, również nie pozwala na uznanie danego terenu za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zatem istnienie aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego lub ewentualnie decyzji o warunkach zabudowy jest warunkiem koniecznym dla dalszej weryfikacji przeznaczenia danego terenu. Brak obu wskazanych źródeł informacji na temat przeznaczenia nieruchomości należy zatem odczytywać jako przesłankę uniemożliwiającą spełnienie wymogów definicji terenu budowlanego. Katalog aktów prawnych oraz decyzji zawierających dane istotne dla uznania terenu za budowlany ma charakter zamknięty. Definicja art. 2 pkt 33 ustawy o VAT nie daje podstaw do poszukiwania informacji na temat przeznaczenia lub charakteru danej nieruchomości w innych źródłach, takich jak studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego oraz ewidencja gruntów i budynków.

Mają na uwadze powyższe - zdaniem Wnioskodawcy - zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT opodatkowanie dostawy terenu niezabudowanego może nastąpić jedynie wówczas, gdy przeznaczenie pod zabudowę wynika z treści aktualnego planu zagospodarowaniu przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W innych przypadkach, w tym - gdy brak miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy, należy stosować zwolnienie od opodatkowania podatkiem VAT.

Ad. 2

Działka zabudowana.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków i budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W związku z powyższym, należy stosować stawkę podatku VAT odpowiednią dla dostawy budynków lub budowli posadowionych na ww. działce.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Wnioskodawca jako właściciel budynków i budowli posadowionych na przedmiotowej działce spełnia ww. warunki:

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawę działki zabudowanej oznaczonej nr 1264 zwalnia się od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. nadanym art. 1 pkt 34 lit. a, tiret czwarte ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35) - zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi - są zwolnione od podatku VAT.

Ww. ustawa z dnia 7 grudnia 2012 r. wprowadza ponadto przepisem art. 1 pkt 1 lit. b tiret trzecie w zakresie art. 2 ustawy zmienianej definicję terenów budowlanych. I tak, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powołany przepis, zawierający definicję terenu budowlanego, wszedł w życie z dniem 1 kwietnia 2013 r. i odnosi się do zapisów prawa administracyjnego, które do dnia 31 marca 2013 r., wyznaczały zakres interpretacji pojęcia terenów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę oraz budowlanych.

Wskazać jednocześnie należy, że powyższe zmiany do ustawy stanowią implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE. L Nr 347 str. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają z VAT dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy.

Z powyższego wynika, że nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Natomiast, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Z treści ww. przepisu wynika, że dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie "w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu" wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności - może to być czynność zwolniona od podatku.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela (dokonującego dostawy) czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Należy jednakże zauważyć, że w przypadku sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności nie dochodzi do pierwszego zasiedlenia, gdyż czynność ta nie podlega opodatkowaniu.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b - zgodnie z zapisem art. 43 ust. 7a ustawy - nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Podkreślenia wymaga, że dla rozstrzygnięcia, czy możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ważne jest, czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle posadowione na tym gruncie. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki i budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jako czynny podatnik podatku od towarów i usług zamierza zbyć w drodze sprzedaży nieruchomość składającą się z:

Dla ww. działek niezabudowanych nie ma aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego, jak również nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Działka oznaczona nr 1264 zabudowana jest budynkiem stanowiącym halę produkcyjną oraz budynkiem autoklawu. Na działce znajduje się ponadto wiata pod elektrowciąg, wiata stalowa obudowana, instalacja wodociągowa, kanalizacja deszczowa, oświetlenie terenu, ogrodzenie, kanalizacja sanitarna oraz drogi i place składowe. Ww. budynki i budowle zostały wybudowane i oddane do użytkowania przez Nadleśnictwo w roku 1992. Od dnia oddania do użytkowania do dnia złożenia wniosku nie były ponoszone żadne nakłady na ulepszenia budynków i budowli. Nieruchomość (działka zabudowana i działki niezabudowane) z dniem 15 marca 1996 r. zostały wydzierżawione. Umowa dzierżawy bez żadnych okresów przerwy obowiązuje do dnia złożenia niniejszego wniosku.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie do pierwszego zasiedlenia budynków i budowli znajdujących się na działce nr 1264, tj. hali produkcyjnej oraz budynku autoklawu, a także wiaty pod elektrowciąg, wiaty stalowej obudowanej, instalacji wodociągowej, kanalizacji deszczowej, oświetlenia terenu, ogrodzenia, kanalizacji sanitarnej oraz dróg i placów składowych doszło w roku 1996, tj. w momencie oddania ich w dzierżawę, bowiem w tym momencie doszło do wykonania czynności podlegających opodatkowaniu, zgodnie z art. 2 pkt 14 lit. a ustawy i od tego momentu minęło ponad 2 lata. Zatem dostawa ww. obiektów korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa nieruchomości zabudowanej nr 1264, będącej wcześniej przedmiotem dzierżawy, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, w oparciu o art. 29 ust. 5 ustawy, zbycie gruntu, na którym posadowione są ww. budynki i budowle, również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika także, że Zainteresowany zamierza sprzedać dwie działki niezabudowane nr 1261/1 i nr 1261/4 położone na terenie, dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że sprzedaż ww. niezabudowanych nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Jak wyjaśniono bowiem powyżej, przedmiotowa regulacja zwalnia od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przesłanka ta w niniejszej sprawie zostanie spełniona, gdyż grunty - będące przedmiotem dostawy - nie zostały objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i nie wydano względem nich decyzji o warunkach zabudowy. Nie mogą być one zatem uznane - w świetle obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2013 r. art. 2 pkt 33 ustawy - za tereny budowlane.

Podsumowując, w związku z tym, że przedmiotem sprzedaży przez Nadleśnictwo będą dwie działki niezabudowane nr 1261/1 i nr 1261/4, dla których nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz dla których nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy, ich dostawa będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.