ILPP1/443-576/13-4/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, reprezentowanej przez pełnomocnika radcę prawnego, przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2013 r. (data wpływu 1 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 września 2013 r. (data wpływu 23 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dla odpłatnego przekazywania do demontażu pojazdów - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dla odpłatnego przekazywania do demontażu pojazdów. Dnia 23 września 2013 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina W., dalej: "Gmina" jest podatnikiem VAT czynnym.

Gmina na podstawie art. 50a ust. 1 i 2 oraz art. 130a ust. 10 ustawy z dnia 2 czerwca 2005 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. Nr 108, poz. 908 z późn. zm.), staje się właścicielem porzuconych pojazdów.

Zgodnie z art. 50a ust. 1 ustawy - Prawo o ruchu drogowym, pojazd pozostawiony bez tablic rejestracyjnych lub pojazd, którego stan wskazuje na to, że nie jest używany, może zostać usunięty z drogi przez straż gminną lub Policję na koszt właściciela lub posiadacza. Zgodnie natomiast z ust. 2, pojazd usunięty w trybie określonym w ust. 1, nieodebrany na wezwanie gminy przez uprawnioną osobę w terminie 6 miesięcy od dnia usunięcia, uznaje się za porzucony z zamiarem wyzbycia się. Pojazd ten przechodzi na własność gminy z mocy ustawy.

Na podstawie natomiast art. 130a ust. 1 cyt. ustawy, pojazd jest usuwany z drogi na koszt właściciela w przypadku:

Zgodnie z ust. 2, pojazd może być usunięty z drogi na koszt właściciela, jeżeli nie ma możliwości zabezpieczenia go w inny sposób, w przypadku gdy:

Na podstawie ust. 5f, cyt. przepisu usuwanie pojazdów oraz prowadzenie parkingu strzeżonego dla pojazdów usuniętych w przypadkach, o których mowa w ust. 1-2, należy do zadań własnych powiatu. Starosta realizuje te zadania przy pomocy powiatowych jednostek organizacyjnych lub powierza ich wykonywanie zgodnie z przepisami o zamówieniach publicznych.

Zgodnie z ust. 10 cyt. przepisu, starosta w stosunku do pojazdu usuniętego z drogi, w przypadkach określonych w ust. 1 lub 2, występuje do sądu z wnioskiem o orzeczenie jego przepadku na rzecz powiatu, jeżeli prawidłowo powiadomiony właściciel lub osoba uprawniona nie odebrała pojazdu w terminie 3 miesięcy od dnia jego usunięcia. Powiadomienie zawiera pouczenie o skutkach nieodebrania pojazdu.

W sytuacji, gdy pojazdy usunięte z dróg publicznych, stref zamieszkania, stref ruchu nie nadają się do eksploatacji, a Gmina staje się na podstawie powołanych regulacji właścicielem tych pojazdów, to wyłącznie na Gminie spoczywa obowiązek przekazania takiego pojazdu do specjalistycznej stacji demontażu. Gmina jako właściciel pojazdów, które nie nadają się do eksploatacji musi bowiem nie tylko zabrać te pojazdy, ale także zająć się ich recyklingiem. Ustawa z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz. U. Nr 25, poz. 202 z późn. zm.), nakłada na właściciela pojazdu wycofanego z eksploatacji obowiązek przekazania takiego pojazdu wyłącznie do przedsiębiorcy prowadzącego stację demontażu lub przedsiębiorcy prowadzącego punkt zbierania pojazdów.

Powołana na podstawie Zarządzenia Nr (...) Prezydenta W. z dnia 23 stycznia 2012 r. Komisja ds. likwidacji i zagospodarowania pojazdów, które stały się własnością Gminy W na podstawie art. 50a i art. 130a Prawo o ruchu drogowym, przeprowadza kwalifikację pojazdu w celu jego likwidacji w przypadkach, gdy z opinii biegłego skarbowego wynika, że przywrócenie cech eksploatacyjnych pojazdu jest technicznie i ekonomicznie niecelowe lub szacunkowa wartość pojazdu jest równa wartości złomu. Komisja podejmuje decyzję o zakwalifikowaniu pojazdu do likwidacji poprzez jego przekazanie do przedsiębiorcy prowadzącego stację demontażu lub przedsiębiorcy prowadzącego punkt zbierania pojazdów.

Dnia 23 września 2013 r. Zainteresowany uzupełnił opis zdarzenia przyszłego wskazując, że:

Ad. 1. Oddawanie pojazdów do demontażu jest ustawowym zadaniem Gminy, a jedyne czynności jakie Gmina wykonuje na pojazdach to ich odholowanie, przechowywanie na parkingu oraz przekazanie do demontażu.

Gmina nabywa i zbywa przedmiotowe pojazdy poza działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a więc nie wykorzystuje pojazdów do wykonywania działalności zwolnionej od VAT.

Ad. 2. Gmina W. jako jednostka samorządu terytorialnego wykonuje zadania wskazane w ustawach szczególnych. Realizując te zadania Gmina wykonuje czynności podlegające ustawie o VAT np. najem lokali użytkowych, czynności zwolnione od VAT np. najem lokali mieszkalnych oraz czynności niepodlegające VAT, np. wydawanie dowodów osobistych. Każda z tych rodzajów działalności, będą wykonywane przez Gminę również po 1 stycznia 2014 r.

Ad. 3. W związku z nabyciem pojazdów wskazanych we wniosku, Gminie nie będzie służyło prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego. Gmina nabywa pojazdy w drodze czynności niepodlegających VAT, a więc nie występuje podatek VAT naliczony.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy czynność polegająca na odpłatnym przekazywaniu do demontażu pojazdów korzystać będzie od dnia 1 stycznia 2014 r. ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 1 pkt 34 lit. a tir. 1 i lit. b w związku z art. 15 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35), od dnia 1 stycznia 2014 r. zmianie ulega przepis art. 43 pkt 2 ustawy o VAT, wykreślony jednocześnie zostanie art. 43 ust. 2. Tak więc od 1 stycznia 2014 r. zwolniona od VAT będzie dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie takie jest uzasadnione, ponieważ jeżeli podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku i wykorzystuje nabyty towar dla wykonywania działalności zwolnionej, a więc nie dającej prawa do odliczenia, jest on faktycznie ostatecznym konsumentem. Tak więc dla zachowania zasady neutralności uzasadnionym jest, aby odsprzedaż takiego towaru korzystała ze zwolnienia od VAT.

W sytuacji Gminy trzeba powiedzieć, że nie służyło jej prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego. Gmina nie wykorzystuje pojazdów do wykonywania żadnej czynności podlegającej ustawie o VAT ani też czynności zwolnionej z VAT, jedynym celem Gminy jest doprowadzenie do demontażu pojazdów.

W ocenie Gminy W. zmiana przepisu art. 43 pkt 2 ustawy o VAT, zwalniającego od opodatkowania VAT towary, które były przeznaczone dla wykonywania działalności zwolnionej od opodatkowania (jeżeli podatnikowi nie służyło prawo do odliczenia podatku), powoduje, że nie ma już wątpliwości, że jeżeli podatnik nabywa towary z mocy prawa lub wyroku sądu i nie wykorzystuje ich na potrzeby działalności gospodarczej zwolnionej od opodatkowania, ani żadnej innej działalności niepolegającej opodatkowaniu, zbycie takie nie podlega opodatkowaniu VAT. Skoro bowiem towary nie były nabyte w celu wykonywania jakiejkolwiek działalności, ale w celu ich demontażu wówczas nie ma wątpliwości, że zbycie takich towarów powinno nastąpić poza ustawą o VAT. Nie jest bowiem zgodne z zasadą neutralności aby zbycie towarów niewykorzystywanych na potrzeby działalności opodatkowanej VAT było opodatkowane VAT, skoro zbycie towarów wykorzystywanych na potrzeby działalności zwolnionej z VAT korzysta ze zwolnienia. W przedmiotowej sprawie nabycie następuje z mocy prawa, a celem nabycia nie jest wykonywanie działalności podlegającej opodatkowaniu, tak więc również zbycie towarów powinno odbyć się również poza ustawą o VAT, jako czynność niepodlegająca ustawie.

W celu dokonania demontażu pojazdów wycofanych z eksploatacji, w stosunku do których Gmina staje się właścicielem w opisanych wyżej trybach, Gmina zawarła umowę z Przedsiębiorcą, który na podstawie decyzji Wojewody X z dnia 31 marca 2009 r. Nr (...) prowadzi działalność w zakresie demontażu pojazdów wycofanych z eksploatacji, dalej: "Przedsiębiorca". Przedmiotem umowy jest demontaż pojazdów wycofanych z eksploatacji, o których mowa w art. 130a ust. 10 i art. 50a ust. 2 ustawy - Prawo o ruchu drogowym. Na mocy tej umowy gmina odpłatnie przekazuje pojazdy wycofane z eksploatacji do Przedsiębiorcy. Przedsiębiorca natomiast ponosi koszty odbioru i transportu pojazdów do miejsca ich demontażu. Przedsiębiorca w następstwie dokonanych demontaży pojazdów staje się właścicielem uzyskanych odpadów. Zgodnie z zawartą umową Gmina na podstawie protokołu odebranych przez Przedsiębiorcę partii pojazdów i zgodnie z ustalonymi w umowie stawkami ryczałtowymi uwzględniającymi rodzaj pojazdu, otrzymuje należność za przekazaną do demontażu partię pojazdów. W okresie obowiązywania umowy stawki ryczałtowe są niezmienne. Na każdy pojazd przekazany przez Gminę odpłatnie do demontażu Przedsiębiorca wystawia "Zaświadczenie o demontażu pojazdu" zgodnie zobowiązującym w tym zakresie wzorem na podstawie załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2005 r. (Dz. U. Nr 62, poz. 554). Zaświadczenie poświadczające przyjęcie pojazdu do stacji demontażu, powiadomienie właściciela o przejęciu pojazdu na własność Gminy z mocy ustawy lub prawomocne postanowienie właściwego Sądu Rejonowego we W o przepadku pojazdu na rzecz Gminy, tablice rejestracyjne, jeżeli pojazd takie posiadał oraz protokół Komisji ds. likwidacji, stanowią podstawę do wyrejestrowania pojazdu przez organ ewidencyjny właściwy do spraw rejestracji pojazdów. Okres w jakim Gmina jest właścicielem przeznaczonych do likwidacji pojazdów do momentu ich odpłatnego przekazania do stacji demontażu wynosi od 1 do 8 miesięcy. Pojazdy te do momentu ich przekazania do stacji demontażu są przechowywane na parkingach strzeżonych.

Tak więc, Gmina nie nabywa pojazdów dla wykonywania działalności gospodarczej, ani dla wykonywania żadnych innych czynności. Jedynym celem nabycia jest doprowadzenie do demontażu takich pojazdów. Pojazdy te są odpowiednio kwalifikowane do demontażu i przechowywane na strzeżonym parkingu.

Ponieważ nabycie pojazdów następuje z mocy prawa lub orzeczenia sądu, czynności takie nie są dokumentowane fakturami VAT, a więc Gminie nie służy prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego. W tak przedstawionym stanie faktycznym Gmina W wystąpiła do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, formułując następujące pytania:

1. Czy Gmina z tytułu wykonywania czynności polegającej na odpłatnym przekazywaniu do demontażu pojazdów, jest podatnikiem VAT.

2. W sytuacji uznania, że stanowisko podatnika odnośnie pytania nr 1 jest nieprawidłowe, Gmina zwróciła się z pytaniem:

3. Czy czynność polegająca na odpłatnym przekazywaniu do demontażu pojazdów, które były w posiadaniu Gminy jako ich właściciela co najmniej pół roku, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 ustawy o VAT.

Gmina W uzyskała interpretacje indywidualne Ministra Finansów z dnia 19 czerwca 2012 r. ILPP1/443-251/12-4/AI oraz ILPP1/443-251/12-5/AI, w których stanowisko podatnika zostało uznane za nieprawidłowe. Minister Finansów uznał bowiem, że Gmina W jest podatnikiem VAT z tytułu odpłatnego przekazywania pojazdów do demontażu, a ponadto że Gminie nie przysługuje zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 ustawy o VAT, ponieważ przedmiotowe pojazdy nie spełniają definicji towarów używanych.

Gmina W po wniesieniu wniosku o usunięcie naruszenia prawa, złożyła na powyższe interpretacje skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W (sygn. akt I SA/Wr 1182/12 oraz I SA/Wr 1183/12). Postanowieniami z dnia 14 grudnia 2012 r. WSA we W zawiesił postępowania sądowe w związku z postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 sierpnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1612/11. Zgodnie z tym postanowieniem Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 267 TSUE wystąpił do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z pytaniem prejudycjalnym o treści: "Czy przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L06.347.1) sprzeciwiają się opodatkowaniu podatkiem VAT czynności gminy polegających na sprzedaży nabytych z mocy prawa lub pod tytułem darmym, w szczególności w drodze spadkobrania lub darowizny, mienia - w tym nieruchomości, bądź wniesienia ich w formie aportu do spółek prawa handlowego.

Ponieważ jednak Gmina zobowiązana jest do wykonywania nałożonych ustawą - Prawo o ruchu drogowym zadań bez względu na spór dotyczący opodatkowania VAT wykonywanych czynności, przekazywanie pojazdów do demontażu odbywa się sukcesywnie w miarę potrzeb i czynność ta jest opodatkowywana przez Gminę podatkiem VAT w stawce podstawowej.

Jednakże od dnia 1 stycznia 2014 r. ulegną zmianie przepisy odnośnie zwolnienia od VAT w zakresie dotyczącym przedmiotowej sprawy, i zakładając, że do tego czasu nie zostanie wydane rozstrzygnięcie TSUE lub, że Trybunał uzna, że przedmiotowe czynności podlegają opodatkowaniu VAT, w ocenie Gminy złożenie niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest zasadne.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 1 pkt 34 lit. a tir. 1 i lit. b w związku z art. 15 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35), od dnia 1 stycznia 2014 r. zmianie ulega przepis art. 43 pkt 2 ustawy o VAT, wykreślony jednocześnie zostanie art. 43 ust. 2. Tak więc, od 1 stycznia 2014 r. zwolniona od VAT będzie dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

I tak, na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze powyższe, uzasadnionym jest twierdzenie, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

* po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

* po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej. I tak, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Unormowanie to pozostaje w zgodzie z art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, s. 1 z późn. zm.), który stwierdza, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego, nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

W świetle powołanego art. 15 ust. 6 ustawy, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług - wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane.

Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe i ma zastosowanie przy łącznym spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:

* jego podmiotem jest wyłącznie organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ oraz

* odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Generalnie zatem wyłączone od opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.

Podkreślić przy tym należy, że wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy, stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają jednoznacznej definicji pojęcia organów władzy publicznej. Najbardziej precyzyjne w tym względzie są regulacje zawarte w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.). Przepisy tej ustawy jednoznacznie rozdzielają organy władzy publicznej od innych jednostek sektora finansów publicznych.

Z brzmienia art. 9 pkt 1 cyt. ustawy o finansach publicznych wynika, że sektor finansów publicznych tworzą organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały.

Powołany wyżej art. 15 ust. 6 ustawy, jak i cyt. przepis obowiązującej obecnie Dyrektywy wyłączają z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, należy stwierdzić, że generalnie organy oraz urzędy publiczne są uznawane za podatników. Dotyczy to jednakże tylko tej sfery, w której faktycznie występuje konsumpcja oraz gdzie podmioty te mogą konkurować z podmiotami prawa prywatnego.

Kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Szczególnie jest to uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne czynności lub bardzo zbliżone czynności bądź też transakcje mogą być wykonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców).

Ponadto, jak wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 grudnia 2001 r., pojęcie "władzy publicznej" w rozumieniu art. 77 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.), obejmuje wszystkie władze w sensie konstytucyjnym - ustawodawczą, wykonawczą i sądowniczą. Należy podkreślić, że pojęcia organu państwa oraz organu władzy publicznej nie są tożsame. W pojęciu "władzy publicznej" mieszczą się bowiem także inne instytucje niż państwowe lub samorządowe, o ile wykonują funkcje władzy publicznej w wyniku powierzenia, czy przekazania im tych funkcji przez organ władzy państwowej lub samorządowej. Wykonywanie władzy publicznej dotyczy wszelkich form działalności państwa, samorządu terytorialnego i innych instytucji publicznych, które obejmują bardzo zróżnicowane formy aktywności.

W myśl § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powołany wyżej przepis jednoznacznie wskazuje, że zwolnieniem od podatku nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 594 z późn. zm.), Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak wynika z art. 9 ust. 1 cyt. ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

A w myśl ust. 2 powołanego przepisu, Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku wyjaśnić ponadto należy, że stosownie do przepisu art. 130a ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 1137 z późn. zm.), pojazd jest usuwany z drogi na koszt właściciela w przypadku:

W myśl art. 130a ust. 2 powołanej wyżej ustawy, pojazd może być usunięty z drogi na koszt właściciela, jeżeli nie ma możliwości zabezpieczenia go w inny sposób, w przypadku gdy:

Zgodnie z art. 130a ust. 5c ustawy - Prawo o ruchu drogowym, pojazd usunięty z drogi w przypadkach określonych w ust. 1-2, umieszcza się na wyznaczonym przez starostę parkingu strzeżonym do czasu uiszczenia opłaty za jego usunięcie i parkowanie.

Usuwanie pojazdów oraz prowadzenie parkingu strzeżonego dla pojazdów usuniętych w przypadkach, o których mowa w ust. 1-2, należy do zadań własnych powiatu. Starosta realizuje te zadania przy pomocy powiatowych jednostek organizacyjnych lub powierza ich wykonanie zgodnie z przepisami o zamówieniach publicznych (art. 130a ust. 5f ww. ustawy).

Z treści art. 5 ust. 2 pkt 1 powołanej wyżej ustawy o finansach publicznych wynika, że dochodami publicznymi są daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty, wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa, a także inne świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw.

Według art. 130a ust. 10 ustawy - Prawo o ruchu drogowym, starosta w stosunku do pojazdu usuniętego z drogi, w przypadkach określonych w ust. 1 lub 2, występuje do sądu z wnioskiem o orzeczenie jego przepadku na rzecz powiatu, jeżeli prawidłowo powiadomiony właściciel lub osoba uprawniona nie odebrała pojazdu w terminie 3 miesięcy od dnia jego usunięcia. Powiadomienie zawiera pouczenie o skutkach nieodebrania pojazdu.

Starosta występuje z wnioskiem, o którym mowa w ust. 10, nie wcześniej niż przed upływem 30 dni od dnia powiadomienia (art. 130a ust. 10a ww. ustawy).

Na mocy art. 130a ust. 10d cyt. ustawy, przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio, gdy w terminie 4 miesięcy od dnia usunięcia pojazdu nie został ustalony jego właściciel lub osoba uprawniona do jego odbioru, mimo że w jej poszukiwaniu dołożono należytej staranności.

W sprawach o przepadek pojazdu sąd stwierdza, na podstawie art. 130a ust. 10e ustawy - Prawo o ruchu drogowym, czy zostały spełnione wszystkie przesłanki niezbędne do orzeczenia przepadku, w szczególności, czy usunięcie pojazdu było zasadne i czy w poszukiwaniu osoby uprawnionej do jego odbioru, dołożono należytej staranności oraz czy orzeczenie przepadku nie będzie sprzeczne z zasadami współżycia społecznego.

Do wykonania orzeczenia sądu o przepadku pojazdu jest obowiązany starosta. Wykonanie orzeczenia następuje w trybie i na zasadach określonych w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, z uwzględnieniem przepisów niniejszej ustawy (art. 130a ust. 10f cyt. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że w sytuacji, gdy pojazdy usunięte z dróg publicznych, stref zamieszkania, stref ruchu nie nadają się do eksploatacji, a Gmina staje się na podstawie powołanych regulacji ustawy - Prawo o ruchu drogowym - właścicielem tych pojazdów, to wyłącznie na Gminie spoczywa obowiązek przekazania takiego pojazdu do specjalistycznej stacji demontażu. Gmina jako właściciel pojazdów, które nie nadają się do eksploatacji musi bowiem nie tylko zabrać te pojazdy, ale także zająć się ich recyklingiem. Ustawa z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji, nakłada na właściciela pojazdu wycofanego z eksploatacji obowiązek przekazania takiego pojazdu wyłącznie do przedsiębiorcy prowadzącego stację demontażu lub przedsiębiorcy prowadzącego punkt zbierania pojazdów. Oddawanie pojazdów do demontażu jest ustawowym zadaniem Gminy, a jedyne czynności jakie Gmina wykonuje na pojazdach to ich odholowanie, przechowywanie na parkingu, przekazanie do demontażu. Gmina nabywa i zbywa przedmiotowe pojazdy poza działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a więc nie wykorzystuje pojazdów do wykonywania działalności zwolnionej od VAT. W związku z nabyciem pojazdów wskazanych we wniosku, Gminie nie będzie służyło prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego. Gmina nabywa pojazdy w drodze czynności niepodlegających VAT, a więc nie występuje podatek VAT naliczony.

W takim kształcie regulacji prawnych, co do zasady, Gmina wykonując czynności w ramach przypisanych jej specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych), dla których została powołana, jest organem władzy publicznej. W przedmiotowej sprawie jednak, Wnioskodawca dokonując odpłatnego przekazania pojazdów do demontażu występuje w charakterze podatnika podatku VAT, bowiem czynność ta jest czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną).

Wobec powyższego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że odpłatne przekazanie pojazdów do demontażu jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną) tym samym dla tej czynności Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, natomiast powyższa czynność, w świetle art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, jest traktowana jako odpłatna dostawa towarów, podlegająca opodatkowaniu tym podatkiem.

Zauważyć przy tym należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w opisanym we wniosku przypadku podlega dostawa pojazdów do wykonawcy usług demontażu. Natomiast kwoty otrzymane przez Wnioskodawcę stanowią odpłatność za tę dostawę.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi przy tym kwestia zwolnienia od podatku od towarów i usług przekazania do demontażu pojazdów w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.

Jednak zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 i 2 ustawy wprowadzonym art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 20 10 r. o zmianach niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%, a stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki obniżone, jak również zwolnienie od podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. - zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wynika z art. 43 ust. 2 ustawy, przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Powołane regulacje zostały art. 1 pkt 34 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35) - znowelizowane.

Na skutek podjętej inicjatywy ustawodawczej art. 43 ust. 1 pkt 2 otrzymał od dnia 1 stycznia 2014 r. następujące brzmienie:

"zwalnia się od podatku od towarów i usług dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego".

Wskazana zmiana legislacyjna ma na celu pełniejsze odwzorowanie przepisu art. 136 lit. a Dyrektywy Rady z 26 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, co umożliwia zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta wiąże się również z odejściem od dotychczasowego warunku, że tylko w stosunku do towarów używanych przez podatnika, gdy okres ich używania wynosił co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, możliwe było zastosowanie zwolnienia od VAT (art. 43 ust. 2 ustawy o VAT).

Z kolei ust. 2 powołanego przepisu został wskazaną ustawą z dniem 1 stycznia 2014 r. - uchylony.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy zdarzenia przyszłego wskazać należy, że przekazanie pojazdów do demontażu (specjalistycznej stacji) nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Powyższe wynika z faktu, że w związku z nabyciem pojazdów - w trybie określonym w ustawie - Prawo o ruchu drogowym - Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług ale nie będą one używane lub wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku przez Wnioskodawcę. Jak wynika bowiem z obowiązujących regulacji prawnych przekazanie do demontażu pojazdu samochodowego dokonane przez jednostkę samorządu terytorialnego stanowi czynność o charakterze cywilnoprawnym i podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów. Skutkiem powyższego czynności takie nie będą służyć Gminie do wykonywania wyłącznie czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług, a więc nie zostanie spełniona przesłanka określona w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.

Podsumowując, czynność polegająca na odpłatnym przekazywaniu do demontażu pojazdów nie będzie korzystać od dnia 1 stycznia 2014 r. ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie nadmienia się, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Dotyczy to w szczególności stawki podatku VAT dla czynności przekazania pojazdów do demontażu (specjalistycznej stacji).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.