ILPP1/443-565/10-2/BD - Zwrot różnicy VAT w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia - brak daty (data wpływu: 20 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do uzyskania przyspieszonego zwrotu podatku w przypadku dokonanych rozliczeń w drodze kompensaty - jest prawidłowe.

W dniu 20 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do uzyskania przyspieszonego zwrotu podatku w przypadku dokonanych rozliczeń w drodze kompensaty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na skupie i sprzedaży złomu metali o różnym składzie chemicznym. W stosunku do niektórych kontrahentów Spółka jest jednocześnie kupującym i sprzedawcą. W takich przypadkach, gdy transakcje te obejmują różne rodzaje odpadów, Wnioskodawca kupuje, np. złom - aluminium, sprzedaje zaś złom - miedź. Sprzedaż po obu stronach transakcji dokumentowana jest fakturami VAT. W takim układzie gospodarczym obie firmy są wobec siebie zarówno dłużnikami jak i wierzycielami. Zamiast wszcząć wzajemnie należne roszczenia pieniężne, kontrahenci rozliczają się w drodze dokonywania dwustronnych potrąceń wzajemnych wierzytelności, co nie angażuje zbędnie środków pieniężnych, upraszcza rozliczenie oraz pozwała uniknąć kosztów związanych z obrotem bankowym. Obok potrąceń dokonuje się także zapłat przelewami bankowymi. Stosowane pomiędzy firmami sposoby rozliczeń zgodne są z obowiązującymi przepisami, a zwłaszcza z art. 498 i niżej Kodeksu cywilnego i potwierdzają je również obowiązujące ustalenia dwustronne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy do zwrotu różnicy podatku VAT w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia jest uprawniony podatnik, który złoży wniosek o wcześniejszy zwrot, a kwoty podatku naliczonego wykazane w deklaracji wynikają z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone wystawcy faktury przelewami bankowymi oraz poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności (kompensatę).

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl przepisu art. 87 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku naliczonego nad podatkiem należnym w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone.

Dokonanie zapłaty w formie potrącenia wzajemnych (i rzeczywiście istniejących) wierzytelności uznać należy za równoznaczne w skutkach prawnych z dokonaniem zapłaty "z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej" (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 z późn. zm.).

Ustawa podatkowa nie zawiera definicji, ani jakichkolwiek ograniczeń, co do formy zapłaty "w całości". Ograniczenia takie nie wynikają także z wykładni historycznej, ani celowościowej cyt. przepisu. Zatem określenie to należy interpretować w kategoriach zachowań cywilnoprawnych. Polskie prawo ma różne sposoby wygaśnięcia zobowiązania, które łączy z zaspokojeniem wierzyciela. Nie ma przeszkód do uznania, że formą zapłaty może być także potrącenie. Zgodnie z art. 498 § 2 Kodeksu cywilnego potrącenie wierzytelności daje skutek w postaci wzajemnego ich umorzenia do wysokości niższej, jest więc sposobem wykonania zobowiązania.

Na gruncie przepisów cywilnoprawnych zapłata pieniędzy gotówką lub przelewem bankowym, w sytuacji objętej dyspozycją art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, jest równoprawnym sposobem wykonania zobowiązania.

Zwrot "z uwzględnieniem" należy interpretować jako "niesprzeczny z", ponieważ art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej nie zakazuje zapłaty w drodze kompensaty niezależnie od tego, czy wartość należności przewyższa 15.000 euro, czy też nie, uznać należy, że Spółka postępowała "z uwzględnieniem" art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, gdyż nie dokonała zapłaty gotówką. Obowiązek dokonania zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego dotyczy wykonania zobowiązania pieniężnego jedynie w przypadku zapłaty w formie gotówkowej, nie zaś potrącenia.

Gdyby zamiarem ustawodawcy było wprowadzenie obowiązku regulowania wszystkich należności wyłącznie za pośrednictwem rachunku bankowego w formie przepływów pieniężnych, wówczas zastrzegłby to bezpośrednio w ustawie.

W konsekwencji powyższego, rozliczenie w całości faktur dokumentujących kwoty należności, z których wynikają kwoty podatku naliczonego wykazane w deklaracji, poprzez zapłatę ich przelewem bankowym na rachunek wystawcy faktury oraz poprzez potrącenie wzajemnych należności i zobowiązań z wystawcą faktury wyczerpuje znamiona przepisu art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy podatkowej.

W opinii Spółki, forma taka nie angażuje zbędnie środków pieniężnych, upraszcza rozliczenie oraz pozwala uniknąć kosztów związanych z obrotem bankowym. Wyczerpuje również znamiona przepisu art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji uprawnia Spółkę do ubiegania się o zwrot różnicy podatku w ciągu 25 dni od złożenia rozliczenia.

Spółka podkreśla, że jej stanowisko znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Stanowisko, jednolite ze stanowiskiem Spółki wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 10 maja 2007 r., sygn. akt SA/Gl 216/07, w którym uznał, że treść przepisu art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT wskazuje, iż intencją ustawodawcy było związanie możliwości otrzymania zwrotu różnicy podatku w terminie 25 dni od daty złożenia deklaracji podatkowej z okolicznością dokonania zapłaty należności z faktur zakupu bezpośrednio wystawcy faktury, z uwzględnieniem powołanych przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Następnie Sąd powołał przepis art. 22 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, stwierdzając, iż nie ulega wątpliwości, że przepis ten ustanawia konieczność zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego należności za transakcję o wartości przekraczającej 15.000 euro, a zatem nie dopuszcza w takim przypadku zapłaty bezpośrednio w formie gotówkowej. Nie odnosi się natomiast do zapłaty w formie potracenia wzajemnych wierzytelności, którą reguluje art. 498 Kodeksu cywilnego. Zdaniem Sądu wartość 15.000.00 euro, o jakiej mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi granicę zapłaty w formie gotówkowej i za pośrednictwem rachunku bankowego, a równocześnie nie ma żadnego wpływu na możliwość dokonywania wzajemnych kompensat wierzytelności.

Sąd podkreślił także, iż powołany przepis ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, ani żaden inny, nie wyłącza możliwości stosowania w rozliczeniach między kontrahentami obrotu gospodarczego instytucji uregulowanych w Kodeksie cywilnym, w tym zapłaty w formie potracenia wzajemnych wierzytelności.

W tej sytuacji zaistnienie zdarzeń gospodarczych opisanych powyżej (rozliczenie stron przez wzajemne potrącenia), uprawnia podatnika do ubiegania się o zwrot różnicy podatku w ciągu 25 dni od dnia złożenia rozliczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

nbspnbspnbsp - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następny okres lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 87 ust. 2 ustawy, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Natomiast w myśl przepisów art. 87 ust. 6 ustawy, na umotywowany wniosek podatnika złożony wraz z deklaracją podatkową urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, a w przypadku kwoty, o której mowa w ust. 3 - w terminie 60 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z:

Z analizy powyższego przepisu wynika, iż na umotywowany wniosek podatnika i przy spełnieniu określonych warunków podstawowe terminy zwrotów mogą być skrócone: 180 dniowy do 60 dniowego i 60 dniowy do 25 dniowego. Podatnik może otrzymać wcześniejszy zwrot, gdy spełni następujące warunki:

Zgodnie z ww. art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej - dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność jest inny przedsiębiorca oraz gdy jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 EURO przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.

Przepis ten ustanawia konieczność zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego należności za transakcję o wartości przekraczającej 15.000 EURO, a zatem nie dopuszcza w takim przypadku zapłaty bezpośrednio w formie gotówkowej. Nie odnosi się natomiast do zapłaty w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności, którą reguluje art. 498 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 498 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wierzytelności niższej. W myśl art. 499 Kodeksu cywilnego potrącenia dokonywa się przez oświadczenie złożone drugiej stronie.

Przy czym należy mieć na uwadze, że dla skuteczności tej formy zapłaty muszą być spełnione warunki określone w przepisach prawa cywilnego.

Powołany przepis ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, ani żaden inny przepis nie wyłącza możliwości stosowania w rozliczeniach między kontrahentami instytucji uregulowanych w Kodeksie cywilnym, w tym zapłaty w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności. Wartość 15.000 euro, o jakiej mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi granicę zapłaty w formie gotówkowej i za pośrednictwem rachunku bankowego, a równocześnie nie ma żadnego wpływu na możliwość dokonywania wzajemnych kompensat wierzytelności.

Gdyby zamiarem ustawodawcy było wprowadzenie obowiązku regulowania wszystkich należności tylko i wyłącznie za pośrednictwem rachunku bankowego w formie przepływów pieniężnych, to zostałoby to zastrzeżone bezpośrednio w przepisie.

Element bezpośredniości ("zostały w całości zapłacone bezpośrednio podatnikowi"), o którym mowa w art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy dotyczy relacji między wystawcą a odbiorcą faktury. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie, czyli kompensację należności, następuje wtedy, gdy dwie osoby są względem siebie dłużnikami i wierzycielami.

A zatem przepisy podatkowe nie zawierają jakichkolwiek ograniczeń, co do formy zapłaty należności. Nie ma zatem przeszkód do przyjęcia, że formą zapłaty może być także kompensata. Taki sposób rozliczania wzajemnych należności przedsiębiorców nie stanowi naruszenia dyspozycji zawartej w art. 22 ust. 1 cyt. ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na skupie i sprzedaży złomu metali o różnym składzie chemicznym.

W stosunku do niektórych kontrahentów Spółka jest jednocześnie kupującym i sprzedawcą. W takich przypadkach, gdy transakcje te obejmują różne rodzaje odpadów, Wnioskodawca kupuje, np. złom - aluminium, sprzedaje zaś złom - miedź. Sprzedaż po obu stronach transakcji dokumentowana jest fakturami VAT. W takim układzie gospodarczym obie firmy są wobec siebie zarówno dłużnikami jak i wierzycielami i w związku tym rozliczają się w drodze dokonywania dwustronnych potrąceń wzajemnych wierzytelności, co nie angażuje środków pieniężnych, upraszcza rozliczenie oraz pozwała uniknąć kosztów związanych z obrotem bankowym. Obok potrąceń dokonuje się także zapłat przelewami bankowymi. Stosowane pomiędzy firmami sposoby rozliczeń zgodne są z obowiązującymi przepisami, a zwłaszcza z art. 498 i niżej Kodeksu cywilnego i potwierdzają je również obowiązujące ustalenia dwustronne.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych, opisu sprawy oraz w odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie należy stwierdzić, że podatnik który złoży wniosek o wcześniejszy zwrot, w sytuacji, gdy kwoty podatku naliczonego wykazane w deklaracji wynikają z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone wystawcy faktury przelewami bankowymi oraz poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności (kompensatę) - będzie uprawniony do zwrotu różnicy podatku VAT w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia. Rozliczenie faktur bowiem poprzez potrącenie wzajemnych należności wyczerpuje znamiona przepisu art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy i w przypadku wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym stanowi podstawę do ubiegania się o zwrot ww. nadwyżki w przyspieszonym terminie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.