ILPP1/443-527/11-4/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2011 r. (data wpływu: 25 marca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 czerwca 2011 r. (data wpływu 20 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokali wyodrębnionych z Nieruchomości lub Nieruchomości w stanie niezmienionym - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokali wyodrębnionych z Nieruchomości lub Nieruchomości w stanie niezmienionym. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 20 czerwca 2011 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: "Fundusz") - utworzony został zgodnie z art. 183 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546). Przedmiotem działalności Funduszu wg PKD 2007 jest "działalność trustów, funduszów i podobnych instytucji finansowych".

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych, w imieniu Funduszu działa - S.A.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) i lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: "ustawa o VAT"), zwolnione od podatku VAT jest zarządzanie funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych - w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych.

Fundusz posiada wierzytelność stwierdzoną nakazem zapłaty w postępowaniu nakazowym z dnia 2 listopada 2009 r. wydanym przez Sąd Okręgowy opatrzonym klauzulą wykonalności na rzecz Funduszu postanowieniem ww. Sądu z dnia 8 lipca 2010 r. (dalej "Wierzytelność"). Zabezpieczeniem Wierzytelności są dwie hipoteki umowne zwykłe w kwocie 1.950.000,00 zł każda, ustanowione na udziale w wysokości 12706/34701 w nieruchomości będącej własnością Dłużnika, położonej w P., działka nr 15/5 dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (dalej "Nieruchomość").

Nieruchomość składa się z 5 lokali użytkowych o łącznej powierzchni 259,3 m ^2, hali garażowej z 22 miejscami parkingowymi o łącznej powierzchni 976,2 m ² z powierzchnią przynależną wynoszącą 30,1 m ² oraz udziału w częściach wspólnych budynku i gruncie. Przedmiotowe lokale nie zostały formalnie wydzielone z nieruchomości brak jest zaświadczeń o samodzielności lokali.

Fundusz prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko dłużnikowi z Nieruchomości. Postępowanie prowadzone jest przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym. W przypadku nie dojścia do skutku II licytacji Nieruchomości wobec braku licytantów Fundusz zamierza w trybie art. 984 k.p.c. przejąć Nieruchomość na własność. Po skutecznym nabyciu Nieruchomości Fundusz zamierza wyodrębnić z Nieruchomości lokale, a następnie odsprzedać je na wolnym rynku.

Nieruchomość oszacowana została na kwotę 2.706.660,00 zł. Do powyższej kwoty z uwagi na prowadzoną przez Dłużnika działalność gospodarczą, komornik naliczy podatek od towarów i usług w wysokości obowiązującej w dniu licytacji Nieruchomości. Cena wywołania Nieruchomości na II licytacji wynosić będzie 2/3 sumy oszacowania. Kwota powyższa stanowić będzie zgodnie z art. 984 § 1 cenę, za którą Fundusz przejmie Nieruchomość na własność.

W złożonym w dniu 20 czerwca 2011 r. uzupełnieniu do wniosku Fundusz oświadczył, iż:

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Nieruchomości w stanie niezmienionym, jak też sprzedaż wyodrębnionych przez Fundusz lokali nie będzie podlegać podatkowi od towarów i usług.

Nabycie przez Fundusz prawa własności Nieruchomości odbędzie się w trybie przejęcia na własność Nieruchomości po bezskutecznej II licytacji, zgodnie z art. 984 k.p.c. Wyłącznym celem czynności przejęcia Nieruchomości i jej dalszej sprzedaży jest zaspokojenie Wierzytelności Funduszu.

W ocenie Wnioskodawcy czynności te mieszczą się w pojęciu określonym w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) i lit. b) ustawy o VAT, tj. są usługą zarządzania częścią portfela funduszu inwestycyjnego, w związku z czym podlegają zwolnieniu od podatku VAT. Dokonanie przez Fundusz zbycia Nieruchomości nie będzie więc stanowiło dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. W praktyce charakter czynności planowanej przez Fundusz zdeterminowany jest naturą aktywa Funduszu - Wierzytelności, zaś istotą planowanych czynności przejęcia Nieruchomości i dalszej jej sprzedaży jest zarządzanie aktywami Funduszu. Głównym celem zarządzania aktywami Funduszu w postaci posiadanych przez Fundusz wierzytelności jest ich spieniężenie bądź to poprzez odzyskanie należności od dłużników, bądź dalszą sprzedaż wierzytelności. Odzyskanie przez Fundusz należności w drodze postępowania egzekucyjnego nie podlegałoby podatkowi VAT, tym samym uznać należy, że w przypadku bezskutecznej licytacji Fundusz przejmujący Nieruchomość na własność, a następnie zbywający ją osobie trzeciej nie dokonuje dostawy towaru w rozumieniu ustawy o VAT, a jedynie dokonuje specyficznej realizacji przysługującej Funduszu Wierzytelności w ramach zarządzania aktywami Funduszu. Wierzytelności stanowią bowiem szczególny rodzaj aktywów, którego realizacja wymaga podejmowania specjalistycznych czynności, w niniejszej sprawie także związanych z przeniesieniem prawa własności najpierw z Dłużnika na Fundusz, a następnie na osobę trzecią. Z chwilą zapłaty ceny przez osobę trzecią zrealizowane zostanie podstawowe zadanie związane z zarządzaniem wierzytelnościami - odzyskanie należności od Dłużnika.

Wyodrębnienie z Nieruchomości poszczególnych lokali nie nosi przesłanek prowadzenia działalności gospodarczej. Stanowi jedynie czynność techniczną polegającą na dostosowaniu Nieruchomości do jej rzeczywistego stanu faktycznego. Fundusz nie będzie na Nieruchomość przeprowadzał żadnych czynności zmierzających do zapewnienia samodzielności lokali, gdyż już w chwili przejęcia na własność Nieruchomość posiada wszelkie cechy umożliwiające wydanie zaświadczeń o samodzielności lokali. Fundusz zaznacza, że czynność przejęcia Nieruchomości na własność i jej dalszej odsprzedaży nie będzie nosić cech czynności wykonywanej częstotliwie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 952 ustawy z dnia 1 grudnia 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 z późn. zm.), zajęta nieruchomość ulega sprzedaży przez licytację publiczną. Termin licytacji nie może być wyznaczony wcześniej niż po upływie dwóch tygodni po uprawomocnieniu się opisu i oszacowania ani też przed uprawomocnieniem się wyroku, na podstawie którego wszczęto egzekucję.

W myśl art. 982 § 1 ww. ustawy, jeżeli na licytacji nikt nie przystąpił do przetargu, a przedmiotem egzekucji jest nieruchomość rolna, współwłaściciel nieruchomości wystawionej na licytację i nie będący dłużnikiem osobistym, ma prawo przejęcia nieruchomości na własność w cenie nie niższej od trzech czwartych sumy oszacowania. Art. 958 § 2 stosuje się odpowiednio.

Jeżeli nikt nie zgłosił wniosku o przejęcie nieruchomości w myśl artykułu poprzedzającego albo przedmiot egzekucji nie jest nieruchomością rolną, komornik na wniosek wierzyciela wyznacza drugą licytację, na której cena wywołania stanowi dwie trzecie sumy oszacowania. Cena ta jest najniższa, za którą można nabyć nieruchomość - art. 983 k.p.c.

Stosownie do art. 984 § 1 k.p.c., jeżeli również na drugiej licytacji nikt nie przystąpi do przetargu, przejęcie nieruchomości na własność może nastąpić w cenie nie niższej od dwóch trzecich części sumy oszacowania, przy czym prawo przejęcia przysługuje wierzycielowi egzekwującemu i hipotecznemu oraz współwłaścicielowi. Jeżeli przedmiotem egzekucji jest nieruchomość rolna, stosuje się art. 982 z wynikającą z niniejszego przepisu zmianą co do ceny przejęcia. W wypadku gdy osoby określone w art. 982 nie skorzystają z prawa przejęcia nieruchomości rolnej, prawo to przysługuje także wierzycielowi egzekwującemu i hipotecznemu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., nadanym ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22 %, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy wprowadzonego art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578 z późn. zm.) oraz zmienionego art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %, z zastrzeżeniem art. 146f.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) i lit. b) ustawy, zwalnia się od podatku usługi zarządzania funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych - w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych oraz usługi zarządzania portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych lub ich częścią. W art. 43 ust. 8 ustawodawca wskazuje, iż przez zarządzanie, o którym mowa w powyżej przytoczonych przepisach, rozumie się zarządzanie aktywami, dystrybucję tytułów uczestnictwa, tworzenie rejestrów uczestników i administrowanie nimi, prowadzenie rachunków i rejestrów aktywów, przechowywanie aktywów.

Ponadto, w myśl art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Ze stanu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada wierzytelność stanowiącą Nieruchomość. W sytuacji niedojścia do skutku II licytacji Nieruchomości, wobec braku licytantów, Fundusz zamierza - zgodnie z art. 984 § 1 k.p.c. - przejąć Nieruchomość na własność. W uzupełnieniu do wniosku Fundusz oświadczył, iż wskutek przejęcia przedmiotowej Nieruchomości na własność Wnioskodawca będzie mógł rozporządzać Nieruchomością i wyodrębnionymi lokalami jak właściciel.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie sprzedaż lokali wyodrębnionych z Nieruchomości lub Nieruchomości w stanie niezmienionym przejętej przez Wnioskodawcę na własność w trybie art. 984 § 1 k.p.c. należy uznać za dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, a nie jak wskazał Wnioskodawca za świadczenie usług zarządzania określonych w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) i lit. b) ustawy.

Powyższe będzie miał miejsce również w przypadku, gdy przedmiotem transakcji będzie udział w nieruchomości. Należy bowiem wskazać, iż definicja towaru zawarta w art. 2 pkt. 6 ustawy obejmuje również części rzeczy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.

Ponadto, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Nadmienić należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz z uzupełnienia do tego wniosku wynika, iż Zainteresowany posiada Wierzytelność stwierdzoną nakazem zapłaty w postępowaniu nakazowym z dnia 2 listopada 2009 r. Zabezpieczeniem Wierzytelności są dwie hipoteki umowne zwykłe ustanowione na udziale w wysokości 12706/34701 w nieruchomości będącej własnością Dłużnika. Nieruchomość składa się z 5 lokali użytkowych o łącznej powierzchni 259,3 m ^2, hali garażowej z 22 miejscami parkingowymi o łącznej powierzchni 976,2 m ² z powierzchnią przynależną wynoszącą 30,1 m ² oraz udziału w częściach wspólnych budynku i gruncie. Fundusz prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko Dłużnikowi z Nieruchomości. W przypadku niedojścia do skutku II licytacji Nieruchomości wobec braku licytantów Fundusz zamierza w trybie art. 984 k.p.c. przejąć Nieruchomość na własność. Po skutecznym nabyciu Nieruchomości Fundusz zamierza wyodrębnić z Nieruchomości lokale, a następnie odsprzedać je na wolnym rynku.

Wskutek przejęcia Nieruchomości na własność w trybie art. 984 § 1 k.p.c. Wnioskodawca będzie mógł rozporządzać nieruchomością i wyodrębnionymi lokali jak właściciel. Planowana sprzedaż lokali wyodrębnionych z Nieruchomości (każdego oddzielnie) oraz sprzedaż całej Nieruchomości nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planową sprzedażą Nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Wnioskodawca wskazał, iż nie przysługiwał mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do przedmiotowych lokali (każdego oddzielnie) i Nieruchomości, nie ponosił również wydatków na ulepszenie wyodrębnionych z Nieruchomości lokali oraz Nieruchomości jako całości. Przedmiotowe lokale oraz Nieruchomość w stanie ulepszonym nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług przez okres co najmniej 5 lat.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Fundusz lokali wyodrębnionych z Nieruchomości lub Nieruchomości w stanie niezmienionym będzie stanowiła dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która będzie mogła korzystać ze zwolnienia, wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż - jak oświadczył Wnioskodawca - przedmiotowa dostawa nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą upłynie okres dłuższy niż dwa lata. W związku z powyższym Fundusz nie będzie zobowiązany do uiszczenia podatku od towarów i usług od sprzedaży wyodrębnionych z Nieruchomości lokali lub Nieruchomości w stanie niezmienionym.

W przedmiotowej spawie nie będzie miał natomiast zastosowanie wskazany przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) i lit. b), gdyż w analizowanym przypadku Zainteresowany nie będzie świadczył usług w przepisie tym wymienionych. Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.