ILPP1/443-505/11-2/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2011 r. (data wpływu 18 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur wewnętrznych - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur wewnętrznych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik posiada działalność gospodarczą w skład której wchodzi świadczenie usług w zakresie rolnictwa np., usługa orki, oprysk.

Kupując ciągnik i osprzęt rolniczy Wnioskodawca będzie świadczył usługi dla rolników z okolic. Jednocześnie posiadając własne gospodarstwo rolne chce zakupionym ciągnikiem i maszynami rolniczymi pracować w swoim gospodarstwie. Zainteresowany nadmienia, że działalność gospodarcza jest rozliczana na zasadzie książki przychodów i rozchodów oraz jest płatnikiem VAT czynnym. Gospodarstwo rolne jest płatnikiem podatku rolnego oraz też jest płatnikiem podatku VAT czynnym.

W świetle przepisów Wnioskodawca występuje jako jeden podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, zarejestrowany w stosunku do całej prowadzonej działalności gospodarczej, w tym rolniczej, zobowiązany jest do składania jednej deklaracji VAT.

Na podstawie analizy przepisów jako podatnik podatku VAT - jak informuje Wnioskodawca - nie ma prawa wystawić faktury VAT za usługę "sobie samemu".

Chcąc wykorzystać maszyny rolnicze będzie pracować w swoim gospodarstwie rolnym, ale według prawa nie może wykazać np. fakturą, wykonanej pracy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, jako podatnik działalności gospodarczej wystawia za dany okres fakturę rozliczeniową wewnątrzwspólnotową i wpisuje w KPiR w przychód, a w deklaracji VAT miesięcznej w rubryce "C" - rozliczenie podatku należnego pkt 7.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast, rolnikiem ryczałtowym, w myśl art. 2 pkt 19 ustawy, jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Ponadto, według przepisu art. 2 pkt 15 ustawy, przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.42-00.11), a także świadczenie usług rolniczych.

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy) uznać należy, iż działalność rolnicza (art. 2 pkt 15 ustawy) mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Z brzmienia art. 96 ust. 2 ustawy wynika, iż w przypadku osób fizycznych, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 5, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych.

Przepis art. 96 ust. 4 ustawy stanowi, że naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako "podatnika VAT czynnego" lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego".

Do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego obowiązane są podmioty, o których mowa w art. 15 ustawy. Są to - nazywane podatnikami - podmioty będące osobami prawnymi, jednostkami organizacyjnymi mniemającymi osobowości prawnej lub osobami fizycznymi wykonującymi samodzielnie działalność gospodarczą (w rozumieniu ustawy) bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Obowiązek złożenia zgłoszenia rejestracyjnego powstaje przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu.

Ustawa VAT zawiera pewne szczególne rozwiązania dotyczące podatników, którzy prowadzą wyłącznie gospodarstwa rolne, leśne lub rybackie oraz podatników, którzy prowadzą wyłącznie działalność rolniczą w innych ramach niż gospodarstwa rolne, leśne lub rybackie. Wówczas bowiem za podatnika jest uważana osoba, która składa zgłoszenie rejestracyjne.

W myśl art. 99 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Korzystając z delegacji zawartej w art. 99 ust. 14 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3 i 8-11, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Rejestracja Wnioskującego jako podatnika VAT czynnego, zgodnie z art. 96 ustawy, z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej i rolniczej nakłada na podatnika obowiązek sporządzania deklaracji VAT za dany okres rozliczeniowy. Deklarację dla podatku od towarów i usług podatnik sporządza w oparciu o prowadzone ewidencje sprzedaży VAT i ewidencje zakupu VAT, w których wpisywane są transakcje zakupu i sprzedaży z danego okresu rozliczeniowego. Składana przez podatnika deklaracja stanowi podstawową informację o działalności podatnika w danym okresie rozliczeniowym.

Zatem Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem VAT z tytułu rolniczej i pozarolniczej działalności gospodarczej, ma obowiązek sporządzić jedną deklarację VAT, w której wykaże łączny obrót ze swojej działalności w danym okresie rozliczeniowym.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług rolniczych, np. usługa orki, wykonywanie oprysków. Jednocześnie Zainteresowany posiada gospodarstwo rolne na swoje nazwisko, gdzie rozlicza się jedynie z urzędem skarbowym jako podatnik VAT czynny, natomiast nie odprowadza podatku dochodowego jedynie podatek rolny.

Oznacza to, iż Zainteresowany został zarejestrowany jako podatnik VAT czynny z całej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy (tj. działalności gospodarczej i gospodarstwa rolnego).

W świetle powołanych przepisów występuje on jako jeden podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, zarejestrowany w stosunku do całej prowadzonej działalności gospodarczej, w tym rolniczej, zobowiązanym do składania jednej deklaracji VAT.

Należy zaznaczyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują tylko jeden przypadek, w którym jeden podmiot może łączyć dwa statusy - podatnika VAT zwolnionego jako rolnika ryczałtowego (niemającego obowiązku składania deklaracji, wystawiania faktur) oraz jednocześnie podatnika VAT czynnego. Wynika to z art. 113 ust. 3 ustawy o VAT, który stanowi, iż w przypadku prowadzenia przez rolnika ryczałtowego korzystającego ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 3 także działalności innej niż działalność rolnicza do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1 i 10, dokonywanej przez tego podatnika nie wlicza się sprzedaży produktów rolnych pochodzących z prowadzonej przez niego działalności rolniczej.

Wnioskodawca wskazał, iż. ciągnik i osprzęt rolniczy w działalności gospodarczej będzie go wykorzystywał do świadczenia usług okolicznym rolnikom, a jednocześnie będzie wykonywał pracę w swoim gospodarstwie. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sposobu rozliczania usług świadczonych we własnym gospodarstwie rolnym.

W przedmiotowej sprawie należy dokonać rozstrzygnięcia, czy w tym przypadku dojdzie do świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 wskazuje, iż za odpłatne świadczenie usług uznaje się również, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Ustawodawca dalej wskazał w pkt 2 ww. ustawy, iż nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, do celów innych niż działalność podatnika uznawane jest za odpłatne świadczenie usług.

Jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, iż świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest "odpłatność" za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, iż czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ustawodawca w art. 5 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 powołanej ustawy poddaje opodatkowaniu odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, do którego można zaliczyć nieodpłatne świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 2 ustawy, niezależnie od tego czy zostało wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa, jednakże z zastrzeżeniem zawartym w art. 6 pkt 2 ustawy o VAT. W myśl powołanego artykułu, przepisów ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Mając na uwadze powyższe, czynność świadczenia usług przez osobę fizyczną jako podatnika prowadzącego działalność usługową na rzecz tej samej osoby fizycznej prowadzącej działalność rolniczą nie stanowi nieodpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług z uwagi na brak dwóch stron tej usługi rozróżnionej jako podatnik i osoba prywatna.

Brak możliwości spełnienia tej podstawowej przesłanki powoduje, zgodnie z art. 58 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), nieważność tej czynności jako sprzecznej z ustawą.

Odnosząc powyższe regulacje do przedstawionej we wniosku sytuacji należy stwierdzić, iż całokształt czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę, zarówno w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (usługowej), jak i prowadzonej działalności rolniczej, stanowi prowadzenie działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym Zainteresowany, jako zarejestrowany podatnik VAT czynny, dla wszystkich czynności wykonywanych w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tj. dla czynności wykonywanych zarazem w ramach działalności usługowej oraz działalności rolniczej) występuje jako jeden podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Ponadto należy również stwierdzić, iż świadczenie usług występuje pomiędzy dwoma podmiotami rozróżnianymi przez przepisy prawa jako świadczący usługę i odbiorca, a zatem w umowie muszą występować co najmniej dwie strony. W sytuacji przedstawionej we wniosku występuje jeden i ten sam podmiot, bowiem zarówno usługodawcą, jak i usługobiorcą jest Wnioskodawca. Zatem w przedmiotowej sprawie nie jest spełniony art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, czyli nie ma tu miejsca świadczenie usług, a tym samym czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca świadczone usługi rolnicze we własnym gospodarstwie zamierza udokumentować fakturą VAT.

Stosownie do treści art. 106 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Natomiast zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe w świetle powołanych przepisów stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie nie będziemy mieć do czynienia ze świadczeniem usług. Wnioskodawca tym samym nie będzie miał prawa do wystawienia faktury wewnętrznej (o której mowa w art. 106 ust. 7 ustawy), w stosunku do wykonywanych na swoją rzecz czynności.

Tym samym należało uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Tutejszy Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie podniesione we własnym stanowisku Wnioskodawcy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - w niniejszej interpretacji rozpatrzone.

Jednocześnie informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej sposobu dokumentowania usług świadczonych na własne potrzeby.

Natomiast wniosek w zakresie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie pytania o treści: Czy w KPiR można wykazać przychód dowodem wewnętrznym za wykonaną usługę, która została wykonana środkiem trwałym z działalności gospodarczej w gospodarstwie rolnym został rozstrzygnięty w odrębnej interpretacji nr ILPB1/415-1483/10-4/AA z dnia 6 kwietnia 2011 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.