ILPP1/443-499/09-5/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. (...), przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2009 r. (data wpływu: 24 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z wniesieniem w formie aportu budynków i budowli - jest prawidłowe.

W dniu 24 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z wniesieniem w formie aportu budynków i budowli.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza wnieść do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka Otrzymująca") wkład niepieniężny w postaci środków trwałych. Przedmiotem wkładu będą budynki i budowle wraz z gruntami oraz prawem wieczystego użytkowania gruntów. Przedmiot wkładu nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Zarówno Spółka Wnosząca jak i Spółka Otrzymująca są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Przy nabyciu środków trwałych będących przedmiotem wkładu niepieniężnego Spółka Wnosząca odliczyła w całości naliczony podatek VAT (w zakresie w jakim nabycie środków trwałych podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT).

Przedmiot wkładu może obejmować środki trwałe kwalifikujące się na zwolnienie od podatku VAT przy ich dostawie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (tj. budynki, budowle lub ich części, dla których pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą upłynąłby okres dłuższy niż 2 lata), bądź art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT (budynki, budowle w stosunku do których Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego).

W zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego, Spółka Wnosząca obejmie udziały w Spółce Otrzymującej, o określonej wartości nominalnej (równej kwocie, o którą zostanie podwyższony kapitał zakładowy Spółki Otrzymującej). Spółka nie wyklucza, iż z uzasadnionych przyczyn o charakterze ekonomiczno - prawnym, na kapitał zakładowy Spółki Otrzymującej może być przelana tylko część wartości wkładu, natomiast pozostała część może zasilić kapitał zapasowy (tj. rozpoznane zostanie agio). W takiej sytuacji wartość wkładu niepieniężnego przewyższy nominalną wartość udziałów otrzymanych przez Spółkę Wnoszącą.

Spółka zamierza dokonać wkładu niepieniężnego po dniu 31 marca 2009 r., tym samym nie będzie miał zastosowania § 38 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), który przewiduje, iż w okresie do dnia 31 marca 2009 r., w przypadku wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów) do spółek prawa handlowego i cywilnego może być stosowane zwolnienie z podatku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w VAT dla tej części wkładu niepieniężnego, której przedmiotem jest dostawa budynków.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 19 ust. 10 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy w przypadku dostawy budynków powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia licząc od dnia wydania (z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11). Przyjmując więc, iż w przypadku wkładów niepieniężnych należy ustalać odrębnie moment powstania obowiązku podatkowego dla towarów będących przedmiotem wkładu, dla tej części wkładu, która dotyczy budynków, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą złożenia przez Spółkę Wnoszącą oświadczenia w formie aktu notarialnego o objęciu udziałów w Spółce Otrzymującej (nie później jednak niż 30. dnia licząc od dnia wydania budynków). Objęcie udziałów w formie aktu notarialnego wyznaczać będzie bowiem moment, w którym Spółka Wnosząca otrzymuje zapłatę w zamian za dokonaną dostawę w postaci przekazania prawa do rozporządzania budynkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ww. ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nadmienia się, że do dnia 30 listopada 2008 r. czynność ta objęta była przedmiotowym zwolnieniem z opodatkowania na podstawie § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.).

W dniu 1 grudnia 2008 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336). Nowe przepisy co do zasady nie przewidują zwolnienia z opodatkowania VAT aportów wnoszonych do spółek prawa handlowego i cywilnego, w związku z powyższym czynność ta jest opodatkowana. Jednakże zgodnie z przepisem § 38 ww. rozporządzenia w okresie do dnia 31 marca 2009 r. w przypadku wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów) do spółek prawa handlowego i cywilnego mogło być stosowane zwolnienie od podatku. Podatnik mógł więc sam zdecydować, czy chce opodatkować aport podatkiem od towarów i usług, czy też wybiera zwolnienie tej czynności z opodatkowania.

Dla rozstrzygnięcia kwestii dotyczącej odpłatności czynności wniesienia składników majątku w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki prawa handlowego kluczowe znaczenie będzie miało pojęcie "odpłatności" i odpowiedź na pytanie, czy obejmuje ona wartość udziałów wydanych w zamian za wniesione składniki majątku. Należy stwierdzić, że w tej sytuacji dochodzi do zamiany świadczeń: dostawa towarów w zamian za udziały.

W odniesieniu do transakcji barterowych ukształtował się na podstawie orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości pogląd, zgodnie z którym, aby świadczenia te mogły zostać uznane jako dokonane odpłatnie, muszą zostać spełnione następujące warunki:

* istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dokonywanymi wymiennie czynnościami,

* istnienie możliwości określenia wartości świadczonych usług lub dostarczanych towarów w pieniądzu.

W odniesieniu do wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu), obie wymienione przesłanki są spełnione, co pozwala stwierdzić, że wspomniana czynność ma charakter odpłatny.

Wobec powyższego, nie ma żadnego powodu, by wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu), będącego przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy jego przedmiotem jest przedsiębiorstwo albo zorganizowana część przedsiębiorstwa - te podlegają bowiem wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 ustawy.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

W przepisie art. 19 ust. 10 ustawy, ustawodawca określił w szczególny sposób moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku dostawy towarów, jeżeli jej przedmiotem są lokale i budynki. W tych przypadkach obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11. W myśl art. 19 ust. 15 ustawy, jeżeli obowiązek podatkowy wynika z otrzymania części zapłaty - wówczas powstaje w odniesieniu do tej części zapłaty.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Spółka zamierza wnieść do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wkład niepieniężny w postaci środków trwałych.

Przedmiotem wkładu będą budynki i budowle wraz z gruntami oraz prawem wieczystego użytkowania gruntów, nie stanowiące zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Przy nabyciu środków trwałych będących przedmiotem wkładu niepieniężnego Spółka Wnosząca dokonywała odliczeń naliczonego podatku VAT, w zakresie w jakim nabycie środków trwałych podlegało opodatkowaniu tym podatkiem.

Przedmiot wkładu może obejmować środki trwałe kwalifikujące się na zwolnienie od podatku VAT przy ich dostawie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (tj. budynki, budowle lub ich części, dla których pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą upłynąłby okres dłuższy niż 2 lata), bądź art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT (budynki, budowle w stosunku do których Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego). W zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego, Spółka Wnosząca obejmie udziały w Spółce Otrzymującej, o określonej wartości nominalnej (równej kwocie, o którą zostanie podwyższony kapitał zakładowy Spółki Otrzymującej).

Spółka zamierzała dokonać wkładu niepieniężnego po dniu 31 marca 2009 r., tym samym czynność ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg właściwej stawki podatku, lub będzie korzystała ze zwolnienia przedmiotowego dla danego budynku, bądź budowli.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić, że w odniesieniu do analizowanej transakcji obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie w sposób określony w art. 19 ust. 10 ustawy, co oznacza, że obowiązek ten powstanie z chwilą złożenia przez Spółkę Wnoszącą oświadczenia w formie aktu notarialnego o objęciu udziałów w Spółce Otrzymującej, nie później jednak niż 30. dnia licząc od dnia wydania budynku, bądź budowli.

W niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z wniesieniem w formie aportu budynków i budowli.

Rozstrzygnięcia dotyczące:

* uznania za odpłatną dostawę wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością,

* ustalenia podstawy opodatkowania wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością,

* sposobu ustalania obowiązku podatkowego.

* możliwości zastosowania zwolnienia od podatku towarów wniesionych jako wkład niepieniężny do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością,

* możliwości zrezygnowania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością

zawarte zostały w odrębnych interpretacjach o nr: ILPP1/443-499/09-2/BD, ILPP1/443-499/09-3/BD, ILPP1/443-499/09-4/BD, ILPP1/443-499/09-6/BD i ILPP1/443-499/09-7/BD z dnia 6 lipca 2009 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.