ILPP1/443-489/09-4/MT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2009 r. (data wpływu 23 kwietnia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lipca 2009 r. (data wpływu 8 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek - jest prawidłowe.

W dniu 23 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 3 lipca 2009 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w latach 2006-2008 nabył działki rolne o numerach XXX o całkowitej powierzchni Z ha, które weszły w skład prowadzonego przez Zainteresowanego gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

Poza tym, że Wnioskodawca jest rolnikiem, prowadzi również działalność gospodarczą. Ma zarejestrowaną firmę, która działa na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej w Urzędzie Miasta i Gminy pod nazwą Z z siedzibą w Y i przedmiotem działalności jest między innymi: wynajem nieruchomości na własny rachunek, działalność handlowa, wydobywanie żwiru i piasku oraz transport drogowy.

Zainteresowany jest również wspólnikiem Spółki Jawnej. Spółka zajmuje się produkcją powozów konnych. Z obu działalności opłacany jest podatek dochodowy - liniowy w wysokości 19%.

Po zakupie gruntów rolnych i przeprowadzonych badaniach okazało się, że są tam zasoby żwiru.

Firma X zwróciła się do Marszałka Województwa z wnioskiem o wydanie pozwolenia na wydobywanie kruszywa i dnia 25 lutego 2009 r. dostała pozytywną odpowiedź. Przedsiębiorcy "X udzielono koncesji na wydobywanie kopaliny ze złoża naturalnego Z. Koncesja obejmuje działki o numerach: XXX wydano ją na podstawie studium.

Zgodnie z zaświadczeniem Z z dnia Y r. Burmistrz Miasta X zaświadcza, że dla działek o numerach ewidencyjnych: XXX położonych w obrębie geodezyjnym Z, obowiązujące studium wyznaczyło następujący kierunek rozwoju: tereny łąk i pastwisk. Zgodnie z wytycznymi geologicznymi, o których mowa w rozdziale 13 przedmiotowego studium, na analizowanych działkach istnieje możliwość eksploatacji rozpoznanych kopalin.

Na dzień 22 kwietnia 2009 r. brakuje planu zagospodarowania przestrzennego na ww. obszar i w najbliższym czasie również go nie będzie.

Wnioskodawca zastanawia się nad sprzedaniem działek o numerach XXX nabytych w latach 2006-2008 i przeniesieniem praw do koncesji na wydobywanie kopaliny na rzecz nabywcy przez firmę Z.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 3 lipca 2009 r. o następujące informacje:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż działek należy opodatkować 22% stawką podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie działek rolnych podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ale korzystać będzie ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Zwalnia się bowiem od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Natomiast stosownie do art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza" na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy. Podatnikami są osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Natomiast działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powołując definicję działalności gospodarczej zawartą w ustawie o podatku VAT, wyjaśnić należy, iż jest ona znacznie szersza niż definicja działalności gospodarczej uregulowana w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 z późn. zm.), czy też w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). W konsekwencji ocena określonych stanów na gruncie powołanych aktów prawnych może być odmienna.

Status podatnika VAT nie jest związany z wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu ww. przepisów. W szczególności nie ma znaczenia fakt rejestracji działalności gospodarczej, czy też rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług. Wskazać również należy, iż dla uzyskania statusu podatnika VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski.

Podatnikami VAT są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski na cele społecznie użytecznie (charytatywne, kulturalne, naukowe itd.).

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dostawa gruntów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy dokonywana jest przez podatnika podatku od towarów i usług lub przez osobę fizyczną niebędącą podatnikiem tego podatku, jeżeli sprzedaży można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy.

Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia częstotliwości, przez zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonego działania. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności lub zamiar powtarzalności.

Aby zatem dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

Jak wynika z przestawionego opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca w latach 2006-2008 nabył działki rolne o numerach XXX o całkowitej powierzchni Z ha, które weszły w skład prowadzonego przez Zainteresowanego gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym. Poza tym, że Wnioskodawca jest rolnikiem, prowadzi również działalność gospodarczą. Ma zarejestrowaną firmę, która działa na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej w Urzędzie Miasta i Gminy w X pod nazwą Z z siedzibą w X i przedmiotem działalności jest między innymi: wynajem nieruchomości na własny rachunek, działalność handlowa, wydobywanie żwiru i piasku oraz transport drogowy.

Po zakupie gruntów rolnych i przeprowadzonych badaniach okazało się, że są tam zasoby żwiru. Firma Z zwróciła się do Marszałka Województwa Z z wnioskiem o wydanie pozwolenia na wydobywanie kruszywa i dnia 25 lutego 2009 r. dostała pozytywną odpowiedź. Przedsiębiorcy Z udzielono koncesji na wydobywanie kopaliny ze złoża naturalnego Z. Koncesja obejmuje działki o numerach: Z, wydano ją na podstawie studium.

Zgodnie z zaświadczeniem Zz dnia 26 marca 2009 r. Burmistrz Miasta Z zaświadcza, że dla działek o numerach ewidencyjnych: XXX położonych w obrębie geodezyjnym Z, obowiązujące studium wyznaczyło następujący kierunek rozwoju: tereny łąk i pastwisk. Zgodnie z wytycznymi geologicznymi, o których mowa w rozdziale 13 przedmiotowego studium, na analizowanych działkach istnieje możliwość eksploatacji rozpoznanych kopalin.

Na dzień 22 kwietnia 2009 r. brakuje planu zagospodarowania przestrzennego na ww. obszar i w najbliższym czasie również go nie będzie.

Zainteresowany wskazał, że nie wykorzystywał i nie będę wykorzystywał przedmiotowego gruntu w działalności gospodarczej, w tym również działalności rolniczej. Wnioskodawca nie posiadał i nie posiada statusu rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o VAT. Zainteresowany nie dokonywał dostaw towarów - produktów rolnych związanych z przedmiotowym gruntem. Posiadanego gruntu nie udostępniał odpłatnie innym osobom.

Powodem sprzedaży przedmiotowych działek są korzyści materialne. Wnioskodawca dokonał wcześniej sprzedaży gruntów rolnych, na które miał koncesje na wydobywanie kopalin, obecnie znajduje się tam żwirownia. Zainteresowany posiada inne grunty rolne, które być może w przyszłości będzie chciał sprzedać (jest w trakcie załatwiania kolejnych koncesji na kopaliny). Sprzedawana nieruchomość w momencie sprzedaży będzie niezabudowana.

Uwzględniając treść powołanych przepisów oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż nabycie przedmiotowej nieruchomości nie nastąpiło wskutek darowizny czy też spadku, lecz umowy sprzedaży.

O tym, że celem nabycia nie było zaspokojenie potrzeb osobistych, lecz wykorzystanie w działalności gospodarczej świadczy fakt, że Zainteresowany po nabyciu gruntu poczynił kroki zmierzające do podniesienia jego wartości użytkowej. Po nabyciu bowiem przeprowadził analizy gruntu, a przed sprzedażą wystąpił do Marszałka Województwa X z wnioskiem o wydanie pozwolenia na wydobycie kruszywa, w wyniku czego uzyskał koncesję na wydobycie kopalin ze złoża znajdującego się na części działek. Dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy ważne jest również to, że przesłanką, która decyduje o planowanej sprzedaży nie jest wystąpienie nieprzewidzianych okoliczności życiowych lub zdarzeń losowych, na które Wnioskodawca nie ma wpływu, lecz uzyskanie korzyści finansowych. Również krótki okres pomiędzy zakupem nieruchomości, a jej planowaną sprzedażą świadczy o tym, iż nabycie nastąpiło w celu późniejszej odsprzedaży.

W konsekwencji nieruchomość nie może być uznana za odrębny majątek osobisty Zainteresowanego, lecz stanowi majątek nabyty w celu wykorzystania w działalności gospodarczej - działalności handlowej.

Wskazać również należy, że Zainteresowany nie wyklucza podobnych dostaw w przyszłości, dokonywał też dostaw gruntów w przeszłości. Tak przewidziana sprzedaż nie ma charakteru incydentalnego czy też sporadycznego, a częstotliwy, bowiem planowana dostawa ma na celu uzyskanie zasobów pieniężnych umożliwiających zakup kolejnych gruntów. W ten sposób Zainteresowany wypełni definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ww. ustawy, i wystąpi - w związku z dostawą przedmiotowego gruntu - w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy dokonujący dostawy terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę nie mogą korzystać z podmiotowego zwolnienia od tego podatku niezależnie od wielkości obrotów. Oznacza to, że podatnicy dokonujący dostaw tych towarów, niezależnie od wielkości swoich obrotów, są podatnikami tego podatku i stosownie do zapisu art. 96 ust. 1 tej ustawy, obowiązani są przed dniem wykonania pierwszej dostawy gruntów, złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o podatku VAT podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zwalnia się od podatku od towarów i usług, dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku dostaw gruntów niezabudowanych - tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Ustawodawca nie sprecyzował, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przedmiotowy rodzaj gruntu.

W myśl ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.), ustalenie przeznaczenia terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Stosownie do przepisu art. 1 ust. 1 pkt 2, powyższa ustawa określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zatem, w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza plan miejscowy. Tam należy szukać wyjaśnienia, czy przedmiotem transakcji jest teren budowlany, czy też szerzej - przeznaczony pod zabudowę. W przypadku jego braku zgodnie z art. 4 ust. 2 tej ustawy określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

W myśl art. 9 ust. 1 i ust. 4 ww. ustawy, w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzenia studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej "studium". Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

Przedmiotem czynności sprzedaży, jak wynika z wniosku, są działki oznaczone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy jako tereny łąk i pastwisk. Przedmiotowe grunty nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Reasumując, planowana dostawa przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lecz jest zwolniona od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, pod warunkiem, że dla nabywanych przez Zainteresowaną gruntów nie uchwalono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu określających te nieruchomości jako przeznaczone pod zabudowę.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek. Wniosek w zakresie interpretacji prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości zostanie rozstrzygnięty odrębną interpretacją.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.