ILPP1/443-475/09-4/AI

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki komandytowej reprezentowanej przez pełnomocnika radcę prawnego, przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2009 r. (data wpływu 20 kwietnia 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 czerwca 2009 r. (data wpływu 17 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zbycia lokali mieszkalnych - jest prawidłowe.

W dniu 20 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zbycia lokali mieszkalnych. Powyższy wniosek uzupełniono pismem z dnia 15 czerwca 2009 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - spółka komandytowa (zwana dalej Spółką) w roku 2008 zakupiła kamienicę, w której znajdują się lokale mieszkalne. W momencie nabycia lokale te były zasiedlone, tj. oddane do użytkowania i zamieszkane. W związku z dokonaniem powyższej czynności, Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Po nabyciu wskazanych lokali, Spółka dokonała ich ulepszenia, ponosząc wydatki, finansowane w całości z zaciągniętego kredytu. Obecnie Spółka nosi się z zamiarem sprzedaży wskazanych lokali mieszkalnych, a po jej stronie powstały wątpliwości, jaki skutek - na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - będą miały poczynione przez nią wydatki na ulepszenie tych lokali.

Wydatki te (poczynione od dnia zakupu lokali do dnia w którym Spółka zamierza dokonać ich zbycia) rozumiane jako cena zakupu towarów i usług nabytych w celu ulepszenia lokali mieszkalnych są bowiem niższe niż 30% wartości początkowej tych lokali (przy czym również wydatki przypadające proporcjonalnie na każdy lokal mieszkalny są niższe niż 30% wartości początkowej takiego lokalu).

Jednakże, z uwagi na fakt, iż wydatki na ulepszenie lokali mieszkalnych są finansowane w całości z kredytu, faktyczny ciężar ekonomiczny ich poniesienia przez Spółkę jest wyższy niż cena zakupu towarów i usług. Na ciężar ekonomiczny poniesienia przedmiotowych wydatków oprócz ceny zakupu towarów i usług składa się bowiem również koszt odsetek płaconych od zaciągniętego kredytu oraz koszt prowizji należnej z tytułu zaciągnięcia tego kredytu. Tak rozumiany ciężar ekonomiczny wydatków na ulepszenie lokali, poniesiony przez Spółkę w okresie od dnia zakupu lokali do dnia w którym Spółka zamierza dokonać ich zbycia, przekracza 30% wartości początkowej lokali.

Ponadto z pisma uzupełniającego z dnia 15 czerwca 2009 r. wynika, iż budowa przedmiotowej kamienicy została zakończona w roku 1887, natomiast lokale mieszkalne w tej kamienicy zostały po raz pierwszy zasiedlone (w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług) w okresie dwóch lat od ww. daty zakończenia budowy kamienicy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione przez Spółkę na ulepszenie lokali mieszkalnych powinny być rozumiane jako cena zakupu towarów i usług nabytych w celu ulepszenia lokali i tym samym są one niższe niż 30% wartości początkowej lokali mieszkalnych. Konsekwencją jest fakt, iż sprzedaż tych lokali, będzie czynnością zwolnioną od podatku od towarów i usług.

Za powyższym stanowiskiem przemawia treść art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 pkt 14 lit. b) cyt. ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej

Brzmienie powyższej definicji sprawia, iż w niniejszej sprawie nie można mówić o pierwszym zasiedleniu w rozumieniu przepisów powołanej ustawy, bowiem wydatki Spółki poniesione na ulepszenie lokali mieszkalnych są niższe niż 30% wartości początkowej tych lokali.

Nie ulega bowiem wątpliwości, iż na potrzeby tej definicji istotne znaczenie mają wydatki na ulepszenie rozumiane jako cena towarów i usług nabytych celem ulepszenia danego obiektu, a nie faktyczny ciężar ekonomiczny nabycia takich towarów lub usług. Takie rozumienie art. 2 pkt 14 lit. b) cyt. ustawy wynika z literalnej wykładni tego przepisu, a w szczególności z użycia w nim sformułowania "wydatki poniesione na ulepszenie". Sformułowanie to przesądza, w ocenie Spółki, iż ustawodawca nakazuje odnosić się do wydatków poczynionych bezpośrednio na nabycie towarów i usług (a więc do ceny ich nabycia), nie zaś do ciężaru ekonomicznego związanego z ich nabyciem (który de facto jest trudny do określenia, bowiem obok występującego tu kosztu odsetek czy prowizji od kredytu, mógłby obejmować również koszty ogólnozakładowe itp.).

Odmienna interpretacja art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o VAT, (uznająca, iż istotna jest nie cena nabytych towarów i usług na ulepszenie obiektu, lecz faktyczny ekonomiczny ciężar ich poniesienia, obejmujący chociażby koszt odsetek od kredytu i prowizji za jego udzielenie) byłaby niedopuszczalna już chociażby z tego powodu, że prowadząc do odmiennych wniosków niż wykładnia literalna, doprowadzałaby do nierównego traktowania podatników, którzy na nieruchomość ponieśliby wydatki o takiej samej wartości (wysokości), tylko z uwagi na sposób w jaki finansowaliby te wydatki. Taka sytuacja nie znajdując natomiast uzasadnienia w żadnym przepisie ustawy o podatku od towarów i usług nie może mieć miejsca.

Ponadto, zawarte w art. 2 pkt 14 lit. b) cyt. ustawy odwołanie do przepisów o podatku dochodowym należy odczytywać wyłącznie jako wskazujące czynności, które należy uznawać jako ulepszenie (czynnościami takimi są więc - zgodnie z przepisami o podatku dochodowym - przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja i modernizacja). Odwołanie to pozostaje natomiast bez znaczenia dla ustalenia początkowego terminu, od którego można mówić o ponoszeniu wydatków na ulepszenie (z przepisów ustawy wynika bowiem, iż wydatkami na ulepszenie są zarówno wydatki poniesione przed oddaniem obiektu do używania, jak i po tym fakcie), jak też pozostaje bez znaczenia dla rozumienia pojęcia "wydatków" na wskazane powyżej ulepszenie.

Mając na uwadze powyższą argumentację, Spółka stoi na stanowisku, iż wartość wydatków poniesionych przez nią na ulepszenie lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o VAT należy rozumieć jako cenę towarów i usług nabytych na ulepszenie tych lokali, a nie jako ciężar ekonomiczny nabycia tych towarów i usług (obejmujący oprócz tej ceny również koszt odsetek i prowizji od kredytu). Tym samym poniesione przez Spółkę wydatki na ulepszenie lokali mieszkalnych są niższe niż 30% wartości początkowej tych lokali (w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b). Konsekwencją powyższego jest fakt, iż sprzedaż przedmiotowych lokali powinna być zwolniona od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy, należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy).

Podstawowa stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%. Jednakże, zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 10 wskazanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

Jak wynika z powyższych uregulowań zwolnienie od podatku od towarów i usług stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości lub części budynków, jeżeli w momencie dostawy są już zasiedlone, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, jak stanowi art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z wydatkami na ulepszenie budynków, budowli lub ich części mamy do czynienia wówczas, gdy następuje ich:

* przebudowa, tj. zmiana (poprawienie) istniejącego stanu składnika majątkowego na inny,

* rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,

* adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,

* rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,

* modernizacja, tj. unowocześnienie składnika majątkowego.

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji - stosownie do art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Natomiast, zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zakupił w roku 2008 kamienicę, w której znajdują się lokale mieszkalne W momencie nabycia lokale te były zasiedlone, tj. oddane do użytkowania i zamieszkane. W związku z dokonaniem powyższej czynności, Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Po nabyciu wskazanych lokali, Spółka dokonała ich ulepszenia, ponosząc wydatki, finansowane w całości z zaciągniętego kredytu. Wydatki te (poczynione od dnia zakupu lokali do dnia w którym Spółka zamierza dokonać ich zbycia) rozumiane jako cena zakupu towarów i usług nabytych w celu ulepszenia lokali mieszkalnych były niższe niż 30% wartości początkowej tych lokali (przy czym również wydatki przypadające proporcjonalnie na każdy lokal mieszkalny są niższe niż 30% wartości początkowej takiego lokalu).

Ponadto, budowa przedmiotowej kamienicy została zakończona w roku 1887, natomiast lokale mieszkalne tej kamienicy zostały po raz pierwszy zasiedlone (w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług) w okresie dwóch lat od ww. daty zakończenia budowy kamienicy.

W świetle przedstawionych okoliczności oraz przytoczonych przepisów prawa stwierdzić należy, iż sprzedaż przedmiotowych lokali mieszkalnych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Dostawa ta korzysta jednak ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Bez znaczenia jest fakt, czy poniesione wydatki na ulepszenie finansowane były z kredytu, czy gotówką.

Jednocześnie informuje się, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Natomiast, w myśl art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Reasumując, wydatki poniesione przez Spółkę na ulepszenie lokali mieszkalnych mogą być rozumiane jako cena zakupu towarów i usług nabytych w celu ulepszenia lokali, a w konsekwencji przy dostawie tych lokali należy zastosować zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.