ILPP1/443-470/07-2/HW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2007 r. (data wpływu 7 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT przy sprzedaży lokalu mieszkalnego, komórki lokatorskiej jako pomieszczenia przynależnego do lokalu mieszkalnego oraz boksu garażowego - jest prawidłowe.

W dniu 7 grudnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki VAT przy sprzedaży lokalu mieszkalnego, komórki lokatorskiej jako pomieszczenia przynależnego do lokalu mieszkalnego oraz boksu garażowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zajmuje się działalnością deweloperską - buduje mieszkania z przeznaczeniem na sprzedaż. W budynku znajduje się 40 lokali mieszkalnych, 40 komórek lokatorskich oraz 28 boksów garażowych na poziomie piwnic. Łącznie z mieszkaniem sprzedawana jest obligatoryjnie komórka lokatorska. Starosta wałbrzyski wydał zaświadczenie o samodzielności lokali w ten sposób, że komórka została potraktowana jako pomieszczenie przynależne do lokalu mieszkalnego. Natomiast lokale o przeznaczeniu innym niż mieszkalne zlokalizowane w budynku a więc boksy jednostanowiskowe, boksy garażowe dwu lub trzystanowiskowe będące pomieszczeniami z wydzielonymi ścianami trwałymi z niezależnym wjazdem, jako samodzielne lokale niemieszkalne. Klient kupujący mieszkanie ma możliwość a nie obowiązek kupna boksu garażowego. Wszystkie boksy garażowe posiadają własną księgę wieczystą, w związku z tym mogą być przedmiotem wolnego obrotu gospodarczego. Zakupu może dokonać zarówno właściciel mieszkania jak i osoba z zewnątrz. Wraz z zakupem boksu garażowego właściciel nabywa prawo do ułamkowej części wspólnej budynku jak i ułamkowej części prawa użytkowania wieczystego gruntu. W zależności od składników nabywanej nieruchomości, kupujący otrzymuje akty notarialne. W przypadku gdy nabywca zakupił lokal mieszkalny, komórkę i cały boks garażowy to przeniesienie własności nieruchomości na nabywcę odbywa się w jednym akcie notarialnym. Natomiast gdy przedmiotem zakupu jest lokal mieszkalny, komórka i ułamkowy udział we współwłasności boksu garażowego wielostanowiskowego, to otrzymuje dwa akty notarialne w związku z przeniesieniem własności nieruchomości lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem przynależnym tj. komórką lokatorską oraz w związku z przeniesieniem ułamkowego udziału we współwłasności boksu garażowego jako samodzielnego lokalu niemieszkalnego wraz z ułamkową częścią prawa użytkowania wieczystego gruntu i ułamkową częścią wspólną budynku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę podatku VAT należy zastosować w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego, komórki lokatorskiej jako pomieszczenia przynależnego do lokalu mieszkalnego oraz boksu garażowego jedno lub wielostanowiskowego znajdujących się w budynku mieszkalnym na poziomie piwnic.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle obowiązujących przepisów podatkowych do dnia 31 grudnia 2007 r. stosowało się stawkę podatku w wysokości 7% do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych (art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług).

Pod pojęciem budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) należało rozumieć budynki mieszkalne rodzinne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych: 111 - budynki mieszkalne jednorodzinne, 112 - budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe.

Przedmiotem transakcji jest sprzedaż lokalu mieszkalnego, komórki lokatorskiej jako pomieszczenia przynależnego do lokalu mieszkalnego, boksu garażowego oraz udziału w użytkowaniu wieczystym działki gruntu odpowiadającego kupowanemu lokalowi mieszkalnemu, komórce, boksowi garażowemu i współwłasności ułamkowej części wspólnych budynku.

Zgodnie z zapisami art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.) samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne. Art. 2 ust. 4 ww. ustawy stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć inne pomieszczenia, choćby nawet do tego lokalu bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności piwnica, strych, komórka, garaż zwane "pomieszczeniami przynależnymi". Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy, samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, mogą stanowić odrębne nieruchomości.

Powyższe oznacza, zdaniem Wnioskodawcy, że w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego, gdzie prawo korzystania z komórki lokatorskiej jako pomieszczenia użytkowego jest nierozerwalnie związane ze zbyciem określonego lokalu mieszkalnego, należy zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 7%. Natomiast w przypadku boksu garażowego jedno lub wielostanowiskowego jako samodzielnego lokalu niemieszkalnego, posiadającego odrębną księgę wieczystą oraz będącego przedmiotem odrębnego od lokalu mieszkalnego przedmiotu obrotu, należy zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 22%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r., stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zgodnie z art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy, w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. stosowało się stawkę w wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych. Zgodnie z art. 2 pkt 12 ww. ustawy, do 31 grudnia 2007 r. pod pojęciem obiektów budownictwa mieszkaniowego należało rozumieć budynki mieszkalne rodzinne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych: 111 - Budynki mieszkalne jednorodzinne, 112 - Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, ex 113 - Budynki zbiorowego zamieszkania - wyłącznie: budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na to, iż cyt. wyżej art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy utracił moc z dniem 31 grudnia 2007 r., przepisami art. 1 pkt 1 lit. b) oraz pkt 9 lit. a), b, c ustawy z dnia 19 września 2007 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 192, poz. 1382) wprowadzono w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług niżej wskazane zmiany od 1 stycznia 2008 r.

Powołany wyżej art. 41 ust. 1 ww. ustawy otrzymał brzmienie: stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 - 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Natomiast w myśl art. 41 ust. 12 i ust. 12a ww. ustawy stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu i modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a ww. artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Ponadto zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008 r. nadanym przez ww. ustawę z dnia 19 września 2007 r. przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumieć należy budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Równocześnie zgodnie z wprowadzonym z dniem 1 stycznia 2008 r. przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2007 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 249, poz. 1861) oraz przepisem § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% m.in. w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 w zakresie w jakim wymienione obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12 -12c ustawy.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy, nie precyzują terminu "lokal mieszkalny". W związku z tym, należy posiłkować się definicją lokalu mieszkalnego zawartą w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.), która stanowi, że samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Do lokalu mieszkalnego przynależeć mogą, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet bezpośrednio do niego nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi", a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż (art. 2 ust. 4 ww. ustawy). W tym miejscu należy podkreślić, iż na gruncie ww. ustawy o własności lokali ustawodawca czyni wyraźne rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi:

* pojęciem "pomieszczenie pomocnicze" - pomieszczenie, które wraz z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych (w danym przypadku chodzi więc wyraźnie o taki funkcjonalny związek tych "pomieszczeń" z "izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi", który polega na wykorzystaniu całej tej "przestrzeni" bezpośrednio dla zaspokajania mieszkalnych potrzeb ludzi) - art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 2004 r.,

* pojęciem "pomieszczenie przynależne", które w sensie funkcjonalnym nie zawsze jest przestrzenią przeznaczoną dla bezpośredniego zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, lecz ma służyć zaspokojeniu innych potrzeb tych osób, które korzystają z samodzielnego lokalu mieszkalnego - art. 2 ust. 4 cytowanej wyżej ustawy.

W powołanych wyżej przepisach art. 41 ust. 12 i ust. 12a ustawy o VAT oraz § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r., ustawodawca wyłączył spod opodatkowania obniżoną stawką 7% lokale użytkowe. Termin "lokal użytkowy" nie został zdefiniowany na gruncie przepisów prawa podatkowego. Stosowną definicję zawiera rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 z późn. zm.), gdzie w § 3 pkt 12 z uwzględnieniem pkt 13 i pkt 14 czytamy, że lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, niebędących mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym, natomiast pomieszczeniem gospodarczym w budynku jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku oraz przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, a także opału lub odpadów stałych.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż 7% stawka podatku od towarów i usług może być zastosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem sprzedaży samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali służących zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych społeczeństwa. Preferencyjna stawka podatku VAT nie ma więc zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli nie pełniących funkcji mieszkalnych.

Zatem preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 7% nie są objęte boksy garażowe, które w świetle powołanych wyżej przepisów nie są zaliczane do pomieszczeń pomocniczych do lokalu mieszkalnego, lecz zaliczane są do kategorii pomieszczeń przynależnych do lokalu, które w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Natomiast komórka lokatorska, która co do zasady może przynależeć do lokalu mieszkalnego, nie powinna być traktowana jako lokal użytkowy, gdyż stanowi pomieszczenie gospodarcze lokalu mieszkalnego służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, dla przechowywania materiałów, przedmiotów, opału lub produktów żywnościowych użytkowników lokalu.

Reasumując, sprzedaż boksów garażowych znajdujących się w obiekcie budownictwa mieszkaniowego podlega opodatkowaniu stawką 22%, natomiast do sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z przynależną komórką lokatorską znajdzie zastosowanie obniżona stawka podatku od towarów i usług w wysokości 7%.

Podstawą prawną takiego rozstrzygnięcia do dnia 31 grudnia 2007 r. był art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług a od dnia 1 stycznia 2008 r. jest art. 41 ust. 2, ust. 12 oraz § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.