ILPP1/443-440/09-3/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2009 r. (data wpływu: 9 kwietnia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 maja 2009 r. (data wpływu: 18 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zaliczek na poczet dostawy lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku niemieszkalnym - jest prawidłowe.

W dniu 9 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zaliczek na poczet dostawy lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku niemieszkalnym. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 12 maja 2009 r. (data wpływu: 18 maja 2009 r.) o pełnomocnictwo.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka planuje budowę obiektu zlokalizowanego przy ul. (...). W dniu 9 czerwca 2008 r. wydana została przez Prezydenta decyzja nr (...) o zmianie decyzji nr (...) o warunkach zabudowy, wydanej w dniu 19 lipca 2007 r.

Zmianie uległy m.in. zapisy dotyczące sposobu użytkowania oraz sposobu zagospodarowania terenu:

Teren, na którym powstanie obiekt nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Obiekt docelowo ma stać się hotelem z odrębnymi apartamentami mieszkalnymi (lokalami mieszkalnymi w rozumieniu Klasyfikacji Obiektów Budowlanych). Ponad połowa powierzchni użytkowej budynku, jaki powstanie w wyniku planowanej inwestycji otrzyma przeznaczenie niemieszkalne, zatem będzie to budynek niemieszkalny, ujęty w PKOB w klasie 1211 - "Budynki hoteli". Na obecnym etapie inwestycji, w umowach z klientami, lokale te określone są jako niemieszkalne. Jednak z uwagi na dopuszczalną zmianę ich przeznaczenia, Spółka przewiduje możliwość przekwalifikowania ich na lokale mieszkalne. Taka zmiana znalazłaby swój wyraz w aneksie do umowy z klientem.

W przyszłości, zawierane będą także umowy dotyczące lokali mieszkalnych, które mają powstać w budynku niemieszkalnym.

Poszczególne lokale będą wyodrębniane własnościowo dopiero przy ich sprzedaży.

W dniu 19 marca 2009 r. Prezydent udzielił Spółce pozwolenia na budowę hotelu. W pozwoleniu tym zaznaczono: "W projektowanym budynku hotelowym zaprojektowano pokoje hotelowe oraz samodzielne apartamenty, co jako sposób użytkowania zostało opisane w cytowanej decyzji z dnia 9 czerwca 2008 r.". W załączeniu do wniosku Podatnik przekazał kopie:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaka stawka podatku od towarów i usług jest właściwa dla opodatkowania zaliczek z tytułu dostawy lokali mieszkalnych, które powstać mają w budynku niemieszkalnym.

Zdaniem Wnioskodawcy, stawkę podatku w wysokości 7% stosuje się m.in. do dostawy i budowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się m.in. lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

Regulacja ta uzależnia więc zastosowanie stawki opodatkowania od przeznaczenia konkretnego lokalu, jaki jest (ma być) przedmiotem dostawy. Określenie przeznaczenia lokalu może budzić wątpliwości w przypadku powstania obowiązku podatkowego przed jego wytworzeniem, tj. w przypadku, gdy podatnik otrzymuje całość lub część zapłaty na poczet przyszłej dostawy niewybudowanego jeszcze lokalu. Zapłata realizowana przed dostawą nie jest jednak samoistnym zdarzeniem podlegającym opodatkowaniu, lecz pozostaje w ścisłym związku z przyszłą dostawą. Zasady opodatkowania takiej zapłaty powinny być zatem analogiczne do zasad przewidzianych dla samej dostawy, więc rozstrzygające znaczenie ma charakter dokonywanej transakcji wynikający na tym jej etapie z porozumienia sprzedawcy i kupującego. Wyrazem tego porozumienia jest zawarta umowa, w której ujawniono cechy towaru mającego być przedmiotem przyszłej dostawy.

Wnioskodawca uważa, że w niniejszej sprawie o stawce podatku w momencie powstania obowiązku podatkowego (otrzymania części zapłaty przez Spółkę) decyduje zamiar powzięty przez strony co do przeznaczenia lokalu, który ma zostać wytworzony i przeniesiony na nabywcę. Jeżeli zatem, zgodnie z zawartą umową przedwstępną, przedmiotem dostawy ma być lokal mieszkalny w budynku niemieszkalnym, to otrzymując poszczególne części zapłaty, Spółka powinna obliczać podatek stosując stawkę w wysokości 7%, a wystarczającą podstawą zastosowania tej stawki są postanowienia podjęte w umowie z klientem.

W razie zmiany przeznaczenia lokalu na mieszkalny w umowie przedwstępnej, dotyczącej pierwotnie lokalu niemieszkalnego, momentem, w którym dochodzi do zamiany przedmiotu dostawy jest chwila, gdy strony umowy przedwstępnej dokonują skutecznej zmiany jej odpowiednich postanowień. Zdaniem Spółki dla celów rozliczenia VAT można przyjąć zasadę, iż następuje to poprzez podpisanie aneksu do umowy przedwstępnej, z zastrzeżeniem przypadków szczególnych, gdy okoliczności wyraźnie wskazują, że zmiana umowy (w rozumieniu przepisów prawa cywilnego) nastąpiła w innym momencie. Zapłata otrzymywana przez Spółkę po dokonaniu takiej zmiany w umowie, podlegać będzie opodatkowaniu według stawki 7%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 cyt. ustawy o VAT, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Podstawą opodatkowania - stosownie do treści art. 29 ust. 1 ww. ustawy - jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. W myśl przepisu art. 29 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Zgodnie z podstawową zasadą określoną w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

W przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11 (art. 19 ust. 10).

W myśl art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Ponadto w myśl art. 19 ust. 15 ustawy o VAT, w przypadkach określonych w ust. 10, 13 pkt 2-5 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Podstawowa stawka podatku - w myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, do dostawy, budowy, remontu i modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się 7% stawkę podatku.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl ust. 12a powołanego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Artykuł 41 ust. 12b stanowi natomiast, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

Zgodnie z ust. 12c cyt. artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Ponadto w myśl § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

Z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niniejszej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Spółka planuje budowę obiektu zlokalizowanego przy ul. (...), który docelowo ma stać się hotelem z odrębnymi apartamentami mieszkalnymi (lokalami mieszkalnymi w rozumieniu Klasyfikacji Obiektów Budowlanych). Ponad połowa powierzchni użytkowej budynku, jaki powstanie w wyniku planowanej inwestycji otrzyma przeznaczenie niemieszkalne, zatem będzie to budynek niemieszkalny, ujęty w PKOB w klasie 1211 - "Budynki hoteli". Na obecnym etapie inwestycji, w umowach z klientami, lokale te określone są jako niemieszkalne. Jednak z uwagi na dopuszczalną zmianę ich przeznaczenia, Spółka przewiduje możliwość przekwalifikowania ich na lokale mieszkalne. Taka zmiana znalazłaby swój wyraz w aneksie do umowy z klientem.

W przyszłości, zawierane będą także umowy dotyczące lokali mieszkalnych, które mają powstać w budynku niemieszkalnym. Poszczególne lokale będą wyodrębniane własnościowo dopiero przy ich sprzedaży.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić, że stawka podatku VAT w wysokości 7% dotyczy:

* obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części (PKOB 11), z wyłączeniem lokali użytkowych,

* lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w dziale 12 PKOB,

* obiektów sklasyfikowanych w klasie ex 1264 PKOB - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Zatem w sytuacji, gdy ze sporządzonej umowy będzie wynikało, iż przedmiotem przyszłej dostawy będą lokale mieszkalne, mieszczące się w budynku niemieszkalnym, zastosowanie będzie miała preferencyjna 7% stawka podatku VAT.

W odpowiedzi na zadane pytanie tut. Organ stwierdza, że właściwą stawką dla opodatkowania zaliczek z tytułu dostawy lokali mieszkalnych, które powstaną w budynku niemieszkalnym, będzie stawka w wysokości 7%.

Podkreślić należy, że w sytuacji gdyby przedmiotem umowy była dostawa całego budynku niemieszkalnego sklasyfikowanego wg PKOB pod symbolem 1211, to dla tej czynności właściwa będzie stawka podstawowa podatku, tj. 22%.

Ponadto tut. Organ informuje, że zasadą jest, iż zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej - Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11).

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy również zwrócić uwagę, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.