ILPP1/443-432/07-2/MT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana M. K. P. P. H. "K." przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2007 r. (data wpływu 20 listopada 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku korekty podatku naliczonego przy wniesieniu do spółki komandytowej w formie aportu przedsiębiorstwa osoby fizycznej - jest prawidłowe.

W dniu 20 listopada 2007 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku korekty podatku naliczonego przy wniesieniu do spółki komandytowej w formie aportu przedsiębiorstwa osoby fizycznej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod firmą P. P. H. "K." M. K. Jest również komandytariuszem nowo utworzonej przez niego spółki komandytowej. Wnioskodawca nosi się z zamiarem podwyższenia wkładu wniesionego do spółki poprzez wniesienie do niej aportem całego prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa.

W skład przedmiotowego aportu wchodzić będą również środki trwałe, przy nabyciu których Wnioskodawca skorzystał z możliwości dokonania pełnego odliczenia podatku naliczonego - nabyte lub wytworzone środki trwałe służyły wyłącznie działalności opodatkowanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedmiotowej sprawie istnieje obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego przy wniesieniu aportem przedsiębiorstwa do spółki prawa handlowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportem przedsiębiorstwa nie wpływa na wcześniejsze odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu środków trwałych, służących wyłącznie działalności opodatkowanej.

W art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług postanowiono, że przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans. Czynność w postaci wniesienia aportu do innej spółki stanowi również zbycie przedsiębiorstwa i w konsekwencji podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 cyt. ustawy. Wnioskodawca stwierdził, iż oznacza to, że na gruncie ustawy o VAT, czynność tą traktuje się jako niepodlegającą opodatkowaniu.

Do zastosowania powyższego przepisu, w myśl art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wcześniej art. 5 (8) VI Dyrektywy), wymagane jest uznanie, że w przypadku zbycia przedsiębiorstwa jego nabywca jest traktowany jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. Zgodnie bowiem z art. 19 ww. Dyrektywy w przypadku przekazania jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W art. 91 ust. 9 ustawy o VAT przewidziano takie następstwo prawne. Przepis ten stanowi, że w przypadku zbycia przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1, korekta (podatku naliczonego) określona w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, zbycie przedsiębiorstwa nie skutkuje w sferze wcześniejszych odliczeń podatku dokonanych przez zbywcę, co pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności VAT.

Ponadto, jeżeli w chwili nabycia składników majątku, podatnikowi wnoszącemu aportem przedsiębiorstwo przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na związek ze sprzedażą opodatkowaną, to należy uznać, że późniejsze przekazanie przedsiębiorstwa jako aportu do innej spółki prawa handlowego nie pozbawia zbywcy prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem tych składników. Odmienna interpretacja podważałaby bowiem sens art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

Na potwierdzenie swojej tezy Wnioskodawca wskazał pisma: Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Górna z dnia 15 lipca 2005 r. (III/443-40/05/WI, System Informacji Podatkowej LEX 13/2007), Naczelnika Urzędu Skarbowego w Sierpcu z dnia 28 sierpnia 2006 r. (1427/ZO/443-16/06, System Informacji Podatkowej LEX 13/2007) oraz literaturę fachową (m.in. Leksykon VAT, tom I, UNIMEX, Wrocław 2006, Janusz Zubrzycki, str. 1022).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.

Pod pojęciem "transakcji zbycia" przedsiębiorstwa należy, w sposób zbliżony do terminu "dostawy towaru" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, rozumieć każdą czynność w ramach której nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Wskazana ustawa nie zawiera w swojej treści definicji "przedsiębiorstwa", z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia "przedsiębiorstwo" wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55 ¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że nie podlegają opodatkowaniu transakcje zbycia przedsiębiorstwa w tym np. sprzedaż, darowizna, wniesienie go aportem do spółki prawa handlowego.

Ponadto zbycie tak rozumianego przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów. Jednakże swoboda, jaką ustawodawca dał stronom w zakresie kształtowania treści umowy zbycia nie jest nieograniczona. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zbywanego przedsiębiorstwa powinny pozostać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że umożliwią nabywcy kontynuowanie działalności gospodarczej, realizowanej przed zbyciem przedsiębiorstwa.

Należy zaznaczyć, iż analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w zakresie określonym przez art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, w kompetencji Ministra Finansów nie leży dokonywanie oceny, czy w myśl powołanego wyżej art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego, wymienione przez Podatnika (we wniosku) składniki majątkowe stanowią przedsiębiorstwo.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...).

Stosownie do art. 90 ust. 1 ww. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które wykorzystywane są przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwoty podatku naliczonego, dającej podatnikowi prawo do odliczenia, podatnik może w celu ustalenia tej kwoty zastosować proporcję określoną zgodnie z ust. 2 - 10 powołanego artykułu.

W myśl art. 91 ust. 1. ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z obliczoną proporcją, podatnik jest obowiązany dokonać korekty rocznej, zgodnie z zasadami określonymi w ust. 1-3. Stosownie do ust. 4 powołanego artykułu, korekty tej dokonuje się również w przypadku, gdy nastąpi sprzedaż towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym były zaliczone przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także grunty, bądź zgodnie z ust. 7 nastąpi zmiana prawa do odliczenia podatku naliczonego od danego towaru lub usługi.

Korekt podatku naliczonego z wyżej wymienionych tytułów dokonuje się także w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału), o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy - na mocy art. 91 ust. 9 ustawy. W takiej jednak sytuacji, korekt dokonuje nabywca przedsiębiorstwa lub nabywca zakładu (oddziału).

W związku z powyższym, jeżeli Wnioskodawca dokona wniesienia do spółki komandytowej aportem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 ¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, to należy uznać, że w sytuacji tej znajdzie zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, zgodnie z art. 91 ust. 9 cyt. ustawy, obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego zostanie przeniesiony na nabywcę, czyli w analizowanym przypadku na spółkę komandytową.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.