ILPP1/443-381/12-4/NS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2012 r. (data wpływu 24 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 lipca 2012 r. (data wpływu 17 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanej - jest prawidłowe.

W dniu 24 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanej. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 lipca 2012 r. (data wpływu 17 lipca 2012 r.) o informację dotyczącą ilości rozstrzygnięć oczekiwanych przez Wnioskodawczynię.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni - osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą - nabyła z majątku odrębnego, w dniu 29 sierpnia 2007 r. na podstawie umowy sprzedaży (akt notarialny (...)) za kwotę 1.000.400 zł wraz z podatkiem VAT cztery sąsiadujące ze sobą nieruchomości zabudowane, z przeznaczeniem na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, znajdujące się w miejscowości X na:

Transakcja sprzedaży została dodatkowo udokumentowana fakturą VAT z dnia 29 sierpnia 2007 r. na kwotę netto 820.000 zł. VAT 180.400 zł. z której Zainteresowana odliczyła w całości podatek naliczony. Zarówno z umowy sprzedaży, jak i z otrzymanej faktury VAT nie wynika, jaka jest jednostkowa wartość poszczególnych nieruchomości. W związku z powyższym Wnioskodawczyni samodzielnie dokonała ustalenia ceny nabycia poszczególnych nieruchomości, w oparciu o udział powierzchni poszczególnych nieruchomości w łącznej powierzchni zakupionych nieruchomości, w następujących wartościach:

Następnie, w dniu 26 marca 2008 r. Zainteresowana sprzedała dwie z wymienionych wyżej nieruchomości, a mianowicie działki nr A oraz B, co zostało udokumentowane zarówno umową sprzedaży (akt notarialny (...)), jak i fakturą VAT, z której podatek należny został w całości zadeklarowany w deklaracji VAT-7.

Pozostałe nieruchomości składające się na budynek produkcyjno-magazynowy (znajdujące się na działkach nr C i D) zostały w roku 2008 przyjęte na stan środków trwałych, poddane modernizacji i po dostosowaniu ich do potrzeb prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, rozpoczęto dokonywanie od nich odpisów amortyzacyjnych (po wyłączeniu wartości gruntów). Łączna kwota wydatków na modernizację i przystosowanie do użytkowania ww. nieruchomości nr C i D wyniosła netto 29.129 zł.

Następnie w dniu 4 sierpnia 2008 r. Zainteresowana uzyskała decyzję o zatwierdzeniu projektu budowlanego i pozwoleniu na budowę polegającą na rozbudowie wraz z przebudową budynku produkcyjno-magazynowego wraz z instalacją wentylacji, centralnego ogrzewania i energii elektrycznej na działce nr C i D znajdującej się przy ul. (...) w miejscowości X.

W związku z inwestycją opisaną powyżej Wnioskodawczyni poniosła nakłady inwestycyjne w łącznej kwocie 280.753,78 zł netto, od których dokonała odliczenia podatku naliczonego VAT. Wartość tych nakładów przekroczyła 30% wartości początkowej tego środka trwałego. Do dnia dzisiejszego inwestycja powyższa nie została zakończona w rozumieniu ustawy prawo budowlane - Zainteresowana nie uzyskała pozwolenia na użytkowanie obiektu po jego rozbudowie. Nakłady inwestycyjne zostały potraktowane przez Wnioskodawczynię jako nakłady na środki trwałe w budowie i nie zostały odniesione w koszty uzyskania przychodów w jakikolwiek sposób.

W chwili obecnej Zainteresowana rozważa sprzedaż opisanej powyżej nieruchomości zabudowanej znajdującej się na działkach nr C i D wraz z rozpoczętą inwestycją.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż powyższego środka trwałego wraz z poniesionymi nakładami inwestycyjnymi będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku lub budowli upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Czyli co do zasady, w ocenie Zainteresowanej, sprzedaż budynku jest zwolniona, ale nie dotyczy to dostawy w ramach pierwszego zasiedlenia oraz budynków w ciągu 2 lat po zasiedleniu.

Przez pierwsze zasiedlenie - w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynku, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub po ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, kryterium ulepszenia budynku będzie miało generalnie zastosowanie, gdy doszło już w przeszłości do pierwszego zasiedlenia w wyniku oddania do użytkowania budynku pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi po jego wybudowaniu w wyniku np. sprzedaży lub najmu, po czym doszło do ulepszenia tego budynku, w wyniku którego poniesiono wydatki w kwocie co najmniej 30% jego wartości początkowej, w następstwie czego nastąpiło oddanie tego budynku pierwszemu (po ulepszeniu) jego nabywcy lub użytkownikowi w wyniku czynności np. sprzedaży lub najmu (pierwsze zasiedlenie po ulepszeniu).

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w roku 2007 w związku z faktem nabycia tej nieruchomości przez Wnioskodawczynię. Jednakże w roku 2008 poniesiono nakłady inwestycyjne na przebudowę i rozbudowę przedmiotowej nieruchomości w wysokości przekraczającej 30% jej wartości początkowej, co w opinii Zainteresowanej spełnia definicję pierwszego zasiedlenia i kwalifikuje dostawę przedmiotowego budynku jako opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż dostawa przedmiotowej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Z treści ww. przepisu wynika, iż dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela (dokonującego dostawy) czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b - zgodnie z zapisem art. 43 ust. 7a ustawy - nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Podkreślenia wymaga, że dla rozstrzygnięcia, czy możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ważne jest, czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy również zauważyć, iż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Ponadto, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, o czym stanowi art. 29 ust. 5 ustawy.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni - osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą - nabyła z majątku odrębnego, w dniu 29 sierpnia 2007 r. na podstawie umowy sprzedaży (akt notarialny (...)) za kwotę 1.000.400 zł wraz z podatkiem VAT cztery sąsiadujące ze sobą nieruchomości zabudowane, z przeznaczeniem na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, znajdujące się w miejscowości X na:

Transakcja sprzedaży została dodatkowo udokumentowana fakturą VAT z dnia 29 sierpnia 2007 r. na kwotę netto 820.000 zł. VAT 180.400 zł. z której Zainteresowana odliczyła w całości podatek naliczony. Zarówno z umowy sprzedaży, jak i z otrzymanej faktury VAT nie wynika, jaka jest jednostkowa wartość poszczególnych nieruchomości. W związku z powyższym Wnioskodawczyni samodzielnie dokonała ustalenia ceny nabycia poszczególnych nieruchomości, w oparciu o udział powierzchni poszczególnych nieruchomości w łącznej powierzchni zakupionych nieruchomości, w następujących wartościach:

Następnie, w dniu 26 marca 2008 r. Zainteresowana sprzedała dwie z wymienionych wyżej nieruchomości, a mianowicie działki nr A oraz B, co zostało udokumentowane zarówno umową sprzedaży (akt notarialny (...)), jak i fakturą VAT, z której podatek należny został w całości zadeklarowany w deklaracji VAT-7. Pozostałe nieruchomości składające się na budynek produkcyjno-magazynowy (znajdujące się na działkach nr C i D) zostały w roku 2008 przyjęte na stan środków trwałych, poddane modernizacji i po dostosowaniu ich do potrzeb prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, rozpoczęto dokonywanie od nich odpisów amortyzacyjnych (po wyłączeniu wartości gruntów). Łączna kwota wydatków na modernizację i przystosowanie do użytkowania ww. nieruchomości nr C i D wyniosła netto 29.129 zł. Następnie w dniu 4 sierpnia 2008 r. Zainteresowana uzyskała decyzję o zatwierdzeniu projektu budowlanego i pozwoleniu na budowę polegającą na rozbudowie wraz z przebudową budynku produkcyjno-magazynowego wraz z instalacją wentylacji, centralnego ogrzewania i energii elektrycznej na działce nr C i D znajdującej się przy ul. (...) w miejscowości X.

W związku z inwestycją opisaną powyżej Wnioskodawczyni poniosła nakłady inwestycyjne w łącznej kwocie 280.753,78 zł netto, od których dokonała odliczenia podatku naliczonego VAT. Wartość tych nakładów przekroczyła 30% wartości początkowej tego środka trwałego. Do dnia dzisiejszego inwestycja powyższa nie została zakończona w rozumieniu ustawy prawo budowlane - Zainteresowana nie uzyskała pozwolenia na użytkowanie obiektu po jego rozbudowie. Nakłady inwestycyjne zostały potraktowane przez Wnioskodawczynię jako nakłady na środki trwałe w budowie i nie zostały odniesione w koszty uzyskania przychodów w jakikolwiek sposób. W chwili obecnej Zainteresowana rozważa sprzedaż opisanej powyżej nieruchomości zabudowanej znajdującej się na działkach nr C i D wraz z rozpoczętą inwestycją.

W analizowanej sprawie, kluczowym elementem jest ustalenie, czy w odniesieniu do przedmiotowego budynku produkcyjno-magazynowego nastąpiło pierwsze zasiedlenie, a jeżeli tak, to w którym momencie.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawczyni poniosła wydatki na ulepszenie ww. budynku, których wartość przekroczyła 30% wartości początkowej tego obiektu.

W świetle powyższego, dopiero sprzedaż opisanego budynku przez Zainteresowaną, będzie spełniała definicję pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w wyżej cyt. art. 2 pkt 14 ustawy.

Zatem, dostawa wskazanego budynku nie będzie spełniała przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia w odniesieniu do dostawy wskazanego budynku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z powołanej wyżej regulacji wynika, iż aby sprzedaż nieruchomości mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków lub budowli, oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunek zawarty w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy oznacza, iż mowa tutaj jest o prawie do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sposobem pozyskania budynków, budowli lub ich części, tj. ich nabyciem, jak również wybudowaniem.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawczyni dokonała odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. budynku. Ponadto, Zainteresowana poniosła wydatki na ulepszenie opisanego budynku, których wartość przekroczyła 30% wartości początkowej tego obiektu i od których dokonała odliczenia podatku naliczonego.

Wobec powyższego, dostawa wskazanego budynku nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, nie zostały bowiem spełnione przesłanki warunkujące zwolnienie od podatku określone w tym przepisie.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, iż sprzedaż przedmiotowego budynku produkcyjno-magazynowego wraz z poniesionymi nakładami inwestycyjnymi, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, lecz będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg stawki określonej w art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%. W rezultacie, w oparciu o art. 29 ust. 5 ustawy, dostawa prawa własności gruntu, na którym posadowiony jest ten budynek, tj. działek nr C i D, również będzie opodatkowana wg 23% stawki podatku VAT.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanej. Natomiast kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych została rozstrzygnięta odrębnym pismem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.