ILPP1/443-365/08-4/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko X, przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2008 r. (data wpływu: 4 kwietnia 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 maja 2008 r. (data wpływu: 13 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupach i wydatkach inwestycyjnych związanych z budową "Obiektu X" - jest prawidłowe.

W dniu 4 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupach i wydatkach inwestycyjnych związanych z budową "Obiektu X". Pismem z dnia 12 maja 2008 r. (data wpływu: 13 maja 2008 r.) wniosek został uzupełniony w zakresie doprecyzowania stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (zwany dalej także ZOO lub X) prowadzi szereg działalności, z których działalność polegająca na odpłatnym udostępnianiu X zwiedzającym jest bezwzględnie działalnością podstawową. Przychody uzyskiwane z tego tytułu przekraczają 88% ogółu przychodów uzyskiwanych przez ZOO. Bilety wstępu do X są opodatkowane podatkiem VAT. W miesiącu marcu 2007 r. Miasto P., jako organ założycielski X, dokonało zmiany statutu, w którym wyraźnie definiuje w § 3, że celem statutowym jest "udostępnianie zwiedzającym terenów i obiektów, w których eksponowane są zwierzęta". Wprawdzie działalność X mieści się w dziale 92 i jest zwolniona z podatku od towarów i usług, to jednak podstawowe przychody Wnioskodawca uzyskuje ze sprzedaży biletów opodatkowanych 7% podatkiem VAT. Ponadto Ogród prowadzi również działalność opodatkowaną stawką podatku VAT 0% i 22% oraz działalność zwolnioną związaną z drugorzędną działalnością statutową. Z uwagi na powyższe, VAT naliczony dotyczący wydatków bieżących jest odliczany proporcjonalnie zgodnie z art. 90 ustawy o VAT. Proporcja sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży ogółem w każdym roku przekracza 95%. W swej dotychczasowej działalności Wnioskodawca dokonywał akceptowanego przez organy skarbowe odliczenia kwot podatku VAT naliczonego przy bieżących zakupach o charakterze eksploatacyjnym. Jednocześnie Podatnik traktował podatek od towarów i usług naliczony przy jakichkolwiek zakupach i wydatkach inwestycyjnych jako koszt kwalifikowany i nie dokonywał odliczenia podatku VAT. W roku 2007 Wnioskodawca rozpoczął realizację inwestycji, mającej na celu zwiększenie atrakcyjności X i stworzenie lepszych warunków do jego zwiedzania. Realizowanym zadaniem inwestycyjnym jest budowa tzw. "Obiektu X" z platformami widokowymi (tytuł projektu "Zwiększenie atrakcyjności turystycznej poprzez budowę obiektu X w ZOO w P"), budowanej po to, aby zwiedzający ZOO mogli obserwować wewnątrz obiektu jak żyją słonie w warunkach zbliżonych do warunków naturalnych. Dzięki temu X przewiduje wzrost frekwencji zwiedzających i wydłużenie sezonu zwiedzania, także na miesiące zimowe. "Obiekt X" jest obiektem w całości przeznaczonym do zwiedzania i obserwacji słoni oraz służy poprawie atrakcyjności X. Wnioskodawca doszedł do wniosku, że dotychczasowe traktowanie podatku VAT od zakupów i wydatków inwestycyjnych jako kosztu kwalifikowanego jest nieprawidłowe. W związku z tym X zamierza złożyć korygujące deklaracje podatku VAT za rok 2007 i na tej podstawie dokonać odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy zakupach i wydatkach inwestycyjnych służących zwiększeniu wartości źródła przychodów opodatkowanych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji opisanej powyżej, Wnioskodawca we właściwy sposób przyjmuje, iż VAT naliczony dotyczący inwestycji zrealizowanych w roku 2007, służących zwiększeniu atrakcyjności i polepszeniu warunków zwiedzania - nie stanowi kosztu kwalifikowanego, lecz X przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupach i wydatkach inwestycyjnych zawiązanych z budową obiektów przeznaczonych do zwiedzania.

Zdaniem Wnioskodawcy, warunki odliczania podatku od towarów i usług zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady UE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 z późn. zm.) oraz ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) stanowią, iż podatnikom VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim nabywane towary lub usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Wynika to wprost z treści art. 86 ustawy o VAT: "w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124". W związku z powyższym prowadzona przez X działalność w tym zakresie jest działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

W powyższym świetle prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w podstawowym (statutowym) zakresie, była i jest działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług - a status X jako czynnego podatnika VAT jest bezsporny. Na tej podstawie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przysługuje mu prawo do odliczania podatku VAT naliczonego od inwestycji w roku 2007.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 81 ust. 2 pkt 1ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostają spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi (z wyjątkiem czynności niepodlegajacych, o których mowa w art. 86 ust. 9 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, między innymi w sytuacji, gdy wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Należy jednocześnie podkreślić, iż uznanie poniesionych wydatków na towary i usługi za koszt uzyskania przychodów nie powoduje automatycznie powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie powyższych towarów bądź usług. Zatem fakt, iż dany wydatek stanowi koszt uzyskania przychodu jest kwestią odrębną od tego czy, nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W pierwszej kolejności bowiem należy dokonać analizy, czy dany zakup towaru bądź usługi związany jest z transakcjami opodatkowanymi podatnika, a dopiero w drugiej kolejności (jeżeli dany zakup jest związany z czynnościami opodatkowanymi) - czy można go uznać za koszt uzyskania przychodu. Zatem jeżeli wydatki poniesione przez Podatnika nie są związane z czynnościami opodatkowanymi, fakt uznania ich za koszt uzyskania przychodu jest sprawą wtórną i pozostającą bez wpływu na możliwość odliczenia podatku naliczonego. W związku z powyższym, podatnik może obniżyć podatek należny o kwotę podatku naliczonego w sytuacji, gdy występuje związek pomiędzy poniesionymi wydatkami, a wykonywanymi z tytułu prowadzonej działalności czynnościami opodatkowanymi i co do zasady jest kosztem uzyskania przychodu.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca prowadzi szereg działalności, zarówno opodatkowanych jak i zwolnionych od podatku. Działalność polegająca na odpłatnym udostępnianiu X zwiedzającym jest działalnością podstawową. W roku 2007 Wnioskodawca rozpoczął realizację inwestycji polegającej na budowie "Obiektu X". Powstały obiekt ma służyć poprawie atrakcyjności oraz polepszeniu warunków zwiedzania X.

W sytuacji gdy podatnik w ramach prowadzonej działalności wykonuje czynności, od których przysługuje odliczenie oraz czynności, od których takie odliczenie nie przysługuje zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy o VAT, który stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1 cyt. ustawy, to stosownie do przepisu art. 90 ust. 2 podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ww. ustawy). Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy).

W myśl art. 90 ust. 10 ustawy o VAT, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8 przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2; w przypadku gdy nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2 ww. artykułu.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż proporcja wyliczana jest jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Reasumując, jeżeli poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na realizację zadania inwestycyjnego, jakim jest budowa "Obiektu X" służą czynnościom opodatkowanym to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego tych wydatków w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zauważyć ponadto należy, iż organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygnięcia wątpliwości podatników dotyczących zaliczenia podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego organy podatkowe dokonują oceny czy w danej sytuacji podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.