ILPP1/443-317/14-2/HW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2014 r. (data wpływu 17 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług medycznych świadczonych przez pośrednika za pomocą serwisu internetowego - jest prawidłowe.

W dniu 17 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług medycznych świadczonych przez pośrednika za pomocą serwisu internetowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza podjąć działalność polegającą na pośredniczeniu w świadczeniu usług medycznych na rzecz pacjentów za pomocą serwisu internetowego (platformy informatycznej). Wnioskodawca nie posiada statusu podmiotu leczniczego. Działalność wnioskodawcy polegała będzie głównie na pośredniczeniu w udzielaniu pomocy psychoonkologicznej pacjentom.

Czynności polegające na świadczeniu usług medycznych będą wykonywane przez psychologów (osoby legitymujące się tytułem magistra psychologii) oraz osoby mające ukończone studia medyczne (lekarze, pielęgniarki). Wnioskodawca będzie zlecał wykonanie świadczenia usług medycznych:

Osoby ww. w pkt a i b zwane będą dalej w niniejszym wniosku "psychoonkologami". Wnioskodawca zamierza umożliwić pacjentom i psychoonkologom korzystanie z następujących usług za pośrednictwem platformy informatycznej (katalog usług):

1. Wizyty online z wideo

Usługa ta będzie polegać na tym, że pacjent umawia wizytę (poradę) u psychoonkologa, która odbywa się na platformie poprzez wideokonferencję.

2. Wizyty online z czatem.

Usługa ta będzie polegać na tym, że pacjent umawia wizytę (poradę) u psychoonkologa, która odbywa się na platformie poprzez czat.

3. Wizyty osobiste.

Usługa ta będzie polegać na tym, że pacjent umawia wizytę (poradę) osobistą, która odbywa się w gabinecie psychoonkologa.

4. Pytania pacjentów do psychoonkologów - konsultacje tekstowe.

Usługa ta będzie polegać na tym, że pacjent będzie mógł zwrócić się za pośrednictwem platformy, w formie tekstowej, o udzielenie fachowej porady przez psychoonkologa. Odpowiedź zostanie dostarczona pacjentowi również za pośrednictwem platformy.

5. Pytania psychologów do superwizorów - konsultacje tekstowe.

Usługa ta będzie polegać na tym, że psychoonkolog będzie mógł zwrócić się za pośrednictwem platformy, w formie tekstowej, do superwizora (innego psychoonkologa o uznanym statusie oraz stażu, który prowadzi tego typu "wewnętrzny mentoring" i "wewnętrzne konsultacje" dla innych psychoonkologów) o udzielenie fachowej porady dotyczącej usług opieki medycznej świadczonych przez niego na rzecz pacjentów.

6. Dostęp do bazy wiedzy.

Usługa ta będzie polegać na tym, że pacjent będzie mógł wykupić dostęp do bazy wiedzy z zakresu psychoonkologii zawierającej fachowe artykuły.

7. Abonament dla psychoonkologa.

Usługa ta będzie polegać na tym, że psychoonkolog będzie miał możliwość umawiania za pośrednictwem platformy wizyt osobistych w jego prywatnym gabinecie. Za taką możliwość będzie ustanowiona określona opłata.

Zasadniczo psychoonkolodzy oraz osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę nie będą mieli kontaktu bezpośredniego, osobistego z pacjentem. Celem usług opisanych w pkt 1-5 katalogu usług będzie opieka medyczna polegająca na ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia poprzez udzielanie fachowych porad medycznych oraz wsparcia psychologicznego.

Odbiorcami usług opisanych w pkt 1-4 katalogu usług będą pacjenci, którzy będą nabywali usługi opieki medycznej za określonym wynagrodzeniem od Wnioskodawcy. Odbiorcami usługi opisanej w pkt 5 będą psychoonkolodzy, a za ich pośrednictwem także pacjenci, którym udzielają opieki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca będzie zobowiązany stosować zwolnienie od podatku dla świadczonych usług opisanych w pkt 1-5.

2. Czy możliwość zastosowania tego zwolnienia warunkowana jest zastosowaniem wobec ostatecznego odbiorcy usługi, tj. pacjenta (w przypadku pkt 1-4) albo psychoonkologa, a za jego pośrednictwem także pacjentów, którym udziela opieki (w przypadku pkt 5) ceny za usługę równej poniesionemu przez Wnioskodawcę kosztowi nabycia usługi od psychoonkologów.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o podatku od towarów i usług świadczenie usług opisanych w pkt 1-5 katalogu usług w opisie sprawy będzie zwolnione od podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca uważa również, że dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy nie jest konieczne, aby odpłatność za usługę była równa cenie za jaką Wnioskodawca nabył usługę od psychoonkologa. Celem zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy jest zwolnienie pośrednika w świadczeniu usług medycznych. Ustawodawca nie ustanawia dodatkowych warunków dla zastosowania zwolnienia od podatku - poza rodzajem świadczonych usług i kwalifikowanym statusem podmiotów, od których nabywane są usługi. W życiu gospodarczym rzeczą naturalną jest, że pośrednik świadcząc usługi przy pomocy podmiotów trzecich narzuca marżę na świadczone przez siebie usługi. Marża ta ma pokryć koszty działalności pośrednika oraz pozwolić osiągnąć mu zysk.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług określa, że zwalnia się od podatku "usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze".

Artykuł 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług określa, że zwalnia się od podatku "usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 19a określa, że zwalnia się od podatku "świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19".

W konsekwencji powyższego, zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlegają m.in. usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodu lekarza i psychologa i pielęgniarki, również w sytuacji, gdy pomiędzy bezpośrednim świadczeniodawcą usługi a pacjentem istnieje pośrednik, nabywający usługę medyczną od świadczeniodawcy i zbywający ją osobie trzeciej (świadczeniobiorcy). Jest to całkowicie zrozumiałe, ponieważ w praktyce obrotu gospodarczego bardzo często występują sytuacje, w których rzeczywistym beneficjentem danego świadczenia jest inny podmiot niż ten, który jest bezpośrednio obciążany przez wykonawcę usługi lub dostawcę towaru (np. w przypadku nabywania pakietów medycznych przez pracodawców na rzecz pracowników).

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zauważyć, że w planowanym zdarzeniu przyszłym czynności wykonywane przez lekarzy / psychologów / pielęgniarki, czyli udzielanie porad i konsultacji, mają bezpośredni i rzeczywisty cel polegający w szczególności na pomocy przy leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Usługi te są ukierunkowane na ochronę zdrowia osoby, której porada dotyczy. Jednocześnie tzw. telemedycyna jest powszechnie stosowana w wielu europejskich krajach w celu polepszenia ochrony zdrowia. Ponadto, polski resort zdrowia zapowiedział wdrożenie platformy telekonsultacji medycznych, a w związku z tym możliwość refundacji takich usług.

Z powyższych okoliczności wynika, że w planowanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca działając we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich tj. pacjentów, będzie brał udział w świadczeniu usługi zwolnionej, tj. usługi w zakresie opieki medycznej, służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nabywanej od podmiotu wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym Wnioskodawca, jako kolejny zbywca tych usług w fakturach będzie stosował zwolnienie od podatku od towarów i usług w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o podatku od towarów usług.

Stanowisko Wnioskodawcy dodatkowo znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych w analogicznych sprawach, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 27 lipca 2012 r., sygn. IBPP3/443-420/12/ASz, czy w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 14 lutego 2012 r., sygn. IPPP2/443-1281/11-2/JW, czy też w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 19 czerwca 2013 r., sygn. IPPP/1/443-288/13-2/AP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Ponadto ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku VAT dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek i zwolnień.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

Z powołanych przepisów ustawy jednoznacznie wynika, że zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Należy zauważyć, że powyższe zwolnienie odnosi się do usług w zakresie opieki medycznej oraz dostawy towarów i usług ściśle z tymi usługami związanych wykonywanych w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze (pkt 18), świadczonych na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza (pkt 18a) oraz usług świadczonych przez lekarzy, lekarzy dentystów, pielęgniarki, położne, psychologa oraz usług świadczonych w ramach wykonywania zawodów medycznych (pkt 19).

Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, ustawodawca odwołał się do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o działalności leczniczej, określenie "osoba wykonująca zawód medyczny" - oznacza osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Świadczeniem zdrowotnym stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o działalności leczniczej są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Przewidziany w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy warunek, zgodnie z którym zwolnione od podatku VAT są usługi opieki medycznej wykonywane w ramach zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, tj. przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoby legitymujące się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, że pojęcie "osoba wykonująca zawód medyczny" obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie "wykonywanie zawodu medycznego" należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną, i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Podkreślić tutaj należy, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich, i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Ponadto, jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości UE w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której opiera się wspólny system podatku VAT.

Należy więc mieć na uwadze, że wyżej powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 18a i 19 ustawy zwalnia od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalniają zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach wykonywania zawodów medycznych, ale tylko służące określonemu celowi. Zauważyć zatem można, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem - nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od VAT. Świadczenie usług, dokonywane w ramach wykonywania zawodu medycznego, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli nie odpowiadają one koncepcji opieki medycznej. Jeśli głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących pewne prawne konsekwencje, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku. Jeżeli usługa polega na wydaniu ekspertyzy lekarskiej, to chociaż wyniki tej usługi należą do kompetencji świadczącego usługi medyczne i mogą obejmować działania, które są typowe dla zawodów medycznych, to jednak, aby do takiego katalogu świadczeń zastosować przedmiotowe zwolnienie muszą one służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Ustawodawca mocą art. 19a zwolnił od podatku świadczenie usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu, poprawie zdrowia, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19, tj. podmiotów leczniczych, a także lekarzy i lekarzy dentystów, pielęgniarek i położnych, osób wykonujących zawody medyczne w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej oraz psychologów.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza podjąć działalność polegającą na pośredniczeniu w świadczeniu usług medycznych na rzecz pacjentów za pomocą serwisu internetowego (platformy informatycznej). Wnioskodawca nie posiada statusu podmiotu leczniczego. Działalność wnioskodawcy polegała będzie głównie na pośredniczeniu w udzielaniu pomocy psychoonkologicznej pacjentom.

Czynności polegające na świadczeniu usług medycznych będą wykonywane przez psychologów (osoby legitymujące się tytułem magistra psychologii) oraz osoby mające ukończone studia medyczne (lekarze, pielęgniarki). Wnioskodawca będzie zlecał wykonanie świadczenia usług medycznych:

Wnioskodawca zamierza umożliwić pacjentom i psychoonkologom korzystanie z następujących usług za pośrednictwem platformy informatycznej (katalog usług):

1. Wizyty online z wideo.

Usługa ta będzie polegać na tym, że pacjent umawia wizytę (poradę) u psychoonkologa, która odbywa się na platformie poprzez wideokonferencję,

2. Wizyty online z czatem.

Usługa ta będzie polegać na tym, że pacjent umawia wizytę (poradę) u psychoonkologa, która odbywa się na platformie poprzez czat,

3. Wizyty osobiste.

Usługa ta będzie polegać na tym, że pacjent umawia wizytę (poradę) osobistą, która odbywa się w gabinecie psychoonkologa,

4. Pytania pacjentów do psychoonkologów - konsultacje tekstowe.

Usługa ta będzie polegać na tym, że pacjent będzie mógł zwrócić się za pośrednictwem platformy, w formie tekstowej, o udzielenie fachowej porady przez psychoonkologa. Odpowiedź zostanie dostarczona pacjentowi również za pośrednictwem platformy,

5. Pytania psychologów do superwizorów - konsultacje tekstowe.

Usługa ta będzie polegać na tym, że psychoonkolog będzie mógł zwrócić się za pośrednictwem platformy, w formie tekstowej, do superwizora (innego psychoonkologa o uznanym statusie oraz stażu, który prowadzi tego typu "wewnętrzny mentoring" i "wewnętrzne konsultacje" dla innych psychoonkologów) o udzielenie fachowej porady dotyczącej usług opieki medycznej świadczonych przez niego na rzecz pacjentów.

6. Dostęp do bazy wiedzy.

Usługa ta będzie polegać na tym, że pacjent będzie mógł wykupić dostęp do bazy wiedzy z zakresu psychoonkologii zawierającej fachowe artykuły,

7. Abonament dla psychoonkologa.

Usługa ta będzie polegać na tym, że psychoonkolog będzie miał możliwość umawiania za pośrednictwem platformy wizyt osobistych w jego prywatnym gabinecie. Za taką możliwość będzie ustanowiona określona opłata.

Zasadniczo psychoonkolodzy oraz osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę nie będą mieli kontaktu bezpośredniego, osobistego z pacjentem. Celem usług opisanych w pkt 1-5 katalogu usług będzie opieka medyczna polegająca na ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia poprzez udzielanie fachowych porad medycznych oraz wsparcia psychologicznego.

Odbiorcami usług opisanych w pkt 1-4 katalogu usług będą pacjenci, którzy będą nabywali usługi opieki medycznej za określonym wynagrodzeniem od Wnioskodawcy. Odbiorcami usługi opisanej w pkt 5 będą psychoonkolodzy, a za ich pośrednictwem także pacjenci, którym udzielają opieki.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług opisanych w pkt 1-5, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy.

Zauważyć należy, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani we wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W odniesieniu do tych zagadnień ukształtowała się wspólnotowa linia orzecznicza. W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05, pkt 27) Trybunał stwierdził, że pojęcia "opieki medycznej" oraz "świadczeń opieki medycznej" (...) odnoszą się do usług, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie d'Ambrumenil (C-307/01, pkt 57), gdzie podkreślono, iż pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Analizując przedstawione powyżej regulacje zauważyć należy, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, pojęcie "usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia" odpowiada określeniom używanym przez TSUE "postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych". W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212, pkt 40).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że aby usługi świadczone przez psychoonkologa mogły korzystać ze zwolnienia w oparciu o przepisy art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki: muszą to być usługi medyczne w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, i muszą one być świadczone przez osobę posiadającą konieczne kwalifikacje zawodowe wymagane do udzielania świadczeń zdrowotnych w zakresie zawodu medycznego.

Z przytoczonych powyższej argumentów wynika, że zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18a i pkt 19a ustawy objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi które tych celów nie realizują nie mogą korzystać z przedmiotowego zwolnienia. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie jaki cel przyświecał danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Zauważyć należy, że nie w każdym przypadku działania podejmowane na rzecz pacjenta mają na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawę jego zdrowia.

Uwzględniając powyższe regulacje należy stwierdzić, że decydujące znaczenie dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT do opisanych we wniosku usług, jest wykazanie, że celem świadczonych usług jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywrócenie i poprawa zdrowia.

Profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby. Z kolei interpretując termin "poprawa zdrowia", którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, należy zastosować wykładnię literalną, zgodnie z którą wyrażenie to oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie. Podobnie należy postąpić dokonując wykładni pojęcia "przywracanie zdrowia", które oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

Rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia usług świadczonych przez Wnioskodawcę, należy dokonać oceny, czy ww. usługi polegające na tym, że:

* pacjent umawia wizytę (poradę) u psychoonkologa, która odbywa się na platformie poprzez wideokonferencję,

* pacjent umawia wizytę (poradę) osobistą, która odbywa się na platformie poprzez czat,

* pacjent umawia wizytę (poradę) osobistą, która odbywa się w gabinecie psychoonkologa,

* pacjent będzie mógł zwrócić się za pośrednictwem platformy, w formie tekstowej, o udzielenie fachowej porady przez psychoonkologa (odpowiedź zostanie dostarczona pacjentowi również za pośrednictwem platformy),

* psychoonkolog będzie mógł zwrócić się za pośrednictwem platformy, w formie tekstowej, do superwizora (innego psychoonkologa o uznanym statusie oraz stażu, który prowadzi tego typu "wewnętrzny mentoring" i "wewnętrzne konsultacje" dla innych psychoonkologów) o udzielenie fachowej porady dotyczącej usług opieki medycznej świadczonych przez niego na rzecz pacjentów,

świadczone przez Wnioskodawcę - pośrednika - za pomocą serwisu internetowego mogą zostać objęte zwolnieniem od podatku VAT, jako "opieka medyczna" lub działalność "ściśle związana" z "opieką szpitalną i medyczną" w rozumieniu wskazanych powyżej przepisów ustawy o VAT jak i orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Jak wskazał Wnioskodawca celem usług opisanych w pkt 1-5 katalogu usług będzie opieka medyczna polegająca na ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia poprzez udzielanie fachowych porad medycznych oraz wsparcia psychologicznego zawierają się w pojęciu opieki medycznej w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług. Usługi te korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT.

Zatem biorąc pod uwagę opis sprawy i powołane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca nabywając usługi medyczne (wskazane w pkt 1-5) od psychologów, lekarzy, pielęgniarek - służące ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia - we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, tj. na rzecz pacjentów, będzie miał prawo do korzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy. Możliwość zastosowania tego zwolnienia - jak wynika z ww. regulacji prawnych - nie jest uwarunkowana tym, aby cena za usługę była równa poniesionemu przez Wnioskodawcę kosztowi nabycia usług od psychoonkologów.

Ponadto należy podkreślić, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności opodatkowania usług wskazanych w pkt 6-7 opisu sprawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.