ILPP1/443-303/10-4/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2010 r. (data wpływu 15 marca 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 maja 2010 r. (data wpływu 24 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 24 maja 2010 r. o doprecyzowanie opisanego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Dnia 31 grudnia 2008 r. Wnioskodawca zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej (budowa mieszkań na sprzedaż). Zainteresowany sporządził remanent i rozliczył podatek VAT z remanentu. w remanencie Wnioskodawca wykazał pozostałe mieszkania, które nie zostały do dnia 31 grudnia 2008 r. sprzedane. Zainteresowany wycenił przedmiotowe mieszkania (jako towar) i opodatkował podatkiem VAT - wykazał w deklaracji remanent (wartość niesprzedanych mieszkań) i zapłacił podatek od towarów i usług. Do dnia 31 grudnia 2009 r. sprzedaż z remanentu podlegała zwolnieniu od podatku VAT - zgodnie z art. 14 i interpretacją z dnia 29 kwietnia 2009 r. nr ILPP2/443-148/09-4/GZ. Jednak do dnia 31 grudnia 2009 r. Zainteresowanemu nie udało się sprzedać całości z remanentu.

W złożonym w dniu 24 maja 2010 r. uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany oświadczył, iż:

* sprzedaż mieszkań będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, pierwszemu nabywcy po wybudowaniu - wydatki stanowiły więcej niż 30 % wartości początkowej (budynek został kupiony jako rozpoczęta budowa),

* pierwsze zasiedlenie nastąpi po sprzedaży. Do dnia złożenia uzupełnienia do wniosku nie nastąpiło pierwsze zasiedlenia,

* Zainteresowany ponosił wydatki na ulepszenie - wybudowanie mieszkań w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do dnia 31 grudnia 2008 r. i wówczas wydatki te były obniżone o kwotę podatku naliczonego, a były one wyższe o 30 % od wartości początkowej,

* od przedmiotowych mieszkań przysługiwało Zainteresowanemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - Wnioskodawca był podatnikiem podatku VAT - wówczas prowadził działalność gospodarczą,

* mieszkania nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych przez okres 5 lat. Rozpoczętą budowę w ramach prowadzonej działalności Zainteresowany kupił w dniu 31 maja 2008 r., a zakończył budowę mieszkań 31 grudnia 2008 r. - wówczas zakończył działalność i mieszkania wykazał i rozliczył w inwentaryzacji oraz rozliczył podatek VAT - od remanentu likwidacyjnego dnia 31 grudnia 2008 r.

W lutym 2010 r. Zainteresowany sprzedał 1 mieszkanie, zarejestrował się jako podatnik VAT i zapłacił podatek VAT należny od transakcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy naliczyć i rozliczyć podatek VAT, gdy nastąpiła sprzedaż w roku 2010.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z tym, iż zapłacił on już podatek VAT od remanentu, sprzedaż ta powinna być zwolniona od podatku, gdyż od tych towarów już raz zapłacił podatek od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5 ust. 3 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają również towary w przypadku, o którym mowa w art. 14. Przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pod pojęciem towary - w świetle art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Podstawowa stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22 %, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki.

Stosownie do zapisu art. 14 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

Przepisy ust. 1 i 3 - w myśl art. 14 ust. 4 ustawy - stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 14 ust. 5 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej "spisem z natury". Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Stosowanie do zapisu art. 14 ust. 6 ustawy, obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Dostawa towarów dokonywana przez byłych wspólników spółek, o których mowa w ust. 1 pkt 1, oraz przez osoby fizyczne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i ust. 3, której przedmiotem są towary objęte spisem z natury, podlega zwolnieniu od podatku przez okres 12 miesięcy od dnia, o którym mowa w ust. 6, pod warunkiem rozliczenia podatku od towarów objętych spisem z natury (art. 14 ust. 7 ustawy).

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca na dzień likwidacji działalności gospodarczej, tj. na dzień 31 grudnia 2008 r., sporządził remanent likwidacyjny, w którym ujął przedmiotowe mieszkania i odprowadził od nich należny podatek od towarów i usług. Do dnia 31 grudnia 2009 r. Zainteresowanemu nie udało się sprzedać całości z remanentu.

Wyżej przytoczone przepisy wskazują, iż dostawa pozostałych po likwidacji działalności gospodarczej towarów, które zostały uwzględnione w remanencie likwidacyjnym, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Należy jednak zaznaczyć, iż zwolnienie jest ograniczone podmiotowo i obejmuje osoby będące byłymi wspólnikami spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej oraz osoby fizyczne prowadzące uprzednio działalność gospodarczą. Omawiana regulacja przewiduje ponadto, iż przez okres 12 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego zwalnia się od podatku dostawę towarów objętych spisem z natury, pod warunkiem jednak rozliczenia podatku wynikającego z dokonanego remanentu likwidacyjnego.

Mając na uwadze ww. przepisy oraz dokonaną analizę stwierdza się, iż w przedmiotowej sprawie, dostawa poszczególnych mieszkań w roku 2010 nie może już korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 14 ust. 7 ustawy.

Aby określić, czy po upływie 12 miesięcy sprzedaż towarów objętych spisem z natury podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy również określić czy dokonujący tej dostawy będzie wówczas działał jako podatnik podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca w lutym 2010 r. sprzedał jedno mieszkanie nabyte w celu odsprzedaży i zamierza sprzedawać kolejne. Ponadto Zainteresowany zarejestrował się jako podatnik podatku VAT. Zatem, sprzedaż mieszkań następuje w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W sytuacji, gdy osoba fizyczna wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (wskazane w art. 5 ust. 1 ustawy), jako osoba będąca podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działająca w takim charakterze, to dostawa przedmiotowych nieruchomości co do zasady podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości lub ich części, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata. Jeśli jednak dostawa nieruchomości jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, to może ona korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, po spełnieniu określonych w tym przepisie warunków.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. w efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dononywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz z uzupełnienia do wniosku wynika, iż Zainteresowany zakończył prowadzenie działalności gospodarczej w dniu 31 grudnia 2008 r. Wnioskodawca sporządził remanent likwidacyjny, w którym wykazał niesprzedane mieszkania. Obecnie planuje sprzedać przedmiotowe mieszkania. Sprzedaż mieszkań będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, pierwszemu nabywcy po wybudowaniu. Pierwsze zasiedlenie nastąpi po sprzedaży. Wydatki stanowiły więcej niż 30% wartości początkowej (budynek został kupiony jako rozpoczęta budowa). w stosunku do ww. mieszkań przysługiwało Zainteresowanemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Mieszkania nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych przez okres 5 lat.

W lutym 2010 r. Zainteresowany sprzedał 1 mieszkanie, zarejestrował się jako podatnik VAT i zapłacił podatek VAT należy od transakcji.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę mieszkań nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż dostawa - jak wskazuje Zainteresowany - zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Wnioskodawcy nie przysługuje również zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ponieważ Zainteresowanemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do przedmiotowych mieszkań, jak również Wnioskodawca ponosił wydatki na ich ulepszenie przekraczające 30% ich wartości początkowej.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 12 ustawy, do dostawy, budowy, remontu i modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się 7% stawkę podatku.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl ust. 12a powołanego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Artykuł 41 ust. 12b ustawy stanowi natomiast, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

Zgodnie z ust. 12c cyt. artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Ponadto, na podstawie § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% w odniesieniu do:

Reasumując, sprzedaż mieszkań w roku 2010 przez Wnioskodawcę nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 14 ust. 7 oraz w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy. Jednakże, jeżeli przedmiotem dostawy są lokale mieszkalne znajdujące się w obiekcie budownictwa mieszkaniowego sklasyfikowanym w PKOB w dziale 11 lub budynku niemieszkalnym sklasyfikowanym w PKOB w dziale 12, to ich dostawa podlega opodatkowaniu preferencyjną 7% stawką podatku VAT.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku. Kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji nr ILPP1/443-303/10-5/AK z dnia 4 czerwca 2010 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.