ILPP1/443-30/08-2/MK - Opodatkowanie odszkodowania otrzymanego przez gminę w zamian za wywłaszczone nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy X przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2007 r. (data wpływu 27 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odszkodowania otrzymanego przez Gminę w zamian za wywłaszczone nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 grudnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odszkodowania otrzymanego przez Gminę w zamian za wywłaszczone nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wojewoda X decyzjami Nr XXX i YYY stwierdził nabycie z mocy prawa z dniem 23 września 2006 r. (z załączonych dokumentów wynika, iż datą nabycia był dzień 23 września 2005 r.) przez Skarb Państwa, prawa własności nieruchomości położonych na terenie Gminy X. Jednocześnie za odjęcie prawa własności nieruchomości ustalono odszkodowanie na rzecz Wnioskodawcy w kwocie łącznej 2.381.193,00 zł. Nieruchomości przejęte na rzecz Skarbu Państwa położone są na terenie, dla którego została wydana decyzja Wojewody X z dnia 25 lipca 2005 r. Nr ZZ (znak ZZZZ) ustalająca lokalizację inwestycji polegającej na przebudowie drogi krajowej Nr (...) na odcinku (...) od Km 340-485,00 do Km 352-927,84 w województwie (...) - wchodzą w pas drogi krajowej Nr (...). Decyzja ta stała się ostateczna z dniem 25 września 2005 r. Jak wynika z decyzji Wojewody X przejęcie nieruchomości nastąpiło z mocy prawa na podstawie art. 14 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych (Dz. U. Nr 80, poz. 721 z późn. zm.). W myśl wymienionego artykułu nieruchomości przeznaczone na pasy drogowe, stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji stała się ostateczna. Zgodnie z decyzjami oraz z brzmieniem art. 14 ust. 3 ww. ustawy gminie za nieruchomości przejęte od Skarbu Państwa przysługuje odszkodowanie według zasad obowiązujących przy wywłaszczeniu nieruchomości.

Ww. kwotę za odjęcie prawa własności nieruchomości gmina otrzymała: część kwoty 18 grudnia 2006 r., a pozostałą kwotę 02 stycznia 2007 r.

Gmina X będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług odprowadziła podatek za grudzień 2006 r. i za styczeń 2007 r., według stawki 22%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina realizując postanowienia art. 29 ustawy o VAT odprowadziła podatek od towarów i usług traktując otrzymane kwoty jako zaliczki, kierując się art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednakże zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych, nieruchomości przeznaczone na pasy drogowe, stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego, stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji stała się ostateczna. Na podstawie powołanego przepisu Skarb Państwa uzyskał z mocy prawa określone prawo rzeczowe. Wydane decyzje administracyjne stanowią zatem potwierdzenie tych praw oraz wskazują, iż przeniesienie prawa własności następuje z mocy ustawy, a nie z mocy nakazu władzy publicznej.

Należy również zwrócić uwagę, że odprowadzenie podatku VAT spowodowało obniżenie odszkodowania, którego wysokość określona została decyzjami administracyjnymi.

W myśl art. 4 (5) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie normalizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatków od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG) "nie uznaje się za podatników państwowe, regionalne i lokalne organy administracji oraz inne organy podlegające prawu publicznemu w zakresie czynności lub transakcji, w których uczestniczą jako organy publiczne....".

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa dla realizacji których zostały powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z decyzji Wojewody X przejęcie własności na rzecz Skarbu Państwa następuje na cele publiczne w związku z inwestycją polegającą na przebudowie drogi krajowej. Wojewoda wydając decyzję wykonywał czynności mieszczące się w ramach jego zadań.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy ruchome jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Z kolei w art. 7 ust. 1 ustawy postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych (Dz. U. Nr 80, poz. 721 z późn. zm.) nieruchomości przeznaczone na pasy drogowe, stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego, stają się własnością Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji drogi dotycząca tych nieruchomości stała się ostateczna.

W myśl ust. 3 przytoczonego przepisu, za nieruchomości, o których mowa w ust. 1, jednostkom samorządu terytorialnego przysługuje odszkodowanie ustalone według zasad obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości. Następnie Wojewoda, w drodze decyzji, stwierdza nabycie przez Skarb Państwa własności nieruchomości, o której mowa w ust. 1, oraz ustala odszkodowanie (art. 14 ust. 4 cyt. ustawy).

Przepis ten ustawą z dnia 18 października 2006 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 220, poz. 1601 z późn. zm.) został uchylony. Konsekwencją takiej regulacji, przedmiotowy przepis przestał obowiązywać w krajowym porządku prawnym z dniem 16 grudnia 2006 r.

Przepis ma jednak zastosowanie w sprawie bowiem nabycie z mocy prawa (przez Skarb Państwa gruntów określonych we wniosku) nastąpiło z dniem 23 września 2005 r.

Zgodnie zatem z powołanymi przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych, w przypadku przeniesienia prawa własności gruntów należących do jednostki samorządu terytorialnego przeznaczonych na pasy drogowe, jednostce takiej przysługuje odszkodowanie ustalone według zasad obowiązujących przy wywłaszczeniu nieruchomości.

W świetle cytowanych wyżej przepisów, w sytuacji przedstawionej we wniosku, ma miejsce dostawa towarów (gruntu), w zamian za odszkodowanie, a zatem czynność, do której wprost odnosi się art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W tym przypadku, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Od zasady tej ustawa przewiduje jednak pewne wyjątki. Na podstawie bowiem art. 15 ust. 6 cyt. ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W przypadku przeniesienia prawa własności gruntów na cele budowy lub poszerzenia dróg w roli organu władzy publicznej wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej występuje organ nabywający nieruchomości. Organem tym może być wojewoda lub starosta (na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami - tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm. i powołanej wyżej ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych), dokonujący nabycia w imieniu Skarbu Państwa. Czynność wykonywana przez organy dokonujące przejęcia nieruchomości nie stanowi dostawy towaru, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podmiotem, który realizuje dostawę jest dotychczasowy właściciel nieruchomości, czyli Gmina. Zbywając nieruchomość Gmina nie realizuje ani zadań własnych ani zleconych, w tym przypadku dokonuje przeniesienia z mocy prawa własności towaru w zamian za odszkodowanie. Wykonuje zatem czynność, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 cyt. wyżej ustawy, występując w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Ani organ władzy publicznej (wójt, burmistrz) ani urząd obsługujący ten organ (urząd gminy) wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Zarówno bowiem organy władzy publicznej jak i urzędy obsługujące te organy nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały one powołane, dodatkowo pod warunkiem, iż czynności te nie są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W przypadku przeniesienia prawa własności nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane.

Gmina, będąca jednostką samorządu terytorialnego nie może również skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.). Dokonując przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością Gmina nie realizuje ani zadań własnych ani zleconych przez organ administracji rządowej.

Otrzymane odszkodowanie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów według stawki określonej w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. wg stawki 22%. Ponieważ z opisu stanu faktycznego nie wynika, aby przedmiotem dostawy był grunt zabudowany budynkiem, zatem obowiązek podatkowy z tytułu przedmiotowej dostawy powstaje według zasad określonych w art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z generalną zasadą zawartą w art. 19 ust. 1 cyt. ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jednocześnie w ust. 4 powołanego przepisu zaznaczono, iż w przypadku, gdy dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT, zatem wydanie nieruchomości za odszkodowaniem powinna udokumentować fakturą VAT. Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 19 ust. 4 cyt. ustawy obowiązek podatkowy z tytułu przedmiotowej dostawy powstał z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu licząc od dnia wydania nieruchomości.

W przedmiotowym przypadku decydujące znaczenie ma zatem data wystawienia faktury. Jeżeli została ona wystawiona w terminie obowiązek podatkowy powstaje w dniu wystawienia faktury. W sytuacji natomiast, gdy faktura nie została wystawiona w terminie, obowiązek podatkowy powstaje w 7. dniu od dnia wydania towaru.

Data zapłaty za przeniesienie prawa własności miałaby znaczenie dla ustalenia obowiązku podatkowego tylko wówczas, gdyby przed wydaniem nieruchomości Gmina otrzymała zaliczki. W takim przypadku bowiem - zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy - obowiązek podatkowy powstałby z chwilą ich otrzymania. Zawarty we wniosku opis stanu faktycznego na to jednak nie wskazuje.

Reasumując, przeniesienie z mocy prawa własności nieruchomości przeznaczonej na pasy drogowe w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Momentem, w którym odszkodowanie należało wykazać w deklaracji VAT-7 jest miesiąc wystawienia faktury (jeżeli została ona wystawiona w terminie) lub też miesiąc, w którym przypada 7 dzień od dnia wydania nieruchomości (jeśli faktury w tym terminie nie wystawiono).

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy podkreślić, iż analiza treści dokumentów załączonych do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego wydaje, w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączonych do wniosku dokumentów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.