ILPP1/443-3/14-4/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2013 r. (data wpływu 30 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 lutego 2014 r. (data wpływu 10 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości gruntowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości gruntowych. Dnia 10 lutego 2014 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną. Otrzymał od matki oraz brata pełnomocnictwo do sprzedaży działek w formie aktu notarialnego (nr rep. 4509/12 z dnia 29 maja 2012 r.). Matka udział w nieruchomości nabyła na podstawie umowy darowizny z dnia 5 marca 1990 r. oraz na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w J. Wnioskodawca oraz brat udziały w nieruchomości nabyli na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w J z dnia 13 kwietnia 1995 r., sygn. akt (...) o stwierdzeniu nabycia spadku po ojcu.

Pełnomocnictwo do sprzedaży dotyczyło następujących działek: 148/5, 148/6, 148/7, 148/8, 148/9, 148/10, 148/11, 148/12, 148/13, 148/14, 148/15, 148/16, 148/20, 148/21, 148/22, 148/23 wraz ze sprzedażą z każdej z wymienionych działek udziału w drodze wynoszącego 1/19 części w działce 148/24.

W dniu 8 listopada 2011 r. Burmistrz Miasta i Gminy P wydał decyzję Nr (...) o warunkach zabudowy dla działek, na które Wnioskodawca otrzymał pełnomocnictwo i ustalono, że mają być przeznaczone na zbudowanie budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z instalacjami, urządzeniami technicznymi i pozostałą niezbędną infrastrukturą techniczną. Gmina P nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla tego terenu.

W dniu 29 lutego 2012 r. Burmistrz Miasta i Gminy P wydał decyzję zatwierdzającą podział nieruchomości stanowiącej współwłasność W A do 2/4 części, K W do 1/4 części oraz M A do 1/4 części, zapisanej w księdze wieczystej Nr (...) Sądu Rejonowego w X.

W roku 2012 Zainteresowany sprzedał działki w następujących terminach: 29 maja 2012 r., 11 czerwca 2012 r. oraz 21 listopada 2012 r. W roku 2013 - do zmiany przepisów - Wnioskodawca dokonał sprzedaży 4 lutego 2013 r. Nakłady poczynione na nieruchomość ograniczały się do geodezyjnego wyodrębnienia działek oraz jednokrotnego ogłoszenia w prasie lokalnej i internecie. Działki stanowią majątek osobisty nabyty w drodze dziedziczenia. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działki wymienione we wniosku nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Do geodezyjnego wyodrębnienia działek grunty były udostępniane innym osobom na podstawie umowy dzierżawy odpłatnej.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza jeszcze sporadycznie sprzedać około 6 działek dla różnych nabywców. W celu przygotowania działek do sprzedaży zostały poczynione nakłady związane z geodezyjnym wyodrębnieniem działek oraz jednokrotnym ogłoszeniem w internecie i prasie lokalnej (6.104 zł). Wnioskodawca nie dokonał uzbrojenia działek w media oraz nie dokonał ogrodzenia działek. Wystąpił z wnioskiem o ustalenie warunków zabudowy.

Dnia 10 lutego 2014 r. Zainteresowany uzupełnił wniosek o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego wskazując, że:

1. Z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla sprzedawanych działek wystąpili: K W, W A i M A.

2. Wnioskodawca zbył w roku 2012 - 5 działek. Dnia 29 maja 2012 r. zbył działkę 148/17 do aktu notarialnego przystąpili: K W, W A i M A, dnia 29 maja 2012 r. zbyto także działki nr 148/18 i 148/19 do aktu notarialnego przystąpili K W, W A i M A, dnia 11 czerwca 2012 r. zbył działkę 148/20 do aktu notarialnego przystąpiła K W działająca w imieniu własnym i osób pozostałych na podstawie pełnomocnictwa, dnia 21 listopada 2012 r. zbyto działkę nr 148/21 do aktu notarialnego przystąpiła K W działająca w imieniu własnym i pozostałych na podstawie pełnomocnictwa.

3. Z wnioskiem o podział nieruchomości zapisanej w KW nr (...) wystąpili: K W, W A i M A.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż działek do 31 marca 2013 r. jest objęta 23% podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nie podjął On profesjonalnych działań, co skutkuje brakiem możliwości uznania za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca dokonał podziału odziedziczonej działki na kilka mniejszych, a następnie sprzedaży. Nakłady na nieruchomość ograniczały się do geodezyjnego podziału działek oraz jednokrotnego ogłoszenia o sprzedaży w internecie, a także jednokrotnego ogłoszenia w prasie lokalnej.

Nie można więc uznać, że Wnioskodawca działał jako handlowiec będący podatnikiem podatku od towarów i usług, bowiem dokonywał jedynie sprzedaży majątku prywatnego, wykonując tym samym swoje prawo własności.

Podkreślić należy również, że w ustawie o podatku od towarów i usług brak regulacji jednoznacznie wskazującej na implementację przez Polskę unormowania zawartego w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej, uznającego za podatnika również podmioty dokonujące okazjonalnych transakcji związanych z działalnością gospodarczą.

Dnia 15 września 2011 r. Trybunał Sprawiedliwości UE wydał wyrok w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10. W toku postępowania przez TSUE rząd polski utrzymywał, że Polska skorzystała z możliwości wyrażonej w art. 12 Dyrektywy 2006/112, zaś jego implementacja nastąpiła w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. TSUE uchylił się od jednorazowej oceny, zaś w uzasadnieniu raczej sugeruje, że Polska nie implementowała regulacji zawartej w art. 12 Dyrektywy 2006/112/WE.

Po pierwsze dlatego, że przepisy unijne stanowią o podmiocie, który okazjonalnie dokonuje pewnych transakcji, natomiast przepis polski wskazuje na podmiot dokonujący transakcji jednorazowej w okolicznościach wskazujących na zamiar częstotliwości ich dokonywania. Transakcje okazjonalne, to generalnie transakcje podejmowane gdy nadarzy się okazja. Transakcje jednorazowe w okolicznościach wskazujących na zamiar częstotliwego ich dokonywania nie są okazjonalne.

Po drugie przepisy unijne wskazują, że możliwość uznania za podatników dotyczy podmiotów dokonujących transakcji okazjonalnych w odniesieniu do konkretnych towarów: gruntów i budynków. Polski przepis odnosi się natomiast do wszystkich transakcji, a nie tylko dotyczących gruntów i budynków. Oznacza to, że Polska dokonała nieprawidłowej implementacji przepisów unijnych.

Wskazać należy, że w ocenie TSUE także w sytuacji zbywania większej liczby działek możemy mieć do czynienia z wykonywaniem prawa własności. Również fakt podziału gruntu na mniejsze działki nie czyni ze sprzedawcy handlowca. Ogłoszenie o sprzedaży w zwykłej formie nie świadczy o profesjonalnym charakterze podejmowanych czynności. Dziś prawie każdy kto chce sprzedać działkę ogłasza się w internecie czy w prasie. O opodatkowaniu nie powinna również przesądzać okoliczność, że przed sprzedażą osoba fizyczna dokonała ich podziału w celu osiągnięcia odpowiednio wyższej ceny.

Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym, zwłaszcza w sytuacji gdy został on nabyty w drodze darowizny lub dziedziczenia. Majątek nie został nabyty w celu jego dalszej odsprzedaży, lecz na potrzeby własne, tj. na budowę domu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Artykuł 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r. - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

* dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

* czynność ta wykonana została przez podmiot, który dla tej właśnie czynności występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle przytoczonych wyżej regulacji prawnych zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży gruntu jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług definicja działalności gospodarczej ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tut. Organ nadmienia, że definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług jest znacznie szersza niż definicja działalności gospodarczej uregulowana w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 672 z późn. zm.), czy też w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.). W konsekwencji, ocena określonych stanów na gruncie powołanych aktów prawnych może być odmienna.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ponadto, że dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji, jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta.

Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W ustaleniu, czy podmiot dokonujący sprzedaży w odniesieniu do tej czynności powinien być uznany za podatnika podatku VAT pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07. W orzeczeniu tym Sąd wskazał, że formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W orzeczeniu tym stwierdzono również, że fakt podjęcia, np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą takie działania, jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, deweloperskich czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne, jest czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca, w celu dokonania sprzedaży gruntu, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz.U.UE.L 347.1 z późn. zm. - (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że "osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby". Trybunał zwrócił uwagę, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zatem biorąc pod uwagę tezy z powyższego orzeczenia Trybunału w sprawach C-180/10 i C 181/10 stwierdzić należy, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z powołanego wyżej orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jednoznacznie wynika, że rozstrzygnięcie, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

W świetle powołanych orzeczeń, nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych. Ponadto, podjęcie takich czynności np. jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działanie marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną może stanowić również działalność gospodarczą.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku niezabudowanych nieruchomości, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną i otrzymał od matki oraz brata pełnomocnictwo do sprzedaży działek w formie aktu notarialnego nr rep. (...) z dnia 29 maja 2012 r. Matka udział w nieruchomości nabyła na podstawie umowy darowizny z dnia 5 marca 1990 r. oraz na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w J. Wnioskodawca oraz brat udziały w nieruchomości nabyli na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w J z dnia 13 kwietnia 1995 r., sygn. akt (...) o stwierdzeniu nabycia spadku po ojcu. Pełnomocnictwo do sprzedaży dotyczyło następujących działek: 148/5, 148/6, 148/7, 148/8, 148/9, 148/10, 148/11, 148/12, 148/13, 148/14, 148/15, 148/16, 148/20, 148/21, 148/22, 148/23 wraz ze sprzedażą z każdej z wymienionych działek udziału w drodze wynoszącego 1/19 części w działce 148/24.

W dniu 8 listopada 2011 r. Burmistrz Miasta i Gminy wydał decyzję Nr (...) o warunkach zabudowy dla działek, na które Wnioskodawca otrzymał pełnomocnictwo i ustalono, że mają być przeznaczone na zbudowanie budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z instalacjami, urządzeniami technicznymi i pozostałą niezbędną infrastrukturą techniczną. Gmina nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla tego terenu.

W dniu 29 lutego 2012 r. Burmistrz Miasta i Gminy wydał decyzję zatwierdzającą podział nieruchomości stanowiącej współwłasność W A do 2/4 części, K W do 1/4 części oraz M A do 1/4 części zapisanej w księdze wieczystej Nr (...) Sądu Rejonowego w J.

W roku 2012 Zainteresowany sprzedał działki w następujących terminach: 29 maja 2012 r., 11 czerwca 2012 r. oraz 21 listopada 2012 r. W roku 2013 - do zmiany przepisów - Wnioskodawca dokonał sprzedaży 4 lutego 2013 r. Nakłady poczynione na nieruchomość ograniczały się do geodezyjnego wyodrębnienia działek oraz jednokrotnego ogłoszenia w prasie lokalnej i internecie. Działki stanowią majątek osobisty nabyty w drodze dziedziczenia. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działki wymienione we wniosku nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Do geodezyjnego wyodrębnienia działek grunty były udostępniane innym osobom na podstawie umowy dzierżawy odpłatnej.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza jeszcze sporadycznie sprzedać około 6 działek dla różnych nabywców. W celu przygotowania działek do sprzedaży zostały poczynione nakłady związane z geodezyjnym wyodrębnieniem działek oraz jednokrotnym ogłoszeniem w internecie i prasie lokalnej (6.104 zł). Wnioskodawca nie dokonał uzbrojenia działek w media oraz nie dokonał ogrodzenia działek. Wystąpił z wnioskiem o ustalenie warunków zabudowy. Z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla sprzedawanych działek wystąpił Wnioskodawca oraz matka i brat. Wnioskodawca zbył w roku 2012 - 5 działek. Dnia 29 maja 2012 r. zbył działkę 148/17, dnia 29 maja 2012 r. zbyto także działki nr 148/18 i 148/19 do aktu, dnia 11 czerwca 2012 r. zbył działkę 148/20, dnia 21 listopada 2012 r. zbyto działkę nr 148/21. Z wnioskiem o podział nieruchomości zapisanej w KW nr (...) wystąpił: Wnioskodawca oraz matka i brat.

W świetle powołanych powyżej przepisów, dostawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej.

Mając na względzie przedstawiony powyżej opis sprawy wskazać należy, że w analizowanej sprawie występują przesłanki pozwalające uznać, że dokonując dostaw ww. działek Zainteresowany występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Jak wskazał sam Wnioskodawca, na przedmiotowe działki na wniosek Zainteresowanego Burmistrz Miasta i Gminy wydał decyzję o warunkach zabudowy pod budownictwo mieszkalne jednorodzinne wraz z instalacjami, urządzeniami technicznymi i pozostałą niezbędną infrastrukturą techniczną oraz zatwierdził podział nieruchomości. Następnie, w celu sprzedaży działek Wnioskodawca poniósł nakłady w celu przygotowania nieruchomości do sprzedaży, również w postaci zamieszczania ogłoszeń w lokalnej prasie i internecie. Ponadto Zainteresowany dokonał już transakcji sprzedaży działek oraz zamierza dokonać podobnych transakcji w przyszłości.

Zatem powyższe działania jednoznacznie wskazują, że Wnioskodawca w celu sprzedaży działek zachowuje się jak podmiot profesjonalnie zajmujący się obrotem nieruchomościami. Zainteresowany zaangażował środki podobne do tych jakie, byłyby wykorzystywane przez handlującego nieruchomościami. Ponadto przed tymi czynnościami działki będące obecnie przedmiotem dostawy były udostępniane odpłatnie osobom trzecim na podstawie umowy dzierżawy.

W ocenie tut. Organu opisane wyżej działania podejmowane przez Wnioskodawcę nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, a to oznacza, że dostawy działek nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że czynności wykonywane przez Zainteresowanego wypełniają definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, zatem Wnioskodawca występuje - w związku z dostawą ww. działek - w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Zatem sprzedaż działek, o których mowa we wniosku, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazać należy, że podstawowa stawka podatku - w myśl art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Niemniej, jak wynika z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r. - w przypadku gruntów niezabudowanych zwolniona od podatku jest jedynie dostawa terenów innych niż budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi, itp. niebędących terenami budowlanymi lub przeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9, posługuje się kryterium przeznaczenia terenu. Wskazać przy tym należy, że na gruncie przepisów podatkowych obowiązujących do 31 marca 2013 r. brak było definicji pojęcia terenu budowlanego oraz przeznaczonego pod zabudowę.

Jednocześnie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, wydanego w składzie siedmiu sędziów, z 17 stycznia 2011 r., sygn. akt I FPS 8/10, Sąd ten wskazał, że w związku z tym, że w ustawie o VAT nie sprecyzowano pojęcia terenu budowlanego lub przeznaczonego pod zabudowę, w sytuacji braku planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla klasyfikacji terenu niezabudowanego, wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków a nie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.

Biorąc powyższe pod uwagę w celu prawidłowej klasyfikacji terenu niezabudowanego dla potrzeb zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r.), niezbędny jest plan zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, a w przypadku ich braku, wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków, a nie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 647 z późn. zm.).

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Dokonując zatem podsumowania powyższej analizy stwierdzić należy, że kwestię zasad kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej oraz zakres i sposób postępowania w sprawach przeznaczenia terenów na określone cele oraz ustalenia zasad ich zagospodarowania i zabudowy określa ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Z zawartych w niej przepisów wynika, że o przeznaczeniu terenu decyduje plan zagospodarowania przestrzennego sporządzony, dla terenów gminy - przez gminę oraz że ustalenia tego planu kształtują sposób wykonywania prawa własności nieruchomości. W przypadku natomiast jego braku określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż niezabudowanych działek stanowi - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - odpłatną dostawę towarów, tj. czynność podlegającą opodatkowaniu uregulowaną w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Transakcja ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Jak wyjaśniono bowiem powyżej, przedmiotowa regulacja zwalnia od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę (w brzmieniu do dnia 31 marca 2013 r.). Przesłanka ta w niniejszej sprawie nie jest spełniona, gdyż dla działek będących przedmiotem dostawy wydano decyzję o warunkach zabudowy. Zatem - w świetle powyższych rozważań oraz stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 marca 2013 r. - ww. grunty uznane są za tereny budowlane. Skutkiem powyższego sprzedaż działek, o których mowa we wniosku, nie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r.), lecz jest opodatkowana - stosownie do treści art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy - według stawki podatku w wysokości 23%.

Podsumowując, sprzedaż opisanych we wniosku działek do dnia 31 marca 2013 r. nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, lecz jest objęta podatkiem w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.