ILPP1/443-290/10-6/AI

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Cywilnej, przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2010 r. (data wpływu 12 marca 2010 r.), uzupełnionym pismami z dnia 20 maja 2010 r. (data wpływu 24 maja 2010 r.) oraz z dnia 8 czerwca 2010 r. (data wpływu 14 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwot należnych z tytułu najmu lokali użytkowych - jest prawidłowe.

W dniu 12 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwot należnych z tytułu najmu lokali użytkowych. Powyższy wniosek uzupełniono pismami z dnia: 20 maja 2010 r. oraz 8 czerwca 2010 r. o doprecyzowanie opisanego stanu faktycznego, zredagowanie pytania, przedstawienie własnego stanowiska do zredagowanego pytania oraz dokonanie opłaty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jako podstawowy zakres działalności gospodarczej prowadzi wynajem posiadanych lokali użytkowych. Do dnia 31 grudnia 2009 r. Zainteresowany otrzymywał od developera za pośrednictwem zarządu/zarządcy nieruchomości faktury VAT, ujmujące koszty zarządzania budynkiem oraz koszty części wspólnej proporcjonalnie do posiadanego udziału w nieruchomości, które następnie były refakturowanie najemcom.

Od 1 stycznia 2010 r. została powołana wspólnota mieszkaniowa i Spółka w konsekwencji tego została jej członkiem. Dotychczasowy zarząd/zarządca poinformował Spółkę pismem, iż nie będzie wystawiał jak dotychczas faktur VAT, ponieważ wspólnota nie prowadzi działalności gospodarczej, lecz odmawia również wystawiania jakichkolwiek dokumentów księgowych umożliwiających zaksięgowanie opłat związanych z kosztami zarządzania oraz przypadających na Spółkę kosztów części wspólnej.

Zarząd/zarządca uważa, iż zaliczki na koszty należy uiszczać w oparciu o zawarte w przedmiotowym piśmie szacunkowe wyliczenie kosztów oparte na przyjętym przez wspólnotę planie gospodarczym, gdyż dopiero po zakończeniu roku sprawozdawczego i zatwierdzeniu wydatków przez zgromadzenie wspólnoty, zarząd/zarządca może określić wszystkie wydatki, koszty, wówczas dopiero może wystawić dokument odpowiadający wymogom przepisów prawnych.

Z pism z dnia 20 maja 2010 r. oraz 8 czerwca 2010 r., stanowiących uzupełnienie do wniosku wynika, iż Spółka wystawia na rzecz najemców faktury VAT obejmujące dwie pozycje:

Miesięczne koszty zarządzania nieruchomością stanowią koszty wynikające z zaliczkowego zestawienia opłat wystawianego przez wspólnotę mieszkaniową Spółce, która zestawienie to dołącza do każdej wystawianej faktury.

Na powyższe koszty składają się: energia elektryczna części wspólnych, woda do części wspólnych, utrzymanie czystości i pielęgnacja zieleni, naprawy i konserwacje, wynagrodzenie zarządcy, ubezpieczenie i opłaty publiczno-prawne, ochrona obiektu, opłata stała za ciepło, centralne ogrzewanie, podgrzanie wody, zimna woda i ścieki, wywóz śmieci, fundusz remontowy.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu lokali użytkowych na własny rachunek (PKWiU 70.20.12). Podatnik prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów i rozlicza najem metodą memoriałową. w umowach najmu znajduje się zapis, że miesięczny czynsz najmu wraz z miesięcznymi kosztami zarządzania nieruchomością płatny jest za każdy miesiąc z góry w terminie do 10 dnia każdego miesiąca.

Spółka wyjaśniła ponadto, iż nie świadczy usług zarządzania nieruchomościami. Usługę tę świadczy firma zarządzająca wynajęta przez Wspólnotę, której członkiem jest Spółka. Wnioskodawca otrzymał od zarządcy pisemne powiadomienie o wysokości zaliczki na koszty funkcjonowania części wspólnej, ustalonej w oparciu o uchwalony przez Wspólnotę budżet. Na podstawie tego powiadomienia Spółka uiszcza Zarządcy co miesiąc kwotę za zarządzanie i funkcjonowanie części wspólnej. Kwotę tą powiększaną o 22% podatek VAT, w oparciu o zawartą umowę Spółka refakturuje następnie firmie wynajmującej od niej lokal.

W związku z powyższym zadano następujące pytania ostatecznie zredagowane w piśmie z dnia 20 maja 2010 r.:

Czy do otrzymanych i następnie refakturowanych najemcom kwot należy doliczyć VAT wg stawek obowiązujących. Czy przenoszone na najemców "miesięczne koszty zarządzania nieruchomością" podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 22%.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarząd/zarządca wspólnoty powinien wystawić Spółce będącej właścicielem lokali użytkowych wchodzących w skład wspólnoty, prowadzącej działalność gospodarczą dokument księgowy np. notę księgową, stanowiącą podstawę do przyjęcia ponoszonych wydatków w koszty oraz umożliwiającą dalsze refakturowanie najemców lokali, którzy również oczekują jednoznacznej podstawy dla ponoszonych opłat. Na podstawie otrzymanych not księgowych Spółka wystawiałaby faktury VAT najemcom ze stawką 22% lub 7% w zależności od rodzaju usługi.

Ponadto, Spółka wskazuje, iż jako członek Wspólnoty mieszkaniowej, wynajmuje lokale użytkowe. Stroną umowy o dostawę mediów, o świadczenie usług napraw i tym podobnych usług składających się na koszty zarządzania nieruchomością jest wspólnota mieszkaniowa, która wystawia zestawienie kosztów zarządzania na właściciela lokalu. Jednocześnie Spółka obciąża najemców lokali mieszkalnych czynszem oraz zaliczkami na poczet kosztów zarządzania nieruchomością ponoszonych przez Wspólnotę.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że przedmiotem świadczenia na rzecz najemców jest usługa główna. tj. najem lokali użytkowych, a ww. koszty są elementem usług pomocniczych do tej usługi. w efekcie, na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przedmiotowe wydatki są świadczeniem należnym z tytułu umowy najmu lokali, a nie z tytułu odsprzedaży "mediów", czy przeniesienia na najemców tych kosztów. Tym samym wydatki na poczet miesięcznych kosztów zarządzania nieruchomością w sytuacji, gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów lub z dostawcami usług, stanowią wraz z czynszem obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z tytułu świadczenia usług najmu na rzecz lokatorów.

Ponadto zauważyć należy, że odrębne potraktowanie dodatkowych kosztów obciążających najemców z tytułu korzystania przez nich z mediów stanowiłoby sztuczne dzielenie usługi najmu. Podobne stanowisko wyraża Europejski Trybunał Sprawiedliwości w orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (C-349/96), w którym stwierdził, iż do usług pomocniczych stosuje się te same zasady opodatkowania co do usługi zasadniczej; usługę należy uznać więc za usługę pomocniczą, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz środek do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

Z powyższego wynika, że miesięczne koszty zarządzania nieruchomością powinny być opodatkowane według zasad właściwych dla świadczonych usług najmu lokali niemieszkalnych (PKWIU 70.20.12), tj. wg stawki 22%.

Zatem, Spółka prawidłowo wystawia faktury VAT na rzecz najemców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Najem jest więc umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zgodnie z art. 353¹ ustawy - Kodeks cywilny, strony zawierające umowę np. najmu, mogą ułożyć stosunek prawny według swojego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki oraz zwolnienie od podatku od towarów i usług.

Zatem wymienioną wyżej stawkę należy stosować, jeżeli brak jest przepisu szczególnego określającego obniżoną stawkę podatku lub zwolnienie od podatku, przy czym przepisy takie zawiera zarówno ustawa, jak też rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799).

Dla szczegółowego określenia zakresu przedmiotowego stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w tym stawek podatkowych dla świadczonych usług, ustawodawca posłużył się odesłaniem do klasyfikacji statystycznych, poprzez zapis w art. 8 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Należy jednocześnie wskazać, iż na podstawie § 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - Dz. U. Nr 207, poz. 1293 - do celów m.in. opodatkowania podatkiem od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi wymienione w zał. nr 4. w załączniku tym, stanowiącym "Wykaz usług zwolnionych od podatku" pod poz. 4 wymieniono usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 70.20.11 - "usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, z wyłączeniem wynajmu lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe".

Wskazać należy, że użycie przez ustawodawcę "ex" przy grupowaniu PKWiU, korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług lub obniżonej stawki podatku oznacza, że zwolnienie lub obniżona stawka dotyczy tylko danej usługi z danego grupowania.

Ze zwolnienia od podatku od towarów i usług wynikającego z powołanych wyżej przepisów nie korzysta zatem wynajem lokali użytkowych.

Należy zauważyć, iż zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi w zakresie zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 70.32.11).

W Dziale 70 załącznika do powołanego rozporządzenia z dnia 18 marca 1997 r., pod symbolem 70.32 sklasyfikowano usługi zarządzania nieruchomościami świadczone na zlecenie. Zastosowano jednakże oddzielne grupowanie tych usług ze względu na rodzaj nieruchomości. Usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczonymi na zlecenie posiadają symbol 70.32.11, natomiast niemieszkalnymi - 70.32.12.

Mając na uwadze treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że usługa w zakresie zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi (sklasyfikowana w PKWiU pod symbolem ex 70.32.11 - z wyłączeniem wyceny nieruchomości) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, natomiast usługi zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi jako umieszczone w grupowaniu PKWiU 70.32.12 podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 22%.

Z kolei z zapisu art. 106 ust. 1 ustawy wynika, że podatnicy, o których mowa w art. 15 są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, którą zgodnie z art. 2 pkt 22 jest również odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury - art. 106 ust. 4 ustawy.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Zainteresowany otrzymywał od developera za pośrednictwem zarządu/zarządcy nieruchomości faktury VAT, ujmujące koszty zarządzania budynkiem oraz koszty części wspólnej proporcjonalnie do posiadanego udziału w nieruchomości, które następnie były refakturowanie najemcom.

Od 1 stycznia 2010 r. została powołana wspólnota mieszkaniowa i Spółka w konsekwencji tego została jej członkiem. Dotychczasowy zarząd/zarządca poinformował Spółkę pismem, iż nie będzie wystawiał jak dotychczas faktur VAT, ponieważ wspólnota nie prowadzi działalności gospodarczej, lecz odmawia również wystawiania jakichkolwiek dokumentów księgowych umożliwiających zaksięgowanie opłat związanych z kosztami zarządzania oraz przypadających na Spółkę kosztów części wspólnej.

Miesięczne koszty zarządzania nieruchomością stanowią koszty wynikające z zaliczkowego zestawienia opłat wystawianego przez wspólnotę mieszkaniową Spółce, która zestawienie to dołącza do każdej wystawianej faktury. Na powyższe koszty składają się: energia elektryczna części wspólnych, woda do części wspólnych, utrzymanie czystości i pielęgnacja zieleni, naprawy i konserwacje, wynagrodzenie zarządcy, ubezpieczenie i opłaty publiczno-prawne, ochrona obiektu, opłata stała za ciepło, centralne ogrzewanie, podgrzanie wody, zimna woda i ścieki, wywóz śmieci, fundusz remontowy. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu lokali użytkowych na własny rachunek, sklasyfikowaną pod symbolem PKWIU 70.20.12. w umowach najmu znajduje się zapis, że miesięczny czynsz najmu wraz z miesięcznymi kosztami zarządzania nieruchomością płatny jest za każdy miesiąc z góry w terminie do 10 dnia każdego miesiąca. Ponadto, jak wskazał Zainteresowany, Spółka nie świadczy usług zarządzania nieruchomościami na rzecz najemców. Usługę tę świadczy firma zarządzająca wynajęta przez Wspólnotę, której członkiem jest Spółka.

W przedmiotowej sprawie w umowach najmu, które Wnioskodawca zawiera z najemcami lokali użytkowych znajdujących się w budynkach wspólnoty mieszkaniowej nie zawarto zapisu, iż Wnioskodawca świadczy na rzecz najemców usługi zarządzania nieruchomościami, zatem koszty zarządzania nieruchomością, w skład których wchodzą: energia elektryczna części wspólnych, woda do części wspólnych, utrzymanie czystości i pielęgnacja zieleni, naprawy i konserwacje, wynagrodzenie zarządcy, ubezpieczenie i opłaty publiczno-prawne, ochrona obiektu, opłata stała za ciepło, centralne ogrzewanie, podgrzanie wody, zimna woda i ścieki, wywóz śmieci, fundusz remontowy stanowią element kalkulacyjny czynszu.

Jak wykazano w powołanych wyżej przepisach zwolnienie od podatku VAT obejmuje wyłącznie usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, z wyłączeniem wynajmu lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe (sklasyfikowana pod symbolem PKWiU 70.20.11).

Odnosząc powyższe do sprawy będącej przedmiotem zapytania należy stwierdzić, że zarówno czynsz należny od najemców lokali użytkowych wraz z kosztami zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi (jako nie korzystające ze zwolnienia) opodatkowane są podstawową 22% stawką VAT. Natomiast opłaty za media, z uwagi na fakt, iż są składnikiem kompleksowej usługi najmu podlegają opodatkowaniu wg stawki właściwej dla tej usługi.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze - art. 29 ust. 2 ustawy.

Powyższe oznacza, że Wnioskodawca powinien potraktować kwoty dotyczące zarówno najmu jak i kosztów zarządzania nieruchomością wynikające z not obciążeniowych wystawionych przez wspólnotę mieszkaniową, którymi następnie obciążani są najemcy jako obrót i opodatkować je odpowiednią stawką podatku.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powyższe przepisy należy stwierdzić, iż należny Wnioskodawcy czynsz z tytułu najmu lokali użytkowych, jak również miesięczne koszty zarządzania nieruchomością, w skład których wchodzą m.in. opłaty za media, podlegają opodatkowaniu stawką 22%.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwot należnych z tytułu najmu lokali użytkowych. Natomiast, kwestia dotycząca stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów została załatwiona w interpretacji nr ILPB1/415-312/10-4/IM w dniu 17 czerwca 2010 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.