ILPP1/443-28/10/12-S/MK - Możliwość opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 12 października 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 759/10 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 110/11 - stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 stycznia 2010 r. (data wpływu 11 stycznia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 marca 2010 r. (data wpływu 17 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek, podstawy opodatkowania oraz zwrotu podatku - jest prawidłowe.

W dniu 11 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek, podstawy opodatkowania oraz zwrotu podatku. Dnia 17 marca 2010 r. wniosek został doprecyzowany o opis zdarzenia przyszłego oraz przedstawiono własne stanowisko w sprawie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 13 maja 1996 r. Wnioskodawczyni kupiła działkę budowlaną o powierzchni 10 a. Dnia 4 lipca 1997 r. dokupiła 25 a ziemi rolnej, przylegającej do wcześniej posiadanej działki. W dniu 30 marca 1999 r. dokupiła jeszcze 56 a, które poprzedniemu właścicielowi pozostały po sprzedaży tamtych działek. W roku 1999 rozpoczęła budowę domu jednorodzinnego na 10 a. Pozostały teren, w jej planach, został przeznaczony pod funkcje rolne i rekreacyjne.

Zainteresowana zaznaczyła, że budowę prowadzi do dnia dzisiejszego, gdyż finansuje ją jedynie ze środków własnych (bez jakiegokolwiek kredytu). W roku 2005 został zmieniony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i część z pozostałej ziemi została przeznaczona pod budownictwo. Z uwagi na brak środków na budowę sprzedała w roku 2007 jedną działkę o pow. 11,5 a. Uzyskane w ten sposób środki przeznaczyła na kontynuowanie budowy. Wnioskodawczyni wskazała, że po podziale zostawiła sobie 15 a ziemi przylegającej do działki, na której buduje dom z przeznaczeniem na cele jakie zakładała przy kupnie ziemi. Z uwagi na koszty robót wykończeniowych w roku 2009 dokonała podziału pozostałego terenu na 3 działki, na których zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego można budować budynki mieszkalne. Zainteresowana zamierza je sprzedać, aby mieć środki na dokończenie budowy.

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, że:

* na przedmiotowych działkach nie była prowadzona działalność gospodarcza, w tym również rolnicza;

* nie dokonywała ona sprzedaży żadnych produktów rolnych. Produkty z ogrodu wykorzystywane były przez nią wyłącznie na własne potrzeby;

* do ewentualnej sprzedaży pozostały jej trzy działki. Nie wyklucza ona, że w przyszłości może być zmuszona do ich sprzedaży, ze względu na finansowanie budowy;

* nigdy ani odpłatnie, ani bezpłatnie nie udostępniała gruntu innym osobom;

* jedna z działek ma pow. około 16 a, z czego około 12 a ma charakter ziemi, na której można się budować. Pozostałe 4 a, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nadają się praktycznie do obsiania trawą. Zainteresowana nadmieniła, że działka ta przylega do rowu melioracyjnego i to również warunkuje sposób jej wykorzystania (konieczność zapewnienia możliwości czyszczenia rowu - 4 m).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawczyni

Ad. 1

Zainteresowana nie powinna być objęta podatkiem VAT, ponieważ jej intencją nie było i nie jest handlowanie ziemią. Do sprzedaży zmusza ją sytuacja finansowa związana z prowadzoną budową. Zainteresowana zaznaczyła, że choć miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego został zmieniony w roku 2005, jedną działkę sprzedała dopiero w roku 2007. W związku z planowaną w roku 2010 sprzedażą, w ocenie Wnioskodawczyni, nie można również mówić o prowadzeniu jakiejkolwiek działalności gospodarczej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2

W przypadku konieczności płacenia podatku powinien on być naliczony od kwoty z aktu, gdyż kryzys zweryfikował ceny gruntów. Gdyby urząd skarbowy miał wątpliwości dotyczące ceny, to w ocenie Zainteresowanej, zawsze można wszcząć postępowanie.

Ad. 3

Wnioskodawczyni nie zna obowiązujących w tej materii przepisów, ale uważa, że takie rozwiązanie jest jak najbardziej słuszne.

Ad. 4

Od gruntu, na którym nie można nic zrobić i w związku z tym nie wzrosła jego wartość podatek VAT nie powinien być naliczony.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 30 marca 2010 r. interpretację indywidualną nr ILPP1/443-28/10-4/MK, w której stanowisko Wnioskodawcy uznał za:

* nieprawidłowe w zakresie opodatkowania sprzedaży działek, podstawy opodatkowania oraz zwrotu podatku,

* prawidłowe w zakresie opodatkowania terenu mającego status zieleni nieurządzonej na łąkach trwałych.

W ww. interpretacji tut. Organ stwierdził, że Zainteresowana sprzedając powstałe po podziale działki przeznaczone pod budownictwo była w związku ze sprzedażą działki w roku 2007 i będzie w związku z planowanymi dostawami zobowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług w wysokości 22%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy. Jako podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, Wnioskodawczyni winna przyjąć kwotę należną wynikającą z aktu notarialnego pomniejszoną o kwotę należnego podatku, czyli 22%. Ponadto Zainteresowana nie ma możliwości prawnej w zakresie podatku od towarów i usług otrzymania zwrotu zapłaconego podatku VAT należnego, z tytułu sprzedanych działek. Organ podatkowy wyjaśnił także, iż w sytuacji gdy część terenu, posiadająca status zieleni nieurządzonej na łąkach trwałych jest terenem niezabudowanym innym niż teren budowlany oraz przeznaczony pod zabudowę, to jego sprzedaż będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, a Zainteresowana nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku VAT z tytułu jej sprzedaży.

Pismem z dnia 12 kwietnia 2010 r. (data wpływu 15 kwietnia 2010 r.) Wnioskodawczyni wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa i zmiany interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2010 r. nr ILPP1/443-28/10-4/MK.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.

W związku z powyższym, Zainteresowana wniosła w dniu 7 czerwca 2010 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.

Po rozpatrzeniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wydał wyrok w dniu 12 października 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 759/10, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

W odpowiedzi na powyższe orzeczenie, pismem z dnia 30 listopada 2010 r. Minister Finansów wniósł skargę kasacyjną znak ILRP-007-201/10-2/EŚ w której zaskarżył wyrok WSA we Wrocławiu w całości. Wyrokiem z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 110/11, Naczelny Sąd Administracyjny, oddalił skargę kasacyjną, skutkiem czego wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 12 października 2010 r. stał się prawomocny z dniem 16 listopada 2011 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku - Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 110/11 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 12 października 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 759/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Aby zatem dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik działając w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny z dnia 16 października 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 759/10, w świetle art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dla celów tej ustawy odrębnie zdefiniowano pojęcie działalności gospodarczej, której wykonywanie pozwala na przypisanie podmiotowi statusu podatnika VAT. Wydaje się zasadnym twierdzenie, iż aby zidentyfikować wykonywanie czynności w ramach działalności gospodarczej należy ustalić cechę częstotliwości jej wykonywania lub co najmniej zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy przez co rozumiemy wolę ich powtarzalnego wykonywania.

Aczkolwiek ustawa nie wyraża tego wprost, przyjąć należy, że działalnością gospodarczą jest w zasadzie tylko ta aktywność, która wykonywana jest zawodowo, czyli w sposób profesjonalny. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności (vide A. Bartosiewicz w A. Bartosiewicz R. Kubacki. VAT Komentarz, 2. wydanie. W-wa 2007. s. 219). Wniosek taki płynie z brzmienia art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, który stanowi, iż działalność gospodarcza to działalność producentów, handlowców lub usługodawców. Powyższe powoduje, że za podatnika na gruncie ustawy o VAT uważa się osobę, która dokonuje czynności dostawy towarów w ramach działalności gospodarczej, a zatem funkcjonuje w obrocie profesjonalnym, a podejmowane przez nią czynności mają charakter częstotliwy. Działalność handlowców to niczym innym zespół czynności polegających na zakupie towarów w celu ich dalszej odsprzedaży, przy czym wykonywaniu tych czynności towarzyszyć powinien co najmniej zamiar ich podejmowania w sposób powtarzalny.

Sprzedaż gruntu bez wątpienia mieści się w pojęciu dostawy dokonanej w ramach działalności handlowca. Zarówno w doktrynie, jak i orzeczeniach sądów administracyjnych, wskazuje się na to, że istotą działalności handlowca jest nabywanie towarów, a następnie ich odsprzedaż w celach zarobkowych. Oznacza to, że aby podmiot działał jako handlowiec, w rozumieniu ustawy o VAT, musi on nabyć towar z góry założonym zamiarem jego dalszej odsprzedaży. Rzecz ma się odmiennie w przypadku nabycia towaru do majątku w innym celu, gdyż jego dalsza sprzedaż nie statuuje takiej działalności. Jak wskazano wyżej, działalność taka musi się charakteryzować także profesjonalnym i zawodowym charakterem, co implikuje jej określony stopień zorganizowania oraz ciągłość.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawczyni kupiła działkę budowlaną o powierzchni 10 a. W roku 1997 zakupiła kolejne 25 a ziemi rolnej, w roku 1999 dokupiła jeszcze 56 a. W roku 1999 rozpoczęła budowę domu jednorodzinnego na 10 a. Pozostały teren w jej planach został przeznaczony pod funkcje rolne i rekreacji. Zainteresowana zaznaczyła, że budowę prowadzi do dnia dzisiejszego, gdyż finansuje ją jedynie ze środków własnych. W roku 2005 został zmieniony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, w związku z czym, część z pozostałej ziemi została przeznaczona pod budownictwo. Z uwagi na brak środków na budowę, Zainteresowana sprzedała w roku 2007 jedną działkę o pow. 11,5 a. Uzyskane w ten sposób środki przeznaczyła na kontynuowanie budowy. Wnioskodawczyni wskazała, że po podziale zostawiła sobie 15 a ziemi przylegającej do działki, na której buduje dom z przeznaczeniem na cele jakie zakładała przy kupnie ziemi. W roku 2009 dokonała podziału pozostałego terenu na 3 działki, na których zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego można budować budynki mieszkalne. Ponadto, jak wskazała Zainteresowana, na przedmiotowych działkach nie była prowadzona działalność gospodarcza, w tym również rolnicza. Wnioskodawczyni nie dokonywała sprzedaży żadnych produktów rolnych. Produkty z ogrodu wykorzystywane były przez nią wyłącznie na własne potrzeby. Do ewentualnej sprzedaży pozostały jej trzy działki. Nie wyklucza ona, że w przyszłości może być zmuszona do ich sprzedaży, ze względu na finansowanie budowy. Zainteresowana nigdy, ani odpłatnie ani bezpłatnie, nie udostępniała gruntu innym osobom.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonująca dostawy opisanych działek Wnioskodawczyni wystąpi w charakterze podatnika. Zainteresowana - jak sama twierdzi - nie wykorzystywała nieruchomości w działalności gospodarczej oraz w działalności rolniczej. Uwzględniając ponadto fakt, iż bezpośrednim powodem zbycia działek jest dokończenie budowy domu jednorodzinnego stwierdzić należy, iż nic nie wskazuje na to, aby nabyciu nieruchomości towarzyszył zamiar jej późniejszego zbycia oraz wykorzystywania w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Sposób postępowania Wnioskodawczyni jako handlowca wyklucza także inne jej postępowanie. Z opisu sprawy nie wynika bowiem, by Zainteresowana podejmowała aktywne działania, które mogłyby świadczyć o zamiarze profesjonalnego obrotu nieruchomościami, tj. nie podejmowała jakichkolwiek starań mających na celu przygotowanie do sprzedaży gruntu, takich jak ogłoszenie w mediach. Powyższe potwierdza także nieudostępnianie gruntu osobom trzecim na podstawie odpłatnych lub bezpłatnych czynności. Zatem, Zainteresowana sprzedając wymienione działki korzystać będzie z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Wnioskodawczynię cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a dostawę działek cech czynności opodatkowanej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Reasumując, Zainteresowana w związku ze sprzedażą działek nie będzie musiała uiszczać podatku VAT.

W tym miejscu należy wyjaśnić, iż uwzględniając fakt, że organ podatkowy wykluczył obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług w związku z planowaną sprzedażą działek gruntu (pytanie nr 1), zatem odpowiedź na pytanie nr 2, 3 i 4, stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji nr ILPP1/443-28/10-4/MK, tj. 30 marca 2010 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.