ILPP1/443-271/13-3/AI

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2013 r. (data wpływu 4 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 czerwca 2013 r. (data wpływu 6 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, iż sprzedaż pamiątek podlega opodatkowaniu VAT - jest prawidłowe.

W dniu 4 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, iż sprzedaż pamiątek podlega opodatkowaniu VAT. Wniosek uzupełniono w dniu 6 czerwca 2013 r. o dowód uiszczenia dodatkowej opłaty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Gmina prowadzi Centrum Informacji Turystycznej (dalej: Centrum), znajdujące się w lokalu użytkowym budynku gminnego, zlokalizowanego w rynku.

Gmina poniosła wydatki inwestycyjne na przebudowę lokalu, w szczególności związane ze sporządzaniem dokumentacji projektowej, wykonaniem prac budowlanych, sprawowaniem nadzoru nad pracami, zakupem materiałów oraz zakupem wyposażenia. Gmina również w przyszłości będzie ponosiła kolejne wydatki inwestycyjne.

Ponadto, Gmina ponosi bieżące wydatki związane z utrzymaniem Centrum. Wydatki te obejmują zarówno nabycie towarów (mediów, środków czystości, materiałów biurowych, innych materiałów), jak i usług (związanych m.in. z drobnymi remontami/konserwacjami, utrzymaniem czystości, wywozem odpadów, etc.).

Gmina prowadzi poprzez Centrum działalność informacyjno-promocyjną, która przybiera zasadniczo dwojaki charakter, a mianowicie jednocześnie:

A. działalność nieodpłatna:

* nieodpłatnie świadczy usługi informacyjno-promocyjne, obejmujące udzielanie turystom informacji dotyczących bazy gastronomicznej, noclegowej, atrakcji turystycznych, tras pieszych i rowerowych, aktualnych rozkładów jazdy środków komunikacji funkcjonujących w Gminie, etc.,

* przekazuje nieodpłatnie zainteresowanym ulotki, broszury, plany miasta, mapy regionu oraz przewodniki (o całkowitym koszcie nabycia nie wyższym niż 10 zł);

B. działalność odpłatna - prowadzi odpłatną sprzedaż pamiątkowych koszulek, gadżetów, widokówek, pamiątek wykonanych przez lokalnych artystów, etc. (dalej: sprzedaż pamiątek).

Podejmowane przez Gminę czynności związane ze sprzedażą pamiątek Gmina dokumentuje wystawianymi paragonami i/lub fakturami VAT, wykazuje je w rejestrach i deklaracjach VAT oraz rozlicza z tego tytułu VAT należny.

Część z ponoszonych wydatków, Gmina jest w stanie przyporządkować bezpośrednio do wykonywanych czynności opodatkowanych, tj. np. wydatki na zakup widokówek i gadżetów przeznaczonych na sprzedaż.

Natomiast część wydatków, związanych z ogólnym funkcjonowaniem Centrum, jest związana zarówno z działalnością nieodpłatną, jak i działalnością odpłatną, są to m.in. wydatki związane z remontem, zakupem tzw. mediów, wywozem odpadów, etc. Gmina pragnie podkreślić, iż nie jest w stanie przyporządkować tych wydatków wyłącznie do jednego rodzaju działalności.

Pozostała część wydatków jest natomiast związana wyłącznie z czynnościami nieopodatkowanymi, np. zakup usług druku ulotek/broszur/map wydawanych wyłącznie nieodpłatnie.

Gmina nie odlicza VAT naliczonego zarówno od wydatków inwestycyjnych, jak i od wydatków bieżących związanych z funkcjonowaniem Centrum.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prowadzona przez Gminę w Centrum sprzedaż pamiątek na rzecz zainteresowanych podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona przez Gminę w Centrum sprzedaż pamiątek na rzecz zainteresowanych podlega opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicje podatnika VAT.

Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W konsekwencji, prowadzona przez Gminę sprzedaż pamiątek, powinna być traktowana na gruncie ustawy o VAT, jako dostawa towarów.

Stanowisko takie zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 26 listopada 2012 r., sygn. ITPP1/443-993a/12/MN, w której Organ stwierdził, że: "czynnościami opodatkowanymi są (będą) również pozostałe usługi wymienione jako działalność A, tj. (...) sprzedaż pamiątek, widokówek i materiałów informacyjnych w Centrum Informacji Turystycznej (...), gdyż ani w ustawie o podatku od towarów i usług, ani też w rozporządzeniu wykonawczym do tej ustawy ustawodawca nie przewidział dla tego rodzaju czynności (dostawy towarów lub świadczenia usług) zwolnienia od podatku od towarów i usług".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy nadmienić, iż od dnia 1 kwietnia 2013 r., powyższy przepis ma następujące brzmienie: "działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych".

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, iż organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba, że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Ponadto, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż zwolnieniem od podatku VAT nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 594), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, w myśl art. 6 ust. 1 powoływanej wyżej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W świetle art. 7 ust. 1 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy (...).

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

W związku z powyższym, należy podkreślić, iż tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, lub zwolnienia realizowanych czynności od podatku, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 12 powołanego wyżej rozporządzenia.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, iż Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina prowadzi Centrum Informacji Turystycznej, znajdujące się w lokalu użytkowym budynku gminnego. Gmina poniosła wydatki inwestycyjne na przebudowę lokalu, w szczególności związane ze sporządzaniem dokumentacji projektowej, wykonaniem prac budowlanych, sprawowaniem nadzoru nad pracami, zakupem materiałów oraz zakupem wyposażenia. Gmina również w przyszłości będzie ponosiła kolejne wydatki inwestycyjne. Ponadto, Gmina ponosi bieżące wydatki związane z utrzymaniem Centrum. Wydatki te obejmują zarówno nabycie towarów (mediów, środków czystości, materiałów biurowych, innych materiałów), jak i usług (związanych m.in. z drobnymi remontami/konserwacjami, utrzymaniem czystości, wywozem odpadów, etc.). Gmina prowadzi poprzez Centrum działalność informacyjno-promocyjną, która przybiera zasadniczo dwojaki charakter, a mianowicie jednocześnie:

A. działalność nieodpłatna:

* nieodpłatnie świadczy usługi informacyjno-promocyjne, obejmujące udzielanie turystom informacji dotyczących bazy gastronomicznej, noclegowej, atrakcji turystycznych, tras pieszych i rowerowych, aktualnych rozkładów jazdy środków komunikacji funkcjonujących w Gminie, etc.,

* przekazuje nieodpłatnie zainteresowanym ulotki, broszury, plany miasta, mapy regionu oraz przewodniki (o całkowitym koszcie nabycia nie wyższym niż 10 zł);

B. działalność odpłatna - prowadzi odpłatną sprzedaż pamiątkowych koszulek, gadżetów, widokówek, pamiątek wykonanych przez lokalnych artystów, etc. (dalej: sprzedaż pamiątek).

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT prowadzonej przez Gminę w Centrum sprzedaży pamiątek na rzecz zainteresowanych.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż Gmina będąc czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług jest również podatnikiem tegoż podatku w zakresie sprzedaży pamiątek. Powyższe wynika z faktu, że przedmiotowa transakcja jest czynnością ze sfery cywilnoprawnej, a zatem niepodlegającą wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, jak również na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia. W konsekwencji, Gmina z tytułu ww. transakcji dokonuje dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i występuje w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Reasumując, prowadzona przez Gminę w Centrum sprzedaż pamiątek na rzecz zainteresowanych podlega opodatkowaniu jako odpłatna dostawa towarów, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, iż sprzedaż pamiątek podlega opodatkowaniu VAT. Natomiast kwestia dotycząca podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które Gmina jest w stanie przyporządkować wyłącznie do działalności opodatkowanej, tj. sprzedaży pamiątek została załatwiona w dniu 2 lipca 2013 r. interpretacją nr ILPP1/443-271/13-4/AI. Z kolei kwestia dotycząca podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dotyczących ogólnego funkcjonowania Centrum (tekst jedn.: wydatków, których Gmina nie jest w stanie przyporządkować do jednego rodzaju działalności) została załatwiona w dniu 2 lipca 2013 r. interpretacją nr ILPP1/443-271/13-5/AI. Natomiast wniosek w części dotyczącej obowiązku naliczania podatku należnego w związku z nieodpłatnym prowadzeniem działalności w Centrum został załatwiony w dniu 2 lipca 2013 r. interpretacją nr ILPP1/443-271/13-6/AI.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.