ILPP1/443-237/11-5/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2011 r. (data wpływu 10 lutego 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 maja 2011 r. (data wpływu 6 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT przy fakturowaniu zaliczki na dostawę działki gruntu - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT przy fakturowaniu zaliczki na dostawę działki gruntu. Dnia 6 maja 2011 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowaniu opisu stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną sprzedaży kilku działek. Przyszła strona kupująca zapłaciła przelewem na konto kwotę ustalonej ceny przyszłej dotyczącej łącznie 4 działek o różnej wielkości. Działki wydzielone zostały z innych działek i ich granice wchodzą w obręb ustalonych w różny sposób warunków zabudowy.

Dnia 6 maja 2011 r. Zainteresowany uzupełnił wniosek o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego wskazując, iż Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie najmu, dzierżawy oraz reklamy.

Umową przedwstępną nie została zbyta żadna działka, a dotyczy ona czterech działek: 159/38, 159/39, 159/40 oraz 159/55.

W wykonaniu tej umowy wpłacona została zaliczka na poczet przyszłej umowy przyrzeczonej:

* działka 159/38 leży na obszarze oznaczonym symbolem U2 i U1 - działka bez zabudowań,

* działka 159/55 leży na obszarze oznaczonym symbolem U2 - działka bez zabudowań,

* działka 159/40 leży na obszarze oznaczonym symbolem U2 - działka zabudowana,

* działka 159/39 leży na obszarze oznaczonym symbolem U2 - działka, bez zabudowań

Gdzie:

symbol U1 oznacza podstawowe przeznaczenie na lotnisko-pasy startowe, dopuszczalne przeznaczenie na parkingi, drogi wewnętrzne, tereny imprez plenerowych z następującymi ustaleniami: zakaz zabudowy oraz napowietrznych sieci infrastruktury technicznej, wprowadza się zakaz nasadzeń zieleni wysokiej, dopuszcza się wjazd z terenu U2, wyklucza się bezpośrednie wjazdy z drogi krajowej,

symbol U2 oznacza podstawowe przeznaczenie na lotnisko-zabudowa dopuszczalne przeznaczenie na usługi, drogi wewnętrzne w tym stanowiące dojazd do terenu U1 oraz parkingi: na terenie obowiązują następujące ustalenia - dla nowej zabudowy i ustala się nieprzekraczalną linię zabudowę w odległości 20 m od granicy terenu z drogą krajową; teren powinny, stanowić integralną całość z terenem U1,

symbol U3 oznacza: przeznaczenie na usługi z zakresu sportu, rekreacji lub wypoczynku turystyki handlu, gastronomii kultury. Obowiązują następujące ustalenia: powierzchnia zabudowy budynków usługowych na poszczególnych działkach nie mogą przekroczyć 20% powierzchni działek; wskaźnik udziału powierzchni biologicznie czynnej terenów oraz poszczególnych działek nie może być mniejszy niż 0,50, wysokość zabudowy mierzona od poziomu terenu do najwyższego punktu dachu nie może przekraczać 15 m. Ustala się nieprzekraczalną linię zabudowy 8 m od granicy terenu z drogą.

Dla terenu U4 obsługę komunikacyjną należy zapewnić za pośrednictwem dróg wewnętrznych prowadzoną na terenach U1, U2 lub tymczasowo do czasu realizacji drogi za pośrednictwem dróg wewnętrznych prowadzonych na terenie U/P 2.

Usługi (bez określonego zakresu) - działalność z zakresu handlu, gastronomii, rzemiosła kultury, opieki zdrowotnej lub weterynaryjnej sportu, rekreacji lub wypoczynku turystyki, obiekty kultu religijnego, a także działalność w zakresie obsługi ludności lub przedsiębiorstw, tj. związana z obsługą nieruchomości, wynajem i wypożyczanie, usługi projektowe lub badawcze, działalność prawnicza, notarialna, rachunkowa, działalność związana z pośrednictwem finansowym, jak banki domy maklerskie, instytucje leasingowe, kredytowe, brokerskie, towarzystwa ubezpieczenia, fundusze itp., doradztwo badanie rynku i opinii publicznej, pośrednictwo, działalność w zakresie reklamy lub informacji, drobne usługi np. fotografia, poligrafia, gabinety kosmetyczne, fryzjerstwo, pralnia, szewc, naprawa artykułów przeznaczenia osobistego i użytku domowego itp., działalność biur i agencji turystycznych, usługi przewodnickie, informacja turystyczna, działalność ośrodków i placówek edukacyjnych, prowadzenie kursów, szkoleń a także działalność firm pocztowych i telekomunikacyjnych.

Jednocześnie jak wskazał Wnioskodawca, nie były wydawane indywidualne decyzje co do przeznaczenia działek.

Grunt zabudowany stanowi tylko działka 159/40, w obecnej chwili jest dzierżawiona długoterminowo natomiast dzierżawca postawił na niej, za zgodą Wnioskodawcy, hangar. Odbiór budowlany oraz decyzja o przydatności do użytkowania datowana jest na 31 marca 2009 r.

Od dnia odbioru hangar użytkowany jest przez dzierżawcę. Nie były ponoszone żadne wydatki w związku z budową hangaru.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę należy zastosować przy fakturowaniu zaliczki do sprzedaży działki, która leży w obrębie dwóch obszarów, dla których określono różne warunki.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy ustalić łączną ilość metrów kwadratowych objętych umową przedwstępną. Ustalić ilość metrów kwadratowych z umowy objętych ustaleniami § 130 dołączonego wypisu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy, i w tej części zastosować zwolnienie z art. 43 ust. 9p 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zaś do części objętych ustaleniami § 131 wypisu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy zastosować opodatkowanie według stawki podstawowej, wartość zaliczki rozliczyć proporcjonalnie do ilości metrów kwadratowych.

Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, iż w załączeniu przesyła wypis i wyrys z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy, mapa sytuacyjna działek których dotyczy powyższe pytanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., nadanym ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy (Bednarek Małgorzata, "Mienie", "Komentarz do art. 44-55 ³ Kodeksu cywilnego", Zakamycze 1997, komentarz do art. 45 k.c.). Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome (Piasecki Kazimierz, "Kodeks cywilny, Księga pierwsza. Część ogólna. Komentarz", Zakamycze 2003, komentarz do art. 45 k.c.).

Natomiast w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonego art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) oraz zmienionego art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726) w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług, dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w przypadku gruntów niezabudowanych zwolniona od podatku jest jedynie dostawa terenów innych niż budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego (miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego), a w przypadku ich braku inne akty ustanowione przez właściwe organy (studium uwarunkowań oraz decyzja o warunkach zabudowy), natomiast dopiero w przypadku braku wyżej wskazanych dokumentów - ewidencja gruntów.

Należy jednak wskazać, iż kwalifikowanie przeznaczenia gruntów w oparciu o dokumentację dotyczącą kształtowania i prowadzenia polityki przestrzennej nie leży w kompetencji organów podatkowych - art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną sprzedaży kilku działek. Przyszła strona kupująca zapłaciła przelewem na konto kwotę ustalonej ceny przyszłej dotyczącej łącznie 4 działek o różnej wielkości. Umowa przedwstępna dotyczy czterech działek: 159/38, 159/39, 159/40 oraz 159/55. I tak:

* działka 159/38 leży na obszarze oznaczonym symbolem U2 i U1 - działka bez zabudowań,

* działka 159/55 leży na obszarze oznaczonym symbolem U2 - działka bez zabudowań,

* działka 159/40 leży na obszarze oznaczonym symbolem U2 - działka zabudowana,

* działka 159/39 leży na obszarze oznaczonym symbolem U2 - działka bez zabudowań.

Jednocześnie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, działki te oznaczono symbolami U1 oraz U2. Przy czym:

* symbol U1 oznacza: podstawowe przeznaczenie na lotnisko-pasy startowe, dopuszczalne przeznaczenie na parkingi, drogi wewnętrzne, tereny imprez plenerowych z następującymi ustaleniami: zakaz zabudowy oraz napowietrznych sieci infrastruktury technicznej, wprowadza się zakaz nasadzeń zieleni wysokiej, dopuszcza się wjazd z terenu U2, wyklucza się bezpośrednie wjazdy z drogi krajowej,

* symbol U2 oznacza: podstawowe przeznaczenie na lotnisko-zabudowa, dopuszczalne przeznaczenie na usługi, drogi wewnętrzne w tym stanowiące dojazd do terenu U1 oraz parkingi: na terenie obowiązują następujące ustalenia - dla nowej zabudowy i ustala się nieprzekraczalną linię zabudowę w odległości 20 m od granicy terenu z drogą krajową; teren powinny, stanowić integralną całość z terenem U1.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny sprawy wyjaśnić należy, iż dostawa działek nr 159/38, 159/39, 159/40 oraz 159/55 jest czynnością podlegającą opodatkowaniu, i nie spełniającą przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Powyższe wynika z faktu, iż dostawa działek gruntu - będących w świetle art. 2 pkt 6 ustawy towarem - stanowi czynność odpłatnej dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jak wynika ponadto z opisu stanu sprawy działki te nie mają charakteru rolnego lub leśnego, co wyklucza w przedmiotowej sprawie zastosowanie zwolnienia od podatku na powołanej podstawie. Przeznaczenie działek dobitnie świadczy bowiem o planowanej zabudowie. Zarówno oznaczenie gruntu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego U1 i U2 potwierdza brak rolnego lub leśnego charakteru przedmiotowych działek, a tylko takie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, mogłyby korzystać. Z punktu widzenia powołanych regulacji ustawy o podatku od towarów i usług nie ma zatem różnicy w zapisach U1 i U 2, bowiem obydwa zakładają zabudowę, tj. w postaci lotnisko-pasy startowe oraz lotnisko-zabudowa.

Wyjaśnić należy, iż w świetle powołanego art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, nie ma znaczenia czy określony grunt jest zabudowany, lecz czy określonymi aktami prawnymi (tj. miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub indywidualną decyzją o warunkach zabudowy) został on przeznaczony pod zabudowę. I choć Wnioskodawca trzy przedmiotowe działki wskazał jako niezabudowane nie oznacza to, iż mogą one ze zwolnienia od podatku korzystać, bowiem przepis jasno wymaga ich przeznaczenia, a nie aktualnego stanu zabudowy.

Natomiast w kwestii czwartej działki, która jak wynika z uzupełnienia z dnia 4 maja 2011 r. została zabudowana hangarem przez dzierżawcę, a ze stanu faktycznego nie wynika, żeby nakłady z tą budową związane były rozliczone przez Wydzierżawiającego i Dzierżawcę, należy również stwierdzić sprzedaż gruntu przeznaczonego pod zabudowę. Powyższe potwierdza również oznaczenie działki nr 159/40 w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem U2.

Reasumując, należy stwierdzić, że dostawa wszystkich działek 159/38, 159/39, 159/40 oraz 159/55 jest czynnością podlegającą opodatkowaniu i opodatkowaną od 1 stycznia 2011 r., stawką 23%. I taką też stawkę należy zastosować dokumentując fakturą VAT zaliczkę na dostawę opisanych działek.

Ponadto w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Nadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT przy fakturowaniu zaliczki na dostawę działki gruntu. Natomiast, kwestia dotycząca stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania obrotu z tytułu dostawy działki oraz zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości gruntowej, została załatwiona w interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2011 r. nr ILPP1/443-237/11-4/MK.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.