ILPP1/443-227/13-2/NS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2013 r. (data wpływu 19 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku w odniesieniu do czynności wniesienia aportem do spółki budynku produkcyjnego oraz lokalu użytkowego wraz z przynależącymi do nich udziałami w gruncie - jest prawidłowe.

W dniu 19 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku w odniesieniu do czynności wniesienia aportem do spółki budynku produkcyjnego oraz lokalu użytkowego wraz z przynależącymi do nich udziałami w gruncie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wraz z małżonką" jest współwłaścicielem na prawach małżeńskiej majątkowej wspólności ustawowej nieruchomości zabudowanej budynkami, stanowiącej działki oznaczone w rejestrze gruntów numerem 487/26 o pow. 0.44.34 ha oraz numerem 487/33 o pow. 0.86.81 ha.

"Budynek produkcyjny nr II".

Prawo użytkowania wieczystego działki nr 487/26 oraz własność budynków tam posadowionych nabyte zostało w dniu 4 maja 1999 r. na mocy aktu notarialnego (Rep. A xx), natomiast sama działka nr 487/26 została nabyta w dniu 12 marca 2008 r. na mocy aktu notarialnego (Rep. A XXX). Powyższą działkę wraz ze znajdującymi się na niej budynkami Zainteresowany wprowadził do składników majątkowych firmy "Ax", której jest właścicielem, z zamiarem wykorzystywania ich w prowadzonej działalności gospodarczej. Przy zakupie powyższej nieruchomości nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ sprzedaż ta była zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (sprzedaż towaru używanego). Zakupiona nieruchomość została zmodernizowana i zaadoptowana na hale produkcyjne, a koszt prac adaptacyjnych przekroczył 30% wartości początkowej. Przy zakupie towarów i usług związanych z pracami adaptacyjnymi "budynku produkcyjnego nr II" był odliczany podatek VAT, ponieważ Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą w całości opodatkowaną VAT. Zmodernizowany "budynek produkcyjny nr II" został oddany do używania 31 grudnia 2000 r. Od momentu oddania zmodernizowanego "budynku produkcyjnego nr II" do użytku zostały przeprowadzone niewielkie prace remontowe, których koszt nie przekroczył 30% wartości początkowej budynku. "Budynek produkcyjny nr II" początkowo był wykorzystywany w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a od 28 grudnia 2007 r. do dnia dzisiejszego jest wynajmowany spółce.

Lokal użytkowy "A" wydzielony z "budynku produkcyjnego nr I".

Prawo użytkowania wieczystego działki nr 487/33 oraz własność budynków tam posadowionych nabyte zostało w dniu 19 grudnia 1994 r. na mocy aktu notarialnego (Rep. A XXX), a następnie prawo użytkowania wieczystego przekształcono w prawo własności w drodze decyzji Burmistrza Miasta i Gminy z dnia 2 grudnia 1998 r. Powyższą działkę wraz ze znajdującymi się na niej budynkami Zainteresowany wprowadził do składników majątkowych firmy "Ax", której jest właścicielem, z zamiarem wykorzystywania ich w prowadzonej działalności gospodarczej. Przy zakupie powyższej nieruchomości nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ sprzedaż ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisu art. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

"Budynek produkcyjny nr I" został rozbudowany o lokal użytkowy "A". Lokal użytkowy "A", w skład którego wchodzi hala produkcyjna oraz część biurowo-socjalno-magazynowa, został oddany do użytku 30 września 2000 r. i został wprowadzony do ewidencji środków trwałych jako odrębny składnik majątkowy firmy. Przy zakupie towarów i usług związanych z rozbudową "budynku produkcyjnego nr I" o lokal użytkowy "A" był odliczany podatek VAT, ponieważ Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą w całości opodatkowaną podatkiem VAT. Lokal użytkowy "A" jest do dnia dzisiejszego wykorzystywany w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i nigdy nie był przedmiotem najmu ani dzierżawy.

W roku 2013 Zainteresowany planuje wycofać z działalności gospodarczej "budynek produkcyjny nr II" oraz wydzielony z "budynku produkcyjnego nr I" lokal użytkowy "A" wraz z przynależącymi do nich udziałami w gruncie, wchodzące w skład nabytych nieruchomości, które zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych "Ax" w roku 2000. Wskazane składniki majątkowe Wnioskodawca chciałby wnieść aportem do spółki cywilnej, w której jest wraz z małżonką wspólnikiem (udziały po 50%). Do wnoszonego "budynku produkcyjnego nr II" i lokalu użytkowego "A", zostaną założone odrębne księgi wieczyste.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie aportem do spółki "budynku produkcyjnego nr II" oraz lokalu użytkowego "A" wyodrębnionego z "budynku produkcyjnego nr I" wraz z przynależącymi do nich udziałami w gruncie, może korzystać ze zwolnienia w zakresie podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportem poszczególnych składników majątku stanowi czynność opodatkowaną na zasadach ogólnych. Oznacza to, że dla tej czynności należy ustalić m.in. właściwą stawkę podatkową.

Dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

"Budynek produkcyjny nr II".

"Budynek produkcyjny nr II" został zmodernizowany i oddany do użytku po ulepszeniu 31 grudnia 2000 r. Wydatki na ulepszenie przekroczyły 30% wartości początkowej. Budynek ten od roku 2007 do dnia dzisiejszego jest wydzierżawiany innemu podmiotowi gospodarczemu, zatem nastąpiło pierwsze zasiedlenie, czyli oddanie budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wniesienie aportem "budynku produkcyjnego nr II" nastąpi po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, zatem czynność ta może być zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zatem, w przedmiotowej sprawie grunt przyjmie stawkę podatku, jaka obowiązuje w stosunku "budynku produkcyjnego nr II", czyli zwolnienie od podatku VAT.

Lokal użytkowy "A" wydzielony z "budynku produkcyjnego nr I".

Lokal użytkowy "A" wydzielony z "budynku produkcyjnego nr I" do dnia dzisiejszego jest wykorzystywany w działalności gospodarczej Zainteresowanego i nigdy nie był przedmiotem najmu bądź dzierżawy, czyli nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie. W konsekwencji, wniesienie aportem lokalu użytkowego "A", nie będzie zwolnione od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Dodatkowo, z uwagi na fakt, iż przy rozbudowaniu "budynku produkcyjnego nr I" o lokal użytkowy "A" Wnioskodawca odliczał VAT naliczony - to również nie może zastosować zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku VAT. Przepis ten zezwala na zwolnienie z opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, w sytuacji gdy sprzedaż dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia, pod warunkiem, że:

Biorąc pod uwagę ww. przepisy oraz przedstawiony stan sprawy Zainteresowany stwierdza, iż lokal użytkowy "A" wyodrębniony z "budynku produkcyjnego nr I", który użytkowany był wyłącznie w Jego działalności gospodarczej, nie był jeszcze przedmiotem pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, co oznacza, że jego wniesienie aportem do spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej, tj. 23%.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zatem, w przedmiotowej sprawie grunt przyjmie stawkę podatku, jaka obowiązuje w stosunku do lokalu użytkowego "A" czyli 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego - w zależności od tego co jest jego przedmiotem - spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Z treści ww. przepisu wynika, iż dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie "w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu" wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności - może to być czynność zwolniona od podatku.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela (dokonującego dostawy) czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Należy jednakże zauważyć, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności nie dochodzi do pierwszego zasiedlenia, gdyż czynność ta nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, z przytoczonych wyżej przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca wraz z małżonką jest współwłaścicielem na prawach małżeńskiej majątkowej wspólności ustawowej nieruchomości zabudowanej budynkami, stanowiącej działki oznaczone w rejestrze gruntów numerem 487/26 o pow. 0.44.34 ha oraz numerem 487/33 o pow. 0.86.81 ha.

"Budynek produkcyjny nr II".

Prawo użytkowania wieczystego działki nr 487/26 oraz własność budynków tam posadowionych nabyte zostało w dniu 4 maja 1999 r., natomiast sama działka nr 487/26 została nabyta w dniu 12 marca 2008 r. Powyższą działkę wraz ze znajdującymi się na niej budynkami Zainteresowany wprowadził do składników majątkowych firmy "Ax", której jest właścicielem, z zamiarem wykorzystywania ich w prowadzonej działalności gospodarczej. Przy zakupie powyższej nieruchomości nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ sprzedaż ta była zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (sprzedaż towaru używanego). Zakupiona nieruchomość została zmodernizowana i zaadoptowana na hale produkcyjne, a koszt prac adaptacyjnych przekroczył 30% wartości początkowej. Przy zakupie towarów i usług związanych z pracami adaptacyjnymi "budynku produkcyjnego nr II" był odliczany podatek VAT, ponieważ Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą w całości opodatkowaną VAT. Zmodernizowany "budynek produkcyjny nr II" został oddany do używania 31 grudnia 2000 r. Od momentu oddania zmodernizowanego "budynku produkcyjnego nr II" do użytku zostały przeprowadzone niewielkie prace remontowe, których koszt nie przekroczył 30% wartości początkowej budynku. "Budynek produkcyjny nr II" początkowo był wykorzystywany w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a od 28 grudnia 2007 r. do dnia dzisiejszego jest wynajmowany spółce.

Lokal użytkowy "A" wydzielony z "budynku produkcyjnego nr I".

Prawo użytkowania wieczystego działki nr 487/33 oraz własność budynków tam posadowionych nabyte zostało w dniu 19 grudnia 1994 r., a następnie prawo użytkowania wieczystego przekształcono w prawo własności w drodze decyzji Burmistrza Miasta i Gminy. z dnia 2 grudnia 1998 r. Powyższą działkę wraz ze znajdującymi się na niej budynkami Zainteresowany wprowadził do składników majątkowych firmy "Ax", której jest właścicielem, z zamiarem wykorzystywania ich w prowadzonej działalności gospodarczej. Przy zakupie powyższej nieruchomości nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ sprzedaż ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisu art. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa). "Budynek produkcyjny nr I" został rozbudowany o lokal użytkowy "A". Lokal użytkowy "A", w skład którego wchodzi hala produkcyjna oraz część biurowo-socjalno-magazynowa, został oddany do użytku 30 września 2000 r. i został wprowadzony do ewidencji środków trwałych jako odrębny składnik majątkowy firmy. Przy zakupie towarów i usług związanych z rozbudową "budynku produkcyjnego nr I" o lokal użytkowy "A" był odliczany podatek VAT, ponieważ Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą w całości opodatkowaną podatkiem VAT. Lokal użytkowy "A" jest do dnia dzisiejszego wykorzystywany w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i nigdy nie był przedmiotem najmu ani dzierżawy.

W roku 2013 Zainteresowany planuje wycofać z działalności gospodarczej "budynek produkcyjny nr II" oraz wydzielony z "budynku produkcyjnego nr I" lokal użytkowy "A" wraz z przynależącymi do nich udziałami w gruncie, wchodzące w skład nabytych nieruchomości, które zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych "Ax" w roku 2000. Wskazane składniki majątkowe Wnioskodawca chciałby wnieść aportem do spółki cywilnej, w której jest wraz z małżonką wspólnikiem (udziały po 50%). Do wnoszonego "budynku produkcyjnego nr II" i lokalu użytkowego "A", zostaną założone odrębne księgi wieczyste.

Wskazać należy, iż zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy nadmienić, iż do dnia 31 marca 2013 r., powyższy przepis miał następujące brzmienie: "działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych".

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że aport nieruchomości stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W konsekwencji, wniesienie aportem nieruchomości do spółki wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, a sprzedawca wykonując tą czynność występuje w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Ponadto, stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług, to wszystkie wykonywane przez niego czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania tym podatkiem, podlegają opodatkowaniu. Brak jest bowiem podstaw prawnych do uznania, iż opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje w sposób wybiórczy, tzn. niektóre czynności objęte zakresem przedmiotowym realizowane przez podatnika podatku od towarów i usług są opodatkowane, a niektóre nie.

W rezultacie, Zainteresowany prowadząc działalność gospodarczą jako osoba fizyczna jest obowiązany w zakresie podatku VAT rozliczyć obrót uzyskany z tytułu aportu nieruchomości.

W analizowanej sprawie, kluczowym elementem jest ustalenie, czy w odniesieniu do opisanego budynku i lokalu nastąpiło pierwsze zasiedlenie, a jeżeli tak, to w którym momencie.

W odniesieniu do "budynku produkcyjnego nr II" należy stwierdzić, iż planowane wniesienie aportem do spółki cywilnej tego budynku, nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Pierwsze zasiedlenie, tj. oddanie wskazanego budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu, pierwszemu użytkownikowi po jego ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej, miało bowiem miejsce w dniu oddania ww. budynku w najem, tj. 28 grudnia 2007 r. W niniejszej sytuacji spełniony zostanie również drugi warunek umożliwiający zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż między pierwszym zasiedleniem a aportem (dostawą) tego budynku minie okres dłuższy niż 2 lata. W związku z powyższym, aport ten będzie mógł korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast w odniesieniu do lokalu użytkowego "A" należy wskazać, iż jak wynika z opisu sprawy, nie doszło dotąd do wydania ww. lokalu po jego wybudowaniu do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Tym samym należy stwierdzić, iż w przypadku tego lokalu nie doszło do pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy.

W związku z powyższym, dopiero aport opisanego lokalu przez Zainteresowanego, będzie spełniał definicję pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w cyt. art. 2 pkt 14 ustawy.

Tym samym, wniesienie aportem do spółki cywilnej wskazanego lokalu nie będzie spełniało przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy zatem w odniesieniu do ww. lokalu przeanalizować warunki zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z powołanej wyżej regulacji wynika, iż aby dostawa nieruchomości mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków lub budowli, oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunek zawarty w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy oznacza, iż mowa tutaj jest o prawie do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sposobem pozyskania budynków, budowli lub ich części, tj. ich nabyciem, jak również wybudowaniem.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Zainteresowanemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących budowę przedmiotowego lokalu.

Wobec powyższego, wniesienie aportem do spółki cywilnej opisanego lokalu nie będzie mogło korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, nie zostaną bowiem spełnione przesłanki warunkujące zwolnienie od podatku określone w tym przepisie.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, iż czynność wniesienia w formie aportu do spółki cywilnej "budynku produkcyjnego nr II", będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, w oparciu o art. 29 ust. 5 ustawy, zbycie udziału w gruncie, na którym posadowiony jest ten budynek, również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku. Natomiast aport lokalu użytkowego "A" nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, lecz będzie opodatkowany podatkiem od towarów i usług wg stawki określonej w art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%. W rezultacie, w oparciu o art. 29 ust. 5 ustawy, dostawa udziału w gruncie, na którym posadowiony jest ten lokal, również będzie opodatkowana wg 23% stawki podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.