ILPP1/443-211/12-5/AWa

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Miasta przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2012 r. (data wpływu 5 marca 2012 r.), uzupełnionym pismami z dnia 16 i 22 maja 2012 r. (data wpływu 21 i 25 maja 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zamiany nieruchomości gruntowych stanowiących własność Miasta na nieruchomości gruntowe stanowiące własność osób fizycznych niebędących płatnikami podatku VAT - jest prawidłowe.

W dniu 5 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zamiany nieruchomości gruntowych stanowiących własność Miasta na nieruchomości gruntowe stanowiące własność osób fizycznych niebędących płatnikami podatku VAT. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia 16 i 22 maja 2012 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu z dnia 16 maja 2012 r.).

Planowane jest przeprowadzenie zamiany nieruchomości stanowiących własność Miasta na nieruchomości stanowiące własność lub pozostające w użytkowaniu wieczystym osób fizycznych niebędących płatnikami podatku VAT.

Miasto jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Natomiast strony zamiany, tj. osoby fizyczne niebędące płatnikami podatku VAT nie są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Przedmiotem transakcji zamiany nieruchomości jest zamiana nieruchomości niezabudowanych:

1. stanowiącej własność Miasta nr ewid. 364/2, o pow. 0,1608 ha obr. 1, na nieruchomości niezabudowane stanowiące własność osoby fizycznej nr ewid. 365/8 o pow. 0,0066 ha obr. 1 (przejęcie w drodze zamiany na poszerzenie pasa drogi) i 365/9 o pow. 0,1904 ha obr. 1.

Nieruchomości, będące przedmiotem zamiany, należy zaliczyć do terenów budowlanych, przeznaczonych pod zabudowę. Dla nieruchomości stanowiących przedmiot zamiany nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Względem nieruchomości nie były wydane administracyjne decyzje o warunkach zabudowy. Przeznaczenie przedmiotowych gruntów wg ewidencji gruntów:

* dla działki Miasta nr 364/2 obr. I o pow. 0,1608 ha, - oznaczenie użytków: Lz Ł, klasa V- grunty zalesione i zakrzewione, łąki trwałe,

* dla działek osoby fizycznej - oznaczenie użytków:

Nieruchomości, będące przedmiotem zamiany, nie stanowią terenów budowlanych bądź przeznaczonych pod zabudowę. Działka 807/5 podlega zamianie na poprawę warunków zagospodarowania już posiadanej przez Wnioskodawcę działki sąsiedniej 815/4 obr. 1 i nie stanowi samodzielnej działki budowlanej, natomiast działka 73/12 obr. 4 stanowi grunt wydzielony na poszerzenie pasa drogi.

Według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego:

* działka 807/5 obr. 1 - położona jest w granicach terenów oznaczonych symbolem KDW - droga wewnętrzna,

* działka 73/12 obr. 4 - położona jest w granicach terenów oznaczonych symbolem KDD6 - droga publiczna dojazdowa.

Względem nieruchomości nie były wydane administracyjne decyzje o warunkach zabudowy.

3. stanowiącej własność Miasta nr ewid. 1320/4 o pow. 0,1001 ha obr. 1, na nieruchomości niezabudowane stanowiące własność osoby fizycznej nr ewid. 86/2 o pow. 0,0664 ha obr. 4 i 86/4 o pow. 0,0275 ha (przejęcie w drodze zamiany na poszerzenie pasa drogi).

Działki 86/2 i 86/4 obr. 4 podlegające zamianie na poszerzenie pasa drogi nie stanowią terenów budowlanych bądź przeznaczonych pod zabudowę, natomiast działkę 1320/4 obr. 5 należy zaliczyć do terenów budowlanych, przeznaczonych pod zabudowę.

Według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego:

* działka 86/2 obr. 4 - położona jest w granicach terenów oznaczonych symbolem KDL - tereny dróg lokalnych,

* działka 86/4 obr. 4 - położona jest w granicach terenów oznaczonych symbolem KDD7 - tereny dróg dojazdowych,

* działka 1320/4 obr. 5 - położona jest w granicach terenów oznaczonych symbolem MN 13 - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

Względem nieruchomości nie były wydane administracyjne decyzje o warunkach zabudowy.

W piśmie z dnia 22 maja 2012 r. Wnioskodawca wskazał, iż w treści przesłanego uzupełnienia do wniosku z dnia 16 maja 2012 r., błędnie zostały zawarte również wyjaśnienia dotyczące zapytania w sprawie interpretacji indywidualnej dotyczącej poprawności naliczenia podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej położonej w (...), przeznaczonej do zbycia w drodze przetargu. Wyjaśnienia w przedmiotowej sprawie zostały wysłane ponownie do wezwania z dnia 14 maja 2012 r. (data wpływu do Urzędu Miasta 16 maja 2012 r.).

Wyjaśnienia zawarte w piśmie z dnia 16 maja 2012 r., do wezwania nr ILPP1/443-211/12-2/AWa powinny dotyczyć tylko interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania transakcji zamiany nieruchomości. Wszystkie nieruchomości planowane do przeprowadzenia przyszłych transakcji zamiany stanowią działki niezabudowane.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zamiany nieruchomości: Gmina - osoby fizyczne niebędące płatnikami podatku VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega tylko nieruchomość stanowiąca własność Gminy, natomiast nieruchomość stanowiąca własność lub pozostająca w użytkowaniu wieczystym osoby fizycznej niebędącej płatnikiem podatku VAT nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zwanej dalej k.c., rzeczami w rozumieniu niniejszego Kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy (Bednarek Małgorzata, "Mienie", "Komentarz do art. 44-553 Kodeksu cywilnego", Zakamycze 1997, komentarz do art. 45 k.c.). Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome (Pasecki Kazimierz, "Kodeks cywilny, Księga pierwsza. Część ogólna. Komentarz", Zakamycze 2003, komentarz do art. 45 k.c.).

Natomiast w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z przytoczonych przepisów wynika, iż - co do zasady - opodatkowaniu podlegają czynności odpłatne, przy czym nie wynika z nich, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną - zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, przeniesienie własności gruntu, na podstawie umowy zamiany, stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przytoczonych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie wykonywane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany, wynajmu, dzierżawy.

W myśl art. 603 ustawy - Kodeks cywilny, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 k.c., daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 158 k.c., umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione. Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną.

Z powyższego wynika, że przeniesienie własności gruntu na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca w związku z tą dostawą występuje w charakterze podatnika podatku VAT.

Stawka podatku - w myśl art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Niemniej jak wynika z art. 146a pkt 1 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług oraz w przepisach wykonawczych przewiduje się dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwolniona jest od podatku dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Powyższe oznacza, iż generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.).

W myśl art. 3 ust. 1 cyt. wyżej ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego (miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego), a w przypadku ich braku inne akty ustanowione przez właściwe organy (decyzja o warunkach zabudowy).

Dopiero w przypadku, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego, ani decyzja o warunkach zabudowy, należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją.

Należy jednak wskazać, iż kwalifikowanie przeznaczenia gruntów w oparciu o dokumentację dotyczącą kształtowania i prowadzenia polityki przestrzennej nie leży w kompetencji organów podatkowych - art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W wyroku NSA w Warszawie z dnia 17 stycznia 2010 r., sygn. akt I FPS 8/10 Sąd orzekł, że "w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), przy zastosowaniu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2000 r. Nr 100, poz. 1086), w sytuacji braku planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, dla klasyfikacji terenu niezabudowanego wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków, a nie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy".

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), poprzez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolnostojące maszty antenowe, wolnostojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne, przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca, będący czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, planuje przeprowadzenie zamiany własnych nieruchomości na nieruchomości stanowiące własność lub pozostające w użytkowaniu wieczystym osób fizycznych niebędących płatnikami podatku VAT.

Przedmiotem transakcji zamiany nieruchomości, stanowiących własność Miasta jest zamiana nieruchomości niezabudowanych:

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że zamiana działek stanowiących własność Miasta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, iż transakcja zamiany traktowana jest na równi z cywilnoprawną umową sprzedaży, stając się czynnością, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dokonywaną przez podmiot występujący w tej transakcji, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, w roli podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem, uwzględniając opis zdarzenia przyszłego wskazujący, iż przedmiotowe nieruchomości stanowiące własność Miasta, tj.:

W związku z powyższym, transakcje zamiany trzech nieruchomości niezabudowanych, stanowiących własność Miasta, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże:

Tutejszy Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem i własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania transakcji zamiany nieruchomości gruntowych stanowiących własność Miasta na nieruchomości gruntowe stanowiące własność osób fizycznych niebędących płatnikami podatku VAT.

Ponadto, interpretacjami indywidualnymi nr ILPP1/443-211/12-6/AWa i nr ILPP1/443-211/12-7/AWa z dnia 8 czerwca 2012 r. załatwiono wniosek w części dotyczącej opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania transakcji zamiany nieruchomości gruntowej stanowiącej własność Miasta na nieruchomość gruntową stanowiącą własność osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą i będącej płatnikiem podatku VAT oraz w zakresie opodatkowania transakcji zamiany nieruchomości gruntowej stanowiącej własność Miasta na nieruchomość gruntową stanowiącą własność osoby prawnej będącej płatnikiem podatku VAT.

Z kolei, w części dotyczącej kwestii opodatkowania transakcji zamiany nieruchomości gruntowych stanowiących własność osób fizycznych niebędących płatnikami podatku VAT, osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą i będącej płatnikiem podatku VAT oraz osoby prawnej będącej płatnikiem podatku VAT w dniu 8 czerwca 2012 r. wydane zostało postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania nr ILPP1/443-211/12-8/AWa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.