ILPP1/443-200/10-12/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2010 r. (data wpływu 24 lutego 2010 r.), uzupełnionym pismami z dnia: 9 marca 2010 r. (data wpływu 10 marca 2010 r.), 31 marca 2010 r. (data wpływu 2 kwietnia 2010 r.), 6 kwietnia 2010 r. (data wpływu 8 kwietnia 2010 r.) oraz 16 kwietnia 2010 r. (data wpływu 19 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zakupu licencji na produkcję budynków socjalnych od osoby fizycznej - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zakupu licencji na produkcję budynków socjalnych od osoby fizycznej. Powyższy wniosek uzupełniono pismami z dnia: 9 marca 2010 r., 31 marca 2010 r., 6 kwietnia 2010 r. oraz 16 kwietnia 2010 r. o doprecyzowanie stanu faktycznego, skonkretyzowanie pytań oraz własne stanowisko w sprawie, a także o stosowną opłatę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 8 października 2009 r. Wnioskodawca zawarła z Panem XXX Umowę Licencyjną na zakup licencji. Zawarta umowa licencji jest ograniczona czasowo i terytorialnie, i nie daje prawa wyłączności na produkcję. Jest to pierwsza licencja na udzielenie praw do produkcji w oparciu o patent XXX. Pan XXX w zawartej Umowie Licencyjnej występuje jako osoba fizyczna i oświadcza, iż posiada na zasadzie wyłączności wszelkie prawa do ww. patentu. Ponieważ patent jest wyłączną własnością (prywatną) osoby fizycznej, Licencjodawca na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wystawił rachunek do Umowy Licencyjnej, analogicznie do zasad wystawiania rachunku za wykonanie dzieła. Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostały potrącone 50% koszty uzyskania przychodu. Zainteresowany zgodnie z art. 41 powołanej ustawy odprowadził zaliczkę na podatek dochodowy do Urzędu Skarbowego. Na podstawie art. 15 ust. 3 i ust. 3a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) oraz art. 1 ust. 1. ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.), Licencjodawca po konsultacji z Krajową Informacją Podatkową uznał, że ww. czynności nie stanowią podstawy do opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Prawa autorskie i prawa pokrewne są traktowane jednakowo w przypadku każdego przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalonego w jakiejkolwiek postaci niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia w myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca informuje, iż:

W uzupełnieniu z dnia 9 marca 2010 r. Wnioskodawca wskazał, iż zawarł Aneks do Umowy Licencyjnej. w § 1 Aneksu, Strony zgodnie postanawiają dodać do Umowy Licencyjnej pkt 1 o następującej treści:

1a. Licencjodawca udziela niniejszym Licencjobiorcy wyłączności na produkcję budynków socjalnych na podstawie licencji upoważniającej do produkcji budynków prefabrykowanych wg polskiego Patentu uzyskanego na podstawie zgłoszenia europejskiego dokonanego na podstawie międzynarodowego zgłoszenia.

W uzupełnieniu z dnia 31 marca 2010 r. Wnioskodawca informuje, iż:

W uzupełnieniu z dnia 16 kwietnia 2010 r. Zainteresowany wskazał, iż:

W związku z powyższym zadano następujące pytania (zredagowane ostatecznie w piśmie z dnia 31 marca 2010 r.):

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przez działalność gospodarczą rozumie się, zgodnie z ust. 2 cyt. powyżej artykułu, wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa powyżej, nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Przepis ten stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów, wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami lub prawami pokrewnymi (art. 15 ust. 3a).

Uwzględniając treść ww. przepisów należy dodać, że ustawodawca wyłączył z kategorii działalności gospodarczej, w tym również od opodatkowania podatkiem od towarów i usług m.in. czynności z tytułu, których przychody zostały ujęte w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane z zamawiającym więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy wykonawcą a zamawiającym, co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zamawiającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Oznacza to, że aby skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego w podatku VAT zamawiającego i wykonawcę musi łączyć stosunek prawny (w praktyce pisemna umowa), w której zostaną określone warunki i zasady udostępnienia licencji, kwestie związane z wynagrodzeniem i zasady dotyczące odpowiedzialności zamawiającego za czynności wykonawcy w stosunku do osób trzecich. Brak spełnienia, którejkolwiek z ww. przesłanek powoduje, że czynności wykonywane przez podatnika, podlegać będą co do zasady podatkowi od towarów i usług.

Kwestię odpowiedzialności wobec osób trzecich rozpatrujemy co do zasady w sytuacji, gdy czynności wykonywane przez osobę fizyczną, na podstawie umowy, są tożsame z czynnościami wykonywanymi na rzecz osób trzecich przez zlecającego. Odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich nie będzie występowała w sytuacji, gdy zleceniobiorca świadczy usługi na rzecz zleceniodawcy, który jest ostatecznym konsumentem usługi.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że pomiędzy zlecającym a wykonawcą istnieje stosunek prawny określony umową, w której określony został sposób i zasady realizacji przedmiotu umowy oraz wysokość wynagrodzenia. Wnioskodawca, tytułem udzielenia licencji do praw autorskich wypłacił wynagrodzenie. Odpowiedzialność wobec osób trzecich ponosi jedynie zleceniodawca "jako podmiot wprowadzający do obrotu budynki socjalne".

Na potwierdzenie swojego stanowiska Zainteresowany powołał interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 października 2007 r., nr IP-PP2-443-136/07-4/AZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Z kolei art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą - zgodne z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy - o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Jak wynika z art. 15 ust. 3 pkt 3a ustawy, przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Zaznacza się, iż w myśl art. 13 ustawy z dnia z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

Z powyższych przepisów wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o VAT, istotne jest spełnienie wszystkich elementów wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, tj. a mianowicie związku wykonawcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do:

* warunków wykonywania tych czynności,

* wynagrodzenia,

* odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności.

Kwestię odpowiedzialności wobec osób trzecich należy rozpatrywać co do zasady w sytuacji, gdy czynności wykonywane przez osobę fizyczną zatrudnioną na umowę zlecenia lub umowę o dzieło, są tożsame z czynnościami podmiotu zlecającego wykonanie tych czynności "na zewnątrz". Zatem, jeżeli czynności wykonywane na podstawie umowy zlecenia, o dzieło lub innych o podobnym charakterze, nie mają cech istotnych dla umowy o pracę co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności, wówczas czynności wykonywane na podstawie takiej umowy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na zasadach ogólnych określonych w ustawie.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zawarł z Panem XXX Umowę Licencyjną na zakup licencji. Zawarta Umowa Licencji daje prawo wyłączności na produkcję budynków socjalnych, na podstawie licencji upoważniającej do produkcji budynków prefabrykowanych. Jest to pierwsza licencja na udzielenie praw do produkcji w oparciu o patent. Pan XXX w zawartej Umowie Licencyjnej występuje jako osoba fizyczna, prowadząca działalność gospodarczą w zakresie usług architektonicznych i zakwalifikował przychody osiągnięte ze sprzedaży praw autorskich do licencji "jako przychody z działalności wykonywanej osobiście zgodnie z art. 13 pkt 2, gdyż są to przychody z osobiście wykonywanej działalności naukowej". Ponadto, pomiędzy Panem XXX i Wnioskodawcą występują powiązania tylko na podstawie umowy udzielenia licencji do praw autorskich. Pomiędzy zlecającym a wykonawcą istnieje stosunek prawny określony umową, w której ustalone zostały sposób i zasady realizacji przedmiotu umowy oraz wysokość wynagrodzenia. Wnioskodawca, tytułem udzielenia licencji do praw autorskich wypłacił wynagrodzenie. Odpowiedzialność wobec osób trzecich ponosi jedynie zleceniodawca, jako podmiot wprowadzający do obrotu budynki socjalne.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż Wnioskodawca zawarł Umowę Licencyjną na zakup licencji na produkcję budynków socjalnych. Tym samym zawarta Umowa Licencyjna zobowiązywała twórcę do przeniesienia praw licencji na Wnioskodawcę. Należy zatem wskazać, iż w momencie tworzenia licencji na produkcję budynków, pomiędzy Panem XXX i Wnioskodawcą, nie była podpisana żadna umowa, czyli nie występowały żadne więzy prawne tworzące stosunek prawny. Zatem nie były uzgodnione żadne warunki tworzenia patentu. Wobec tego w tym przypadku na etapie tworzenia ww. licencji, to twórca ponosił całą odpowiedzialność za szkody wyrządzone przy wykonaniu dzieła. Na tej podstawie, należy stwierdzić, iż podpisana Umowa Licencyjna nie spełnia jednej z przesłanek zawartych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, tj. Pan XXX z tytułu wykonania czynności nie był związany z Wnioskodawcą żadnymi więzami, które określałyby warunki tworzenia tej licencji (na wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności, co do warunków wykonywania tych czynności), bowiem wykonawca (osoba fizyczna) nie tworzył patentu na zlecenie Wnioskodawcy, tylko sprzedał prawo autorskie do wykonanego już wcześniej (gotowego) patentu.

Według art. 41 ust. 1 ustawy, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne: 7%, 3% i 0% oraz zwolnienie od podatku.

Natomiast na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. w pozycji 11 przedmiotowego załącznika określono jako zwolnione od podatku "usługi związane z kulturą, w tym również usługi twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, usługi związane z rekreacją i sportem ¹⁾ (...)", sklasyfikowane pod symbolem PKWiU - ex 92.

Zawarte w załączniku objaśnienie "ex" dotyczy tylko danej usługi z danego grupowania, a umiejscowiona ¹⁾ wskazuje, iż dotyczy wyłącznie usług związanych z rekreacją i sportem świadczonych przez podmioty, które nie mają jako celu systematycznego dążenia do osiągania zysków, zaś wszelkie zyski, które mimo wszystko osiągną, przeznaczą na utrzymanie lub poprawę świadczonych usług.

Ze stanu faktycznego wynika, iż dokonana przez osobę fizyczną usługa udzielenia licencji do praw autorskich, została sklasyfikowana wg PKWiU pod symbolem 74.10.19 - "usługi w zakresie pozostałego specjalistycznego projektowania". Wobec powyższego należy zatem stwierdzić, iż ww. usługa nie została umieszczona w załączniku nr 4 do ustawy i nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zaklasyfikowania określonych czynności do właściwych grupowań statystycznych obowiązany jest podatnik. Zgodnie z przepisem § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) dla celów podatku od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny, należy stwierdzić, że ze względu na to, iż nie został spełniony jeden z warunków wskazanych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, tj. brak było na etapie tworzenia patentu umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a osobą fizyczną, bowiem wykonawca (osoba fizyczna) nie tworzył patentu na zlecenie Wnioskodawcy, tylko sprzedał prawo autorskie do wykonanego już wcześniej (gotowego) patentu, zatem otrzymane wynagrodzenie za zakup Umowy Licencyjnej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 22%.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii zakwalifikowania przychodu osiągniętego ze sprzedaży prawa autorskiego przez Pana XXX.

Jednocześnie należy zauważyć, iż powołana przez Wnioskodawcę interpretacja prawa podatkowego z dnia 18 października 2007 r., nr IP-PP2-443-136/07-4/AZ wydana została w indywidualnej sprawie osadzonej w konkretnym stanie faktycznym i tylko do niej się zawęża, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zakupu licencji na produkcję budynków socjalnych typu X od osoby fizycznej. Natomiast, kwestia dotycząca stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie opodatkowania należności z tytułu umowy licencyjnej została załatwiona postanowieniem o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia z dnia 23 kwietnia 2010 r., ILPB2/415-290/10-8/JK.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.