ILPP1/443-176/12-2/AI

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2012 r. (data wpływu 27 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorygowania podatku VAT należnego o wartość faktur korygujących, które zostały uwzględnione w płatnościach dokonywanych przez odbiorców i są wykazywane w posiadanych wyciągach bankowych, specyfikacjach płatności oraz dokumentach inkasa - jest prawidłowe.

W dniu 27 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorygowania podatku VAT należnego o wartość faktur korygujących, które zostały uwzględnione w płatnościach dokonywanych przez odbiorców i są wykazywane w posiadanych wyciągach bankowych, specyfikacjach płatności oraz dokumentach inkasa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: "Spółka") jest czynnym podatnikiem VAT, prowadzącym działalność gospodarczą, m.in. w zakresie produkcji i dystrybucji artykułów spożywczych do ponad 60 tysięcy odbiorców. Spółka prowadzi działalność na rynku krajowym, który charakteryzuję się dość dużą dekoncentracją ze względu na ilość podmiotów zajmujących się dystrybucją artykułów spożywczych. Bardzo duża ilość odbiorców w powiązaniu z relatywnie krótkimi terminami przydatności produktów Spółki sprawia, że Spółka wystawia bardzo dużą ilość faktur korygujących sprzedaż, m.in. z uwagi na zwroty sprzedawanego towaru, udzielanie rabatu czy pomyłkę w cenie.

W związku z bardzo dużą ilością wystawianych korekt, Spółka opracowała i wdrożyła proces mający na celu potwierdzanie wystawianych faktur korygujących. W myśl tego procesu, faktury powinny być potwierdzane na bieżąco poprzez:

* uzyskanie potwierdzenia podczas wizyty przedstawiciela handlowego od kontrahentów rozliczających się gotówką,

* wysłanie listem poleconym oryginału wraz z kopią faktury korygującej do potwierdzenia w przypadku kontrahentów przelewowych (uzyskanie zwrotne kopii faktury korygującej z własnoręcznym podpisem odbiorcy),

* uzyskanie potwierdzenia w formie zestawienia przesłanego przez odbiorców zawierającego listę otrzymanych faktur korygujących.

Pomimo dochowywania przez Spółkę należytej staranności w celu uzyskania potwierdzenia, odbiorcy faktur korygujących wielokrotnie nie wywiązują się, jednakże z obowiązku potwierdzania odbioru tych faktur w rozsądnym terminie. W rezultacie niepotwierdzone faktury korygujące pozostają w księgach Spółki, jako korekta podatku VAT należnego do rozliczenia w okresach następnych. Aby temu przeciwdziałać Spółka, podejmuje szereg działań mających na celu uzyskanie potwierdzeń, m.in.: stale kontaktuje się z największymi odbiorcami w celu potwierdzenia wystawionych faktur korygujących. Podejmowanie dodatkowych działań nie pozwala jednak Spółce potwierdzić odbioru wszystkich faktur korygujących w rozsądnym terminie. Bardzo często zdarza się, iż pomimo braku potwierdzenia odbioru faktur korygujących przez odbiorców, informują oni Spółkę, o tym, że otrzymali faktury korygujące w procesie dokonywania płatności. W takich przypadkach odbiorcy wyszczególniają na dokumentach zapłaty, tj.:

* w opisie na poleceniu przelewu - wyciąg bankowy,

* w specyfikacjach przelewu,

* na dokumencie inkasa przy wpłacie gotówkowej,

numery faktur korygujących, które uznali i uwzględnili w kwotach płatności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma prawo do skorygowania należnego podatku VAT o wartość faktur korygujących, które zostały uwzględnione w płatnościach dokonywanych przez odbiorców i są wykazane w posiadanych wyciągach bankowych, specyfikacjach płatności oraz dokumentach inkasa, w których nabywcy płacąc za pierwotne faktury VAT pomniejszają swoje zobowiązania o wartość otrzymanych faktur korygujących.

Zdaniem Wnioskodawcy, można skorygować VAT należny na podstawie posiadanych wyciągów bankowych, specyfikacji płatności oraz dokumentów inkasa, w których nabywcy płacąc za pierwotne faktury VAT pomniejszają swoje zobowiązania o wartość otrzymanych faktur korygujących.

W dokumentacji zapłat: specyfikacjach płatności, wyciągach bankowych oraz dokumentach inkasa uwzględnione są numery faktur korygujących - co jest dowodem na to, że nabywca potwierdza otrzymanie oraz to, że się zapoznał i uznaje (transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w korekcie) faktury korygujące wystawione przez Spółkę.

Ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Zatem, potwierdzenie może mieć dowolną formę, która pozwoli na jednoznaczne stwierdzenie, iż sprzedawca to potwierdzenie otrzymał. Jeżeli zatem specyfikacja płatności, wyciąg bankowy lub dokumenty inkasa zawierają informacje o fakturach korygujących, mogą być one uznane za potwierdzenie odbioru faktur w nich wyszczególnionych.

Pogląd Spółki, odnośnie możliwości korygowania VAT-u należnego na podstawie specyfikacji przelewu podziela Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 31 grudnia 2007 r., nr ILPP1/443-286/07-2/IN. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej wystarczające jest potwierdzenie odbioru faktury korygującej w formie specyfikacji płatności, aby pomniejszyć obrót i podstawę opodatkowania.

Zdaniem Spółki, potwierdza to również Trybunał Sprawiedliwości UE, który w uzasadnieniu w wyroku w sprawie C-588/10 dotyczącej faktur korygujących uznaje, że w przypadku gdy pomimo dochowania przez podatnika należytej staranności uzyskanie potwierdzenia otrzymania korekty faktury jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmierne utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury. Jako przykład dokumentów potwierdzających odbiór wskazano dowody zapłaty lub dokumenty księgowe umożliwiające określenie kwoty rzeczywiście zapłaconej na rzecz sprzedawcy z tytułu danej transakcji przez nabywcę towarów lub usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Na podstawie art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na mocy art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Artykuł 106 ust. 1 ustawy określa, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

W myśl art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w powołanym artykule, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwane dalej rozporządzeniem. W rozporządzeniu tym, przepisy dotyczące zasad wystawiania faktur korygujących zostały zawarte w § 13 i § 14.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do § 13 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Jak stanowi § 13 ust. 5 rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

Przepisy § 5 ust. 6 i 7 i § 7 stosuje się odpowiednio do faktury korygującej, o której mowa w ust. 2 (§ 13 ust. 6 rozporządzenia).

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

Faktury korygujące powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" (§ 13 ust. 8 rozporządzenia).

W myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Na podstawie § 14 ust. 2 rozporządzenia faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

Faktura korygująca - stosownie do zapisu § 14 ust. 3 rozporządzenia - wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Jak wynika z powyższych regulacji aktu wykonawczego, fakturę korygującą wystawia się w przypadku udzielenia rabatów, określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, a także zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu oraz w sytuacji gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zatem z przytoczonych uregulowań wynika, iż istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Należy podkreślić, iż potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku u dostawcy.

Ponadto, faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowanie zawarte w art. 29 ust. 4a ustawy, ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy, nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy. Z powyższego wynika, że skoro będący podstawą opodatkowania obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych i prawnie dopuszczalnych rabatów, to czynność taka dokonywana przez sprzedawcę towarów i usług powoduje konieczność zmniejszenia kwoty podatku naliczonego u nabywcy. W przeciwnym razie dochodziłoby do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku, który w rzeczywistości nie został zapłacony.

Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury przez nabywcę.

Ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Potwierdzenie faktu otrzymania przez nabywcę towarów i usług faktury korygującej, może być dokonane w dowolnej formie, np. poprzez zwrotne potwierdzenie odbioru wysłanej pocztą - w formie listu poleconego - przesyłki zawierającej fakturę korygującą, może to być odrębne pisemne potwierdzenie faktu otrzymania faktury korygującej, również w formie elektronicznej lub przesłana zwrotnie kopia podpisanej faktury korygującej. Zatem, żaden przepis nie określa specjalnej formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktury korygującej byłoby wymagane. Istotne jest, aby sprzedawca towarów lub usług dla celów rozliczenia podatku należnego od sprzedaży posiadał informację, z której jednoznacznie wynika, iż nabywca otrzymał fakturę korygującą sprzedaż.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca, w związku z bardzo dużą ilością wystawianych korekt, opracował i wdrożył proces mający na celu potwierdzanie wystawianych faktur korygujących. W myśl tego procesu, faktury powinny być potwierdzane na bieżąco poprzez:

* uzyskanie potwierdzenia podczas wizyty przedstawiciela handlowego od kontrahentów rozliczających się gotówką,

* wysłanie listem poleconym oryginału wraz z kopią faktury korygującej do potwierdzenia w przypadku kontrahentów przelewowych (uzyskanie zwrotne kopii faktury korygującej z własnoręcznym podpisem odbiorcy),

* uzyskanie potwierdzenia w formie zestawienia przesłanego przez odbiorców zawierającego listę otrzymanych faktur korygujących.

Pomimo dochowywania przez Wnioskodawcę należytej staranności w celu uzyskania potwierdzenia, odbiorcy faktur korygujących wielokrotnie nie wywiązują się, jednakże z obowiązku potwierdzania odbioru tych faktur w rozsądnym terminie. W rezultacie niepotwierdzone faktury korygujące pozostają w księgach Spółki, jako korekta podatku VAT należnego do rozliczenia w okresach następnych. Aby temu przeciwdziałać Spółka, podejmuje szereg działań mających na celu uzyskanie potwierdzeń, m.in.: stale kontaktuje się z największymi odbiorcami w celu potwierdzenia wystawionych faktur korygujących. Podejmowanie dodatkowych działań nie pozwala jednak Spółce potwierdzić odbioru wszystkich faktur korygujących w rozsądnym terminie. Bardzo często zdarza się, iż pomimo braku potwierdzenia odbioru faktur korygujących przez odbiorców, informują oni Spółkę, o tym, że otrzymali faktury korygujące w procesie dokonywania płatności. W takich przypadkach odbiorcy wyszczególniają na dokumentach zapłaty, tj.:

* w opisie na poleceniu przelewu - wyciąg bankowy,

* w specyfikacjach przelewu,

* na dokumencie inkasa przy wpłacie gotówkowej,

numery faktur korygujących, które uznali i uwzględnili w kwotach płatności.

Ponieważ - jak wskazano wyżej - przepisy nie narzucają formy w jakiej potwierdzenie odbioru faktur korygujących ma być dokonane, zatem strony mają swobodę wyboru metody tego potwierdzenia. Jeżeli zatem, na poleceniu przelewu - wyciąg bankowy, w specyfikacjach przelewu, na dokumencie inkasa przy wpłacie gotówkowej znajdują się numery faktur korygujących, które odbiorcy uwzględnili w kwotach płatności, mogą być one uznane za potwierdzenie odbioru faktur w niej wyszczególnionych. W takim przypadku sprzedawca uprawniony jest jednak do stosownego obniżenia podatku należnego o kwoty wynikające z faktur korygujących zmniejszających ten podatek dopiero w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzymał specyfikację.

Mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż Spółka będzie miała prawo do skorygowania należnego podatku VAT o wartość faktur korygujących, które zostały uwzględnione w płatnościach dokonywanych przez odbiorców i są wykazane w posiadanych wyciągach bankowych, specyfikacjach płatności oraz dokumentach inkasa, w których nabywcy płacąc za pierwotne faktury VAT pomniejszają swoje zobowiązania o wartość otrzymanych faktur korygujących.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.