ILPP1/443-162/10-4/AI

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2010 r. (data wpływu 15 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania opłat od czystych nośników za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług - jest prawidłowe.

W dniu 15 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania opłat od czystych nośników za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji utworów audiowizualnych, w szczególności filmów fabularnych i seriali telewizyjnych (dalej: "Utwory"). Utwory podlegają ochronie prawnej zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 4 lutego 1994 r. (Dz. U. Nr 24, poz. 83, dalej: "ustawa o prawie autorskim").

Jako producentowi filmowemu, Zainteresowanemu przysługuje prawo do:

* udziału w opłatach uiszczanych przez producentów i importerów magnetowidów i innych podobnych urządzeń oraz związanych z nimi czystych nośników na podstawie art. 20 ust. 1 i 3 ustawy o prawie autorskim (dalej: "opłaty od czystych nośników");

* otrzymywania kwot pieniężnych z tytułu reemisji kablowej Utworów na podstawie art. 94 ust. 5 oraz art. 95 (1) ust. 2 w związku z art. 21 (1) ustawy o prawie autorskim (dalej: "kwoty z tytułu reemisji").

Zgodnie z art. 20 oraz art. 21 (1) ustawy o prawie autorskim, opłaty od czystych nośników oraz kwoty z tytułu reemisji mogą być uzyskiwane przez Wnioskodawcę tylko za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi. W związku z tym, w dniu 30 grudnia 2002 r. Spółka zawarła z taką organizacją, Stowarzyszeniem (dalej: x), umowę powierzenia do wykonywania praw autorskich i pokrewnych producenta utworu audiowizualnego (dalej: "Umowa").

x działa na podstawie decyzji Ministra Kultury z dnia 29 maja 1995 r., zgodnie z którą organizacja ta ma prawo do zbiorowego zarządzania zarówno prawami autorskimi do utworów audiowizualnych jak i prawami pokrewnymi do wideogramu m.in. na polach eksploatacji związanych z nadawaniem za pomocą wizji lub fonii przewodowej albo bezprzewodowej przez stację naziemną oraz nadawanie za pośrednictwem satelity oraz remitowanie. x jest jedyną organizacją zbiorowego zarządzania i ochrony praw autorskich do utworów audiowizualnych, co potwierdził Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 15 maja 2009 r. sygn. akt II CSK 701/08.

Na podstawie Umowy, x pobiera od zobowiązanych podmiotów (np. producentów magnetowidów i nadawców kablowych) opłaty od czystych nośników i kwoty z tytułu reemisji, a następnie przekazuje je Spółce, potrąciwszy wcześniej od nich koszty inkasa w wysokości 10% pobranych opłat oraz kwot. x potrąca również, od kwot pobranych z tytułu reemisji, składkę przekazywaną na cele społeczne organizacji producenckich w wysokości 5% tych kwot.

Zainteresowany nie ma wpływu na wysokość otrzymywanych opłat od czystych nośników oraz kwot z tytułu reemisji. Wysokość należnych Spółce (oraz innym uprawnionym podmiotom) opłat od czystych nośników jest ustalana, zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy o prawie autorskim, w oparciu o rozporządzenie ministra właściwego ds. kultury (w wysokości nie większej niż 3% kwoty należnej z tytułu sprzedaży np. magnetowidów oraz czystych nośników) i przekazywana, zgodnie z regulaminem x, w proporcji do nadań utworów u wybranych nadawców. W przypadku kwot otrzymywanych przez Wnioskodawcę z tytułu reemisji ich wysokość wynika z wewnętrznych regulaminów i umów zawieranych przez x i zależy, zasadniczo, od czasu trwania i średniej oglądalności utworów u wybranych nadawców.

Spółka nie zawiera bezpośrednio żadnych umów z nadawcami kablowymi czy też producentami i importerami tzw. czystych nośników (np. magnetowidów), którzy są zobowiązani do uiszczania opłat i kwot na rzecz x. Opłaty i kwoty te dokonywane są na rzecz Zainteresowanego tylko na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim, zaś ich pobieraniem i przekazywaniem zajmuje się x na podstawie Umowy.

Spółka otrzymuje wspomniane opłaty i kwoty również w związku z Utworami, co do których przekazała kontrahentom autorskie prawa majątkowe (np. w formie umowy licencyjnej lub umowy sprzedaży praw autorskich, za co otrzymała już od beneficjenta stosowne wynagrodzenie). Co więcej, w myśl art. 18 w związku z art. 20 ustawy o prawie autorskim, Wnioskodawca nie może się zrzec prawa do otrzymywania opłat, co oznacza, iż będą one pobierane od podmiotów zobowiązanych nawet wówczas, gdy nie wyrazi on woli ich otrzymywania. Zgodnie z regulaminem x, opłaty i kwoty należne podmiotom, które nie zgłosiły się do x, są nadal pobierane (np. od nadawców kablowych), a następnie redystrybuowane, po upływie 3 lat, pomiędzy pozostałych członków proporcjonalnie do otrzymanych przez nich wypłat.

Zainteresowany posiada wydaną przez Urząd Statystyczny opinię, w których organ statystyczny klasyfikuje wykonywane na zlecenie usługi x zarządzania prawami autorskimi i dochodami z tego tytułu, z wyłączeniem praw do filmu, do grupowania PKWiU (z 1997 r.) 74.84.16-00.00 "Usługi komercyjne pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane". Natomiast usługi zarządzania prawami do filmów i nagrań na taśmach wideo, w opinii Urzędu Statystycznego, mieszczą się w zakresie grupowania 92.12.10-00.00 "Usługi związane z dystrybucją filmów i nagrań wideo".

Jednocześnie, w odpowiedzi na pytanie czy powierzanie w zarząd praw autorskich przez Spółkę stanowi świadczenie usług, GUS stwierdził, iż przedmiotem klasyfikowania wg PKWiU są czynności o charakterze usługowym i w związku z tym, opłaty przekazywane z tytułu retransmisji utworów oraz importu i produkcji czystych nośników nie stanowią kryterium klasyfikacyjnego wg zasad metodycznych PKWiU. W uzupełnieniu opinii GUS stwierdził również, że powierzanie przez producenta utworów audiowizualnych praw autorskich nie jest odrębnie klasyfikowane i mieści się w zakresie podstawowej działalności producenta.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opłaty od czystych nośników, otrzymywane za pośrednictwem x od producentów i importerów tzw. czystych nośników stanowią, dla celów VAT, wynagrodzenie za świadczone przez Wnioskodawcę usługi na rzecz x lub na rzecz producentów i importerów tzw. czystych nośników, w związku z czym, ciąży na nim obowiązek podatkowy w zakresie VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty od czystych nośników otrzymywane, za pośrednictwem x, od producentów i importerów tzw. czystych nośników nie stanowią, dla celów VAT, wynagrodzenia za świadczone przez niego usługi ani na rzecz x, ani na rzecz producentów i importerów tzw. czystych nośników, w związku z czym, nie ciąży na nim obowiązek podatkowy w zakresie VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatne świadczenie usług. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów. W konsekwencji, opodatkowaniu VAT podlegają wszelkie przejawy aktywności gospodarczej, przez co realizowana jest zasada powszechności opodatkowania, wyrażona w art. 1 ust. 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347/1 z późn. zm., dalej "Dyrektywa VAT").

Powyższe unormowania oznaczają, po pierwsze, iż aby doszło do świadczenia usług za wynagrodzeniem, najpierw musi w ogóle istnieć jakieś świadczenie (czynność, zachowanie), stanowiące przejaw aktywności gospodarczej. Po drugie, taka czynność lub zachowanie, nawet jeśli wiążą się z otrzymywaniem gratyfikacji pieniężnych, muszą dodatkowo spełniać szereg warunków, wynikających z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: "ETS"). W szczególności:

Zdaniem Zainteresowanego, powyższe wskazówki muszą być respektowane bezwzględnie i niezależnie od zapisów krajowych (np. prawa cywilnego). Podatek od towarów i usług stanowi bowiem element wspólnego systemu VAT, który musi funkcjonować jednolicie w całej Unii Europejskiej. Jednocześnie, jak stwierdził "ETS w orzeczeniu z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie Staatssecretaris van Financien przeciwko Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV (320/88):

"celowi temu mogłaby zagrozić sytuacja, gdyby warunek zaistnienia czynności opodatkowanej różnił się w poszczególnych Państwach Członkowskich".

Omawiany wyrok dotyczył uznania za opodatkowane przeniesienie prawa do korzystania z nieruchomości bez formalnego przeniesienia prawa własności (które miało mieć miejsce w przyszłości). ETS uznał, iż dla celów VAT istotne jest tylko przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Samo prawo własności w rozumieniu prawa cywilnego nie ma z tej perspektywy decydującego znaczenia. Zgodnie ze stanowiskiem ETS uzależnienie opodatkowania danej czynności od wymogów prawa cywilnego mogłoby doprowadzić do zróżnicowania przedmiotu opodatkowania w różnych państwach członkowskich w zależności od przyjętego systemu prawa cywilnego.

Ad. a) Związek prawny pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą

Zgodnie z pkt 14 orzeczenia ETS z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (sprawa C-16/93):

" (...) usługi są świadczone za wynagrodzeniem (...) i stąd podlegają opodatkowaniu, wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy".

Powołany powyżej wyrok dotyczył muzyka grającego przy ulicy i zbierającego datki od przechodniów. Organy skarbowe uznały, że taka działalność podlega opodatkowaniu VAT. Jednak zdaniem ETS, aby mówić o świadczeniu usług za wynagrodzeniem, musi istnieć umowa wiążąca usługodawcę z usługobiorcą.

Jednocześnie, jak wynika z pkt 26 orzeczenia ETS z dnia 27 kwietnia 1999 r. w sprawie Kuwait Petroleum (GB) Ltd przeciwko Commissioners of Customs Excise (C-48/97) powyższy warunek ma również zastosowanie do dostaw towarów za wynagrodzeniem.

Mając na uwadze powyższe, w rozpatrywanych sprawach ETS orzekł, iż nie może dochodzić do wykonania odpłatnej usługi (dostawy towarów) podlegającej opodatkowaniu VAT, jeśli kwota wynagrodzenia należna usługobiorcy (dostawy) nie wynika z zawartej z nim umowy, lecz z innych motywów lub przesłanek.

W sprawie, która dotyczy Spółki, stanowi to istotny argument za stwierdzeniem, iż nie dochodzi do świadczenia przez nią usług, co dowodzi ona poniżej.

Ad. b) Bezpośredni związek pomiędzy usługą a wynagrodzeniem

Jak wspomniano powyżej, warunkiem zaistnienia odpłatnego świadczenia usługi jest warunek bezpośredniego związku między usługą a wynagrodzeniem.

Jak wynika z pkt 11 i 12 orzeczenia ETS w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise (102/86):

" (...) aby usługa była opodatkowana (...) musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczona usługą a otrzymanym wynagrodzeniem".

" (...) pojęcie świadczenia usług za wynagrodzeniem (...) zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem".

Omawiany wyrok dotyczył organizacji publicznej zajmującej się rozwojem upraw owoców. Organizacja ta pobierała od hodowców obowiązkowe opłaty wynikające z przepisów. Kwoty te były następnie wykorzystywane dla celów reklamy i promocji owoców oraz poprawy jakości hodowanych owoców.

Zdaniem ETS, aby usługa mogła podlegać opodatkowaniu, musi istnieć bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść dla dostawcy towaru lub usługodawcy, pozostająca w bezpośrednim związku z wykonaną czynnością. W konsekwencji, w rozpatrywanej sprawie ETS stwierdził, iż obowiązkowe opłaty, wnoszone przez członków organizacji branżowej, nie stanowią wynagrodzenia za świadczone przez tą organizację usługi, gdyż (pkt 15 orzeczenia):

"opłaty, które są pobierane nie na mocy kontraktowej, lecz obowiązku ustawowego, są zawsze egzekwowalne (...) jako dług należny (...) niezależnie od tego, czy dana usługa przynosi zobowiązanemu korzyść".

Ad. c) Istnienie beneficjenta usługi

Jak wynika z art. 1 ust. 2 Dyrektywy VAT, podatek VAT jest podatkiem konsumpcyjnym, czyli podatkiem obciążającym ostatecznego konsumenta, tj. osobę na użytek i korzyść której wykonywane jest świadczenie. Oznacza to, iż nałożenie VAT na daną czynność jest możliwe tylko w sytuacji, w której taki konsument istnieje. Dopóki nie ma kogoś, kto odnosiłby lub powinien odnosić konkretne (wymierne) korzyści o charakterze majątkowym wiążące się z danym świadczeniem, dopóty czynność ta nie będzie usługą. Co więcej, mając na uwadze fakt, iż VAT jest podatkiem pośrednim (tekst jedn. obciążającym konsumenta, lecz wpłacanym do budżetu państwa np. przez usługodawcę, który zawiera go w cenie swojej usługi) nie można również mówić o istnieniu usługi podlegającej opodatkowaniu w sytuacji, w której usługobiorca nie jest znany usługodawcy.

Powyższe tezy znajdują oparcie w orzeczeniach ETS z dnia z dnia 29 lutego 1996 r. w sprawie Jurgen Mohr przeciwko Finanszamt Bad Segeberg (C-215/94) oraz 18 grudnia 1997 r. w sprawie Landboden-Agrardienste GmbH Co. KG przeciwko Finanzamt Calau (C-384/95), w którym ETS stwierdził, iż nie można mówić o świadczeniu usług bez ustalenia usługobiorcy.

Zdaniem Spółki, opłaty od czystych nośników oraz kwoty z tytułu reemisji nie stanowią wynagrodzenia za świadczone przez nią usługi. W szczególności, nie stanowią one odpłatności za produkowane przez Spółkę Utwory (gdyż odpłatność za nie dokonywana jest przez zleceniodawców na podstawie odrębnych umów - licencyjnych, sprzedaży praw autorskich etc.), ani za udzielenie przez Zainteresowanego jakichkolwiek licencji czy praw (gdyż odpłatności za takie usługi również dokonuje się na bazie kontraktowej). W szczególności, pomiędzy wspomnianymi przejawami aktywności gospodarczej Wnioskodawcy (czyli produkcją filmową, udzielaniem licencji itp.) a rzeczonymi opłatami i kwotami nie jest spełniony żaden z warunków wymienionych w pkt 1 powyżej, pozwalających uznać te opłaty i kwoty za wynagrodzenie za świadczone przez niego usługi.

Dodatkowo, zdaniem Spółki, nie można zidentyfikować jakiegokolwiek innego świadczenia, wykonywanego przez nią, z tytułu którego należne byłyby jej opłaty od czystych nośników oraz kwoty z tytułu reemisji.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanego, otrzymywane przez niego, za pośrednictwem x, opłaty od czystych nośników oraz kwoty z tytułu reemisji nie stanowią, dla celów VAT wynagrodzenia za jakiekolwiek usługi świadczone przez niego. W konsekwencji, w związku z otrzymywaniem opłat i kwot na Spółce nie ciąży obowiązek podatkowy w zakresie VAT.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółowe wyjaśnienie powyższego stanowiska w odniesieniu do opłat od czystych nośników.

Zdaniem Spółki, pomiędzy jej aktywnością gospodarczą a opłatami od czystych nośników nie jest spełniony żaden z trzech warunków, wymienionych w pkt 1.

Po pierwsze, jak wynika z opisu sprawy, nie istnieje stosunek prawny pomiędzy Wnioskodawcą a producentami i importerami magnetowidów i innych podobnych urządzeń oraz związanych z nimi czystych nośników, na podstawie którego byłby on byłaby zobowiązany, w zamian za otrzymanie opłat od czystych nośników, do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego na rzecz tych podmiotów, np.: udzielenia licencji bądź wyprodukowania filmu.

Po drugie, nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy czynnościami wykonywanymi przez Spółkę w ramach jej działalności gospodarczej, a otrzymywanymi opłatami od czystych nośników.

Przedmiotem działalności Zainteresowanego jest bowiem produkcja filmowa i telewizyjna. Wysokość opłat od czystych nośników nie zależy od zakresu, sposobu czy wyników powodzenia działalności Wnioskodawcy, ale jest uzależniona od przychodów producentów i importerów określonych produktów, rozporządzeń właściwego ministra ds. kultury oraz regulaminu x. Co więcej, opłaty te będą egzekwowane niezależnie od tego, czy działalność Spółki przynosi podmiotom zobowiązanym do ich wypłacania jakąkolwiek korzyść (podczas gdy, jak stwierdził ETS w cytowanej wyżej sprawie Apple and Pear Development Council, w takiej sytuacji nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem a wynagrodzeniem). Dodatkowo, rzeczone opłaty będą pobierane nawet, jeśli nie będzie ona sobie tego życzyć (gdyż nie może się ich, zgodnie z prawem autorskim, zrzec) - w takiej sytuacji pobrane w odniesieniu do nadań Utworów opłaty od czystych nośników przypadną pozostałym członkom x.

Braku bezpośredniego związku pomiędzy usługami Wnioskodawcy a opłatami od czystych nośników dowodzi również fakt, iż nie otrzymywałby on żadnych opłat od czystych nośników pomimo powodzenia działalności gospodarczej w sytuacji, gdyby np. magnetowidy nie były już sprzedawane (bo zastąpiłby je przekaz internetowy).

Po trzecie, nie istnieje beneficjent usługi Zainteresowanego, w zamian za którą otrzymywane miałyby być opłaty od czystych nośników. Takimi beneficjentami nie są w szczególności producenci i importerzy magnetowidów i innych podobnych urządzeń oraz związanych z nimi czystych nośników, na których ciąży jedynie administracyjny obowiązek uiszczania opłat od czystych nośników. Opłaty te de facto, mają bowiem charakter rekompensaty (odszkodowania) z tytułu masowego kopiowania i wykorzystania przedmiotów prawa autorskiego, których twórcą jest Spółka, nie mają zaś charakteru wynagrodzenia za usługi.

Opłaty te stanowią wreszcie wynagrodzenie należne Wnioskodawcy, które producenci i importerzy zobowiązani są wnosić z tytułu tego, że stwarzają warunki do przegrywania (zwielokrotniania) efektów jego pracy przez inne osoby. Wynagrodzenie to ma tym samym rekompensować zagrożenie dla majątkowych interesów Spółki, będącej producentem utworów.

Zainteresowany zwraca ponadto uwagę, iż brak możliwości traktowania opłat od czystych nośników jako wynagrodzenia stanowiącego podstawę opodatkowania VAT, znajduje oparcie również w niedawnym rozstrzygnięciu sporu pomiędzy Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej w Warszawie, a jedną z organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi. Zgodnie z treścią uzasadnienia orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: "WSA") w Warszawie z dnia 9 września 2009 r. (sygn. akt VIII SA/Wa 223/08):

. (...) Dyrektor Izby Skarbowej określił skarżącemu mniejsze zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wymienione miesiące. Uwzględnił bowiem jeden z zarzutów postawionych w odwołaniu, dotyczący bezpodstawnego opodatkowania podatkiem od towarów i usług stosownych wpłat na rachunek <...> z tytułu sprzedaży tzw. czystych nośników przez ich producentów i importerów".

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż otrzymywane przez niego, za pośrednictwem x, opłaty od czystych nośników nie stanowią, dla celów VAT wynagrodzenia za jakiekolwiek usługi świadczone przez niego. W konsekwencji, w związku z otrzymywaniem tych opłat na Spółce nie ciąży obowiązek podatkowy w zakresie VAT.

Powyższe stanowisko Zainteresowanego znajduje również oparcie w przywołanej opinii GUS. Zgodnie z tą opinią, czynności dokonywane przez niego, takie jak powierzenie praw autorskich do wykonywania, nie są odrębnie klasyfikowane i mieszczą się w zakresie podstawowej działalności producenta.

Jednocześnie GUS stwierdził, że opłaty przekazywane do Spółki z tytułu retransmisji utworów oraz czystych nośników nie stanowią kryterium klasyfikacyjnego wg zasad metodycznych PKWiU, ponieważ przedmiotem klasyfikowania wg PKWiU są czynności o charakterze usługowym.

Skoro zatem nie dochodzi do wykonania usługi, która mogłaby zostać sklasyfikowana w rozumieniu przepisów statystycznych, tym bardziej, nie dochodzi do świadczenia usług dla celów podatku VAT (należy przy tym nadmienić, że zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych).

W celu uniknięcia wątpliwości, należy również zaznaczyć, że kwoty otrzymywane z tytułu opłat od czystych nośników - mimo, że są otrzymywane jako efekt działalności twórczej Wnioskodawcy - nie mogą być uznane za komponent wynagrodzenia za jakiekolwiek przekazanie praw lub usługi wykonywane przez niego (np. usługi produkcji Utworów), gdyż opłaty te otrzymywane są od innych podmiotów niż podmioty, dla których takie prawa są zbywane lub świadczone są usługi. Tym samym, otrzymywane kwoty nie rodzą obowiązku podatkowego w zakresie VAT.

Na zakończenie Zainteresowany podkreślił konieczność interpretacji ustawy o VAT w świetle brzmienia i celu Dyrektywy VAT oraz orzecznictwa ETS w zakresie VAT. Bowiem, zarówno Dyrektywa VAT jak i orzecznictwo ETS będą miały zasadnicze znaczenie dla prawidłowej wykładni przepisów ustawy o VAT, o których interpretację wnosi Spółka.

Ustawa o VAT implementuje do polskiego systemu prawnego prawo Unii Europejskiej w zakresie podatku od wartości dodanej (VAT). Prawo to obejmuje, przede wszystkim, Dyrektywę VAT, która z dniem 1 stycznia 2007 r. zastąpiła Szóstą Dyrektywę Rady 77/388/EEC z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, oraz orzecznictwo ETS.

Zgodnie z art. 288 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (wcześniej art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską), dyrektywy wiążą państwa członkowskie, w tym Polskę, w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawiając jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków. Tym niemniej, zgodnie z pkt 26 orzeczenia ETS z dnia 14 lipca 1994 r. w sprawie Paola Faccini Dori przeciwko Recreb Srl. (C-91/92) stosując prawo krajowe oparte na dyrektywie, sąd krajowy ma obowiązek interpretować to prawo, tak dalece jak to tylko możliwe, w świetle brzmienia i celu dyrektywy tak, aby osiągnąć jej cel. Obowiązek interpretacji prawa krajowego w świetle brzmienia i celu dyrektywy ciąży nie tylko na sądach, lecz również, jak wynika z pkt 12 orzeczenia ETS z dnia 8 października 1987 r. w sprawie karnej przeciwko Kolpinghuis Nijmegen BV (80/86) na wszystkich organach krajowych państwa członkowskiego (takich jak np. Minister Finansów czy Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu). Dodatkowo, jak wynika z orzeczenia ETS z dnia 22 czerwca 1989 r. w sprawie Fratelli Costanzo SpA przeciwko Comune di Milano (C-103/88) wszelkie organy krajowe (także inne niż sądy) mają również obowiązek stosować przepisy dyrektyw, w przypadku, gdy w sprzeczności z nimi stoją przepisy prawa krajowego.

Równorzędną wagę prawną, jak same dyrektywy, posiada orzecznictwo ETS mające status prawa precedensowego, które stanowi element prawa wtórnego Unii Europejskiej. Potwierdzeniem tego stanu rzeczy są liczne postępowania wszczynane przeciwko państwom członkowskim przez Komisję Europejską wskutek niewdrożenia orzeczeń ETS. Dla przykładu można wymienić orzeczenie ETS z dnia 15 października 2002 r. w sprawie Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec (C-427/98), będące efektem niezastosowania się Niemiec do orzeczenia ETS z dnia 24 października 1996 r. w sprawie Elida Gibbs Ltd przeciwko Comissioner of Customs and Excise (C-317/94) lub postępowanie przeciwko Rzeczpospolitej Polskiej (naruszenie nr 2006/2216) wynikające z niewdrożenia orzeczenia ETS z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie De Danske Bilimportorer przeciwko Skatteministeriet (C-98/05).

Powyższe znajduje również oparcie w piśmie Urzędu Komitetu Integracji Europejskiej skierowanym, przez Departament Administracji Podatkowej Ministerstwa Finansów, w dniu 11 stycznia 2008 r., do Dyrektorów Izb Skarbowych (sygn. AP13/8012/590/PZ/07/PDJC-65/07). Jak wynika z powyższego pisma, orzeczenia ETS mają znaczenie nie tylko dla postępowania przez sądem krajowym, który wniósł zapytanie prawne do ETS, lecz również innych spraw, które odnoszą się do podobnego problemu prawnego. Jednocześnie twierdzenia, jakoby orzeczenia ETS nie stanowiły źródeł prawa lub znajdowały zastosowanie tylko w sprawach o identycznym stanie faktycznym są z gruntu błędne.

Podsumowując, Dyrektywa VAT oraz orzecznictwo ETS stanowią wtórne prawo Unii Europejskiej na których opiera się m.in. ustawa o VAT i w świetle brzmienia i celu tego prawa ustawa o VAT winna być interpretowana. Dokonując interpretacji przepisów VAT, o których mowa powyżej, organy podatkowe powinny kierować się orzeczeniami wydanymi przez ETS.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie stanowiska zaprezentowanego przez nią.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

W powyższym przepisie jest przyjęta generalna zasada, która stwierdza, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów.

Artykuł 8 ust. 3 ustawy wskazuje, iż usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu.

W związku z powyższym uznać należy, iż pojęcie świadczenia - składającego się na istotę usługi - należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Zatem, przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.

Przy ocenie charakteru świadczenia, jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Mając powyższe na uwadze, aby ustalić czy dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynność ta skutkuje uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego.

Z powyższego wynika także, że definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Określeniem "usługi" w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

W powołanej ustawie nie określono co należy rozumieć pod pojęciem odpłatności (wynagrodzenia), które powoduje, że dostawa towarów lub świadczenie usług stają się czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Niemniej jednak przyjmuje się, że czynność uznaje się za odpłatną, gdy są spełnione następujące warunki:

* istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

* wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną, w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

* istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

* odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

* istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Także z uregulowania zawartego w art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.) wynika, że "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, iż na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu, mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według tej ustawy jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Usługa - stosownie do ust. 1 powołanego wyżej artykułu oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE - to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Zasadą jest, że aby dane świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, niezbędne jest istnienie stosunku prawnego pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, zaś w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Zatem, z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji utworów audiowizualnych, w szczególności filmów fabularnych i seriali telewizyjnych. Utwory te podlegają ochronie prawnej, zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 4 lutego 1994 r. (Dz. U. Nr 24, poz. 83).

Jako producentowi filmowemu, Zainteresowanemu przysługuje prawo do:

* udziału w opłatach uiszczanych przez producentów i importerów magnetowidów i innych podobnych urządzeń oraz związanych z nimi czystych nośników na podstawie art. 20 ust. 1 i 3 ustawy o prawie autorskim (dalej: "opłaty od czystych nośników");

* otrzymywania kwot pieniężnych z tytułu reemisji kablowej Utworów na podstawie art. 94 ust. 5 oraz art. 95 (1) ust. 2 w związku z art. 21 (1) ustawy o prawie autorskim (dalej: "kwoty z tytułu reemisji").

Zgodnie z art. 20 oraz art. 21 (1) ustawy o prawie autorskim, opłaty od czystych nośników oraz kwoty z tytułu reemisji mogą być uzyskiwane przez Wnioskodawcę tylko za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi. W związku z tym, w dniu 30 grudnia 2002 r. Spółka zawarła z taką organizacją, Stowarzyszeniem (dalej: "x"), umowę powierzenia do wykonywania praw autorskich i pokrewnych producenta utworu audiowizualnego (dalej: "Umowa").

Na podstawie Umowy, x pobiera od zobowiązanych podmiotów (np. producentów magnetowidów i nadawców kablowych) opłaty od czystych nośników i kwoty z tytułu reemisji, a następnie przekazuje je Spółce, potrąciwszy wcześniej od nich koszty inkasa w wysokości 10% pobranych opłat oraz kwot. x potrąca również, od kwot pobranych z tytułu reemisji, składkę przekazywaną na cele społeczne organizacji producenckich w wysokości 5% tych kwot.

Zainteresowany nie ma wpływu na wysokość otrzymywanych opłat od czystych nośników oraz kwot z tytułu reemisji. Wysokość należnych Spółce (oraz innym uprawnionym podmiotom) opłat od czystych nośników jest ustalana, zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy o prawie autorskim, w oparciu o rozporządzenie ministra właściwego ds. kultury (w wysokości nie większej niż 3% kwoty należnej z tytułu sprzedaży np. magnetowidów oraz czystych nośników) i przekazywana, zgodnie z regulaminem x, w proporcji do nadań utworów u wybranych nadawców. W przypadku kwot otrzymywanych przez Wnioskodawcę z tytułu reemisji ich wysokość wynika z wewnętrznych regulaminów i umów zawieranych przez x i zależy zasadniczo, od czasu trwania i średniej oglądalności utworów u wybranych nadawców.

Spółka nie zawiera bezpośrednio żadnych umów z nadawcami kablowymi czy też producentami i importerami tzw. czystych nośników (np. magnetowidów), którzy są zobowiązani do uiszczania opłat i kwot na rzecz x. Opłaty i kwoty te dokonywane są na rzecz Zainteresowanego tylko na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim, zaś ich pobieraniem i przekazywaniem zajmuje się x na podstawie Umowy.

Spółka otrzymuje wspomniane opłaty i kwoty również w związku z Utworami, co do których przekazała kontrahentom autorskie prawa majątkowe (np. w formie umowy licencyjnej lub umowy sprzedaży praw autorskich, za co otrzymała już od beneficjenta stosowne wynagrodzenie). Co więcej, w myśl art. 18 w związku z art. 20 ustawy o prawie autorskim, Wnioskodawca nie może się zrzec prawa do otrzymywania opłat, co oznacza, iż będą one pobierane od podmiotów zobowiązanych nawet wówczas, gdy nie wyrazi on woli ich otrzymywania. Zgodnie z regulaminem x, opłaty i kwoty należne podmiotom, które nie zgłosiły się do x, są nadal pobierane (np. od nadawców kablowych), a następnie redystrybuowane, po upływie 3 lat, pomiędzy pozostałych członków proporcjonalnie do otrzymanych przez nich wypłat.

Zainteresowany posiada wydaną przez Urząd Statystyczny opinię w których organ statystyczny klasyfikuje wykonywane na zlecenie usługi x zarządzania prawami autorskimi i dochodami z tego tytułu, z wyłączeniem praw do filmu, do grupowania PKWiU (z 1997 r.) 74.84.16-00.00 "Usługi komercyjne pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane". Natomiast usługi zarządzania prawami do filmów i nagrań na taśmach wideo, w opinii Urzędu Statystycznego, mieszczą się w zakresie grupowania 92.12.10-00.00 "Usługi związane z dystrybucją filmów i nagrań wideo".

Jednocześnie, w odpowiedzi na pytanie, czy powierzanie w zarząd praw autorskich przez Spółkę stanowi świadczenie usług, GUS stwierdził, iż przedmiotem klasyfikowania wg PKWiU są czynności o charakterze usługowym i w związku z tym, opłaty przekazywane z tytułu retransmisji utworów oraz importu i produkcji czystych nośników nie stanowią kryterium klasyfikacyjnego wg zasad metodycznych PKWiU. W uzupełnieniu opinii GUS stwierdził również, że powierzanie przez producenta utworów audiowizualnych praw autorskich nie jest odrębnie klasyfikowane i mieści się w zakresie podstawowej działalności producenta.

Biorąc pod uwagę opis sprawy i przytoczone przepisy stwierdzić należy, że w tej sytuacji nie są spełnione warunki, aby uznać otrzymywane przez Wnioskodawcę opłaty od czystych nośników jako wynagrodzenie za świadczenie usług. Spółka nie ma zawartych żadnych umów bezpośrednio z nadawcami kablowymi czy też producentami i importerami tzw. czystych nośników (np. magnetowidów), którzy są zobowiązani do uiszczania opłat i kwot na rzecz x. Opłaty i kwoty te dokonywane są na rzecz Zainteresowanego tylko na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim, zaś ich pobieraniem i przekazywaniem zajmuje się x na podstawie Umowy.

Zatem reasumując, po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do świadczenia usług na rzecz x, a otrzymywane za jego pośrednictwem opłaty od czystych nośników od ich producentów i importerów nie będą wynagrodzeniem za świadczenie na ich rzecz usług, w związku z czym, nie będzie ciążyć na Zainteresowanym obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ informuje, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w zakresie uznania opłat od czystych nośników za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług w zdarzeniu przyszłym. Jeżeli chodzi o uznanie opłat od czystych nośników za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług w zaistniałym stanie faktycznym, kwestia ta została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji z dnia 17 maja 2010 r. nr ILPP1/443-162/10-2/AI.

Natomiast w kwestii uznania kwoty z tytułu reemisji dla celów VAT za wynagrodzenie w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym zostały wydane odrębne interpretacje indywidualne z dnia 17 maja 2010 r. odpowiednio o nr ILPP1/443-162/10-3/AI i ILPP1/443-162/10-5/AI.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.