ILPP1/443-1476/11-2/NS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2011 r. (data wpływu 24 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia współczynnika proporcji - jest prawidłowe.

W dniu 24 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia współczynnika proporcji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi podstawową działalność gospodarczą w zakresie produkcji samochodów i części do samochodów. Z tytułu działalności podstawowej Zainteresowany podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawek innych niż zwolniona.

W ramach działalności Wnioskodawcy dokonywana jest w marginalnym zakresie również sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT, która korzysta ze zwolnienia od VAT (są to głównie: sprzedaż towarów używanych, najem mieszkań na potrzeby mieszkaniowe, sprzedaż usług medycznych na rzecz pracowników, import usług finansowych).

W sytuacji, gdy Spółka nie może dokonać bezpośredniej alokacji tzn. w sytuacji, gdy nie ma możliwości wyodrębnienia kwot podatku VAT naliczonego związanego z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT oraz z czynnościami zwolnionymi od tego podatku, odliczenie tej części podatku dokonywane jest przez Zainteresowanego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2-10 ustawy o VAT.

W roku 2010 proporcja wyniosła 99,97%, co po zaokrągleniu - stosownie do wymogów art. 90 ust. 4 (zdanie drugie) ustawy o VAT, dawało corocznie proporcję stanowiącą 100%, a tym samym Wnioskodawca uprawniony był do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z tzw. sprzedażą mieszaną (uprawniającą do odliczenia, jak również bez prawa do odliczenia podatku naliczonego).

Proporcja za rok 2011 będzie zbliżona wysokością do tej z roku 2010. Proporcja będzie wynosić na pewno powyżej 99,1%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. prawidłowym jest uznanie, że Spółka jest uprawniona do odliczenia w całości podatku naliczonego VAT od zakupów związanych z tzw. sprzedażą mieszaną, w sytuacji, gdy proporcja przekroczy 99,1%, zaś po zaokrągleniu zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy o VAT, stanowić będzie 100%, również w przypadku gdy kwota podatku naliczonego niepodlegającego odliczeniu, wynikająca z zastosowania proporcji bez dokonania zaokrąglenia do liczby całkowitej, przekraczać będzie 500 zł.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub część kwot, o których mowa w ust. 1 podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zgodnie z kolei z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którym podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy o VAT stanowi natomiast, iż proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Zgodnie natomiast z art. 90 ust. 10 ustawy o VAT, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki, ustawa o VAT szczegółowo określa zasady rozliczania podatku naliczonego, którego nie można jednoznacznie przypisać do żadnej z kategorii sprzedaży: uprawniającej do odliczania VAT lub nieuprawniającej do odliczania.

Rozliczenie to dokonywane jest częściowo, w ściśle określonej proporcji. Ustala się ją zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, tj. jako udział rocznego obrotu uzyskanego z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie, tj. obrocie z czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy o VAT, który wszedł w życie od 1 kwietnia 2011 r. i ma zastosowanie do korekt dokonywanych za rok 2011 w przypadku, gdy proporcja określona zgodnie z przepisami art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT:

Z powyższego przepisu wynika, iż w sytuacji, gdy proporcja przekroczyła 98%, ale kwota podatku VAT naliczonego niepodlegającego odliczeniu byłaby większa niż 500 zł podatnik nie może uznać, iż proporcja wynosi 100%, co wiąże się z koniecznością ustalenia i zastosowania rzeczywistej proporcji do obliczenia kwoty podatku VAT naliczonego podlegającego odliczeniu.

Jednakże, zdaniem Spółki, w przypadku, gdy rzeczywista kwota proporcji przekroczy 99,1% także, gdy kwota podatku VAT naliczonego niepodlegającego odliczeniu przekroczy kwotę 500 zł, rzeczywista proporcja roczna obliczona zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy o VAT po zaokrągleniu do najbliższej liczby całkowitej będzie wynosić 100%.

W opinii Zainteresowanego, w przypadku, gdy kwota proporcji ustalona za rok 2011 będzie wynosić ponad 99,1% Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w wysokości 100% nawet wówczas, gdy kwota podatku VAT naliczonego niepodlegającego odliczeniu w skali roku, wynikająca z zastosowania proporcji bez zaokrąglenia będzie przekraczać kwotę 500 zł.

Ponadto należy wskazać, iż z uwagi na to, że proporcja obliczona zgodnie z zasadami określonymi w art. 90 ust. 2-8 ustawy będzie wynosić 100%, w niniejszej sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 90 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT.

Prawidłowość powyższego stanowiska została potwierdzona w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 lipca 2011 r. o sygn. ILPP1/443-669/11-2/NS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego - na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy - stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W sytuacji, gdy podatnik w ramach prowadzonej działalności wykonuje czynności, od których przysługuje odliczenie podatku naliczonego oraz czynności, od których takie odliczenie nie przysługuje, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ust. 1 ustawy, który stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 - art. 90 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W oparciu o art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Stosownie do treści art. 90 ust. 10 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Zatem, dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, iż na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi podstawową działalność gospodarczą w zakresie produkcji samochodów i części do samochodów. Z tytułu działalności podstawowej Spółka podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawek innych niż zwolniona. Ponadto, w ramach działalności Zainteresowanego dokonywana jest w marginalnym zakresie również sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT, która korzysta ze zwolnienia od VAT (są to głównie: sprzedaż towarów używanych, najem mieszkań na potrzeby mieszkaniowe, sprzedaż usług medycznych na rzecz pracowników, import usług finansowych). W sytuacji, gdy Wnioskodawca nie może dokonać bezpośredniej alokacji tzn. w sytuacji, gdy nie ma możliwości wyodrębnienia kwot podatku VAT naliczonego związanego z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT oraz z czynnościami zwolnionymi od tego podatku, odliczenie tej części podatku dokonywane jest przez Spółkę przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2-10 ustawy o VAT. W roku 2010 proporcja wyniosła 99,97%, co po zaokrągleniu - stosownie do wymogów art. 90 ust. 4 (zdanie drugie) ustawy o VAT, dawało corocznie proporcję stanowiącą 100%, a tym samym Zainteresowany uprawniony był do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z tzw. sprzedażą mieszaną (uprawniającą do odliczenia, jak również bez prawa do odliczenia podatku naliczonego). Proporcja za rok 2011 będzie zbliżona wysokością do tej z roku 2010. Proporcja będzie wynosić na pewno powyżej 99,1%.

Wątpliwość Spółki dotyczy ustalenia współczynnika proporcji, w sytuacji gdy wyliczona proporcja przekroczy 99,1%, natomiast kwota podatku naliczonego niepodlegającego odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, przekraczać będzie 500 zł.

W świetle powyższego oraz mając na uwadze treść powołanych regulacji prawnych należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy rzeczywista proporcja roczna, obliczona zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy, przekroczy 99,1%, natomiast po zaokrągleniu do pełnych liczb całkowitych (stosownie do wymogów zawartych w art. 90 ust. 4 ustawy) stanowić będzie 100%, Zainteresowany będzie uprawniony do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego od zakupów związanych z tzw. sprzedażą mieszaną.

Ponadto należy wskazać, iż z uwagi na to, że proporcja obliczona zgodnie z zasadami określonymi w art. 90 ust. 2-8 ustawy będzie wynosić 100%, w niniejszej sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 90 ust. 10 pkt 1 ustawy.

Zatem, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100% nawet wówczas, gdy kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu w skali roku, wynikająca z zastosowania proporcji bez zaokrąglenia, będzie przekraczać kwotę 500 zł.

Reasumując, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. Spółka będzie uprawniona do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego od zakupów związanych z tzw. sprzedażą mieszaną, w sytuacji gdy proporcja przekroczy 99,1%, zaś po zaokrągleniu zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy, stanowić będzie 100%, również w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego niepodlegającego odliczeniu, wynikająca z zastosowania proporcji bez dokonania zaokrąglenia do liczby całkowitej, przekraczać będzie 500 zł.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.