ILPP1/443-1440/09-7/KG - Opodatkowanie podatkiem VAT wniesienia przez gminę do spółki prawa handlowego aportu w postaci nieruchomości gruntowych będących terenami budowlanymi lub terenami przeznaczonymi pod zabudowę.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Miasta przedstawione we wniosku z dnia - brak daty (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 20 listopada 2009 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 23 listopada 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 stycznia 2010 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 27 stycznia 2010 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 28 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności wniesienia do spółki prawa handlowego aportu w postaci nieruchomości niezabudowanych (gruntów), które są terenami budowlanymi lub terenami przeznaczonymi pod zabudowę - jest prawidłowe.

W dniu 20 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności wniesienia do spółki prawa handlowego aportu w postaci nieruchomości niezabudowanych (gruntów), które są terenami budowlanymi lub terenami przeznaczonymi pod zabudowę. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 stycznia 2010 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Miasto jest jednostką samorządu terytorialnego - gminą miejską.

Wnioskodawca jest właścicielem: nieruchomości stanowiących lokale użytkowe (wraz z udziałem w gruncie, dalej: lokale), całych budynków zawierających wyłącznie niewyodrębnione lokale użytkowe (traktowane jako jedna nieruchomość) wraz z gruntem (dalej: budynki) oraz gruntów niezabudowanych (dalej: grunty).

Przedmiotowe obiekty służą Wnioskodawcy do wykonywania zadań publicznych, w tym określonych przez ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy, gmina wykonuje bowiem zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jednym z zadań Wnioskodawcy jako gminy jest gospodarka nieruchomościami oraz gminne budownictwo mieszkaniowe. Do realizacji m.in. tych właśnie zadań wykorzystywane są opisane obiekty. Artykuł 9 ust. 1 wskazanej ustawy normuje, iż w celu wykonywania swoich zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne. Z powyższym zapisem korespondują przepisy, regulujące materię gospodarki komunalnej. Gospodarka komunalna, zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 43 z późn. zm.), dotyczy w szczególności zadań o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Natomiast, w myśl art. 2 ustawy o gospodarce komunalnej, gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach: zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego. Szczegółowe przepisy, dotyczące powstania, funkcjonowania oraz likwidacji m.in. komunalnych jednostek organizacyjnych, nieposiadających osobowości prawnej (jak jednostki budżetowe czy zakłady budżetowe), zawiera ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.).

W chwili obecnej, opisanymi obiektami zarządza gminny zakład budżetowy - Zarząd Komunalnych Zasobów Lokalowych (dalej: ZKZL). ZKZL używa przedmiotowych obiektów na podstawie Uchwały Rady Miasta z dnia 29 lipca 1999 r. (dalej: Uchwała). Zgodnie z § 12 Uchwały, ZKZL został wyposażony w środki trwałe Miasta będące w dotychczasowej, pozabilansowej ewidencji księgowej Miejskiego Przedsiębiorstwa Gospodarki Mieszkaniowej Sp. z o.o. (należy wszakże podkreślić, iż grunty nie zostały wprowadzone do ksiąg ZKZL, który jednakże faktycznie korzysta z tychże gruntów). Obecna działalność ZKZL polega na: zarządzaniu nieruchomościami, wynajmie i wydzierżawianiu nieruchomości oraz budowie i modernizacji budynków i lokali na nieruchomościach. ZKZL jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku z poniesionymi wydatkami związanymi z powyższymi nieruchomościami (w szczególności w zakresie prac modernizacyjnych), ZKZL korzystał z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Wynika to z faktu, iż ZKZL prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną, polegającą m.in. na wynajmowaniu nieruchomości otrzymanych od Miasta na podstawie Uchwały. ZKZL wykonał dla części nieruchomości ulepszenia w wielkości przekraczającej 30% wartości początkowej nieruchomości, zaś podatek naliczony związany z tymi ulepszeniami został przez ZKZL odliczony.

Ponadto, ZKZL może ponosić nakłady na budowę obiektów, które były usytuowane na obcym gruncie. Tym samym, po stronie Wnioskodawcy powstaje prawo do żądania zwrotu wydatków z tego tytułu, wobec właściciela gruntu.

Obecnie Wnioskodawca rozważa zmianę formy prowadzenia gospodarki komunalnej w opisanym powyżej zakresie. Wnioskodawca planuje utworzenie spółki prawa handlowego, która zajęłaby się wykonywaniem tychże zadań Wnioskodawcy. Wnioskodawca doszedł bowiem do przekonania, iż taka forma wykonywania zadań będzie dalece efektywniejsza i umożliwi pełniejsze i sprawniejsze realizowanie potrzeb zbiorowych mieszkańców Miasta. W tym celu Wnioskodawca planuje: utworzenie spółki, przekazanie spółce w drodze aportu opisanych powyżej obiektów (będących własnością Wnioskodawcy) w zamian za 100% udziałów spółki.

Zgodnie z zamysłem Wnioskodawcy, podstawowym przedmiotem działalności spółki byłaby budowa mieszkań komunalnych, tj. dotychczas wykonywane zadanie przez Wnioskodawcę. Ponadto, nowoutworzona spółka prowadziłaby gospodarkę komunalną w stosunku do pozostałych, wniesionych do niej aportem, obiektów. Wnioskodawca planuje, iż przychody uzyskiwane z eksploatacji wniesionych lokali użytkowych będą finansować wydatki związane z budową mieszkań komunalnych.

Oprócz opisanych powyżej nieruchomości, Wnioskodawca rozważa również dokonanie aportu gruntów, które stanowią własność Gminy i nie zostały przekazane żadnej jednostce w użytkowanie czy zarząd. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia ww. gruntów. Wnioskodawca nie wyklucza, iż przedmiotem aportu mogą być również opisane powyżej prawa do żądania zwrotu wydatków w związku z wydatkami ZKZL na cudzych nieruchomościach.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. ZKZL, jak wskazano powyżej, również jest czynnym podatnikiem podatku VAT, posiadającym jednak własny, odrębny od Wnioskodawcy, numer VAT.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od planowanego przedmiotu wkładu. W szczególności Wnioskodawca nie odliczał VAT z faktur dokumentujących prace budowlane oraz prace modernizacyjne na nieruchomościach z uwagi na fakt braku związku ze sprzedażą opodatkowaną, gdyż Gmina nie uzyskuje przychodów z eksploatacji wskazanych obiektów (eksploatacją i wynajmem zajmuje się ZKZL).

W piśmie z dnia 26 stycznia 2010 r. stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Zainteresowany stwierdził, że z uwagi na fakt, iż nie jest możliwe enumeratywne określenie wszelkich możliwych sytuacji statusu danego gruntu Wnioskodawca wnosi o ocenę prawidłowości jego stanowiska, przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w szczególności w zakresie następujących klasyfikacji gruntów:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dokonanie przez Wnioskodawcę aportu w postaci niezabudowanych nieruchomości (gruntów), które są terenami budowlanymi lub terenami przeznaczonymi pod zabudowę do nowo utworzonej spółki prawa handlowego stanowić będzie odpłatną dostawę towarów, opodatkowaną VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Miasto aportu w postaci terenów niezabudowanych w postaci terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę do nowo utworzonej spółki prawa handlowego stanowić będzie odpłatną dostawę towarów, opodatkowaną VAT.

Wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Bezpośrednim skutkiem dokonania wkładu niepieniężnego jest bowiem przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem wkładu na spółkę kapitałową (spółka otrzymująca wkład zyskuje w tym wypadku faktyczne władztwo nad przedmiotem wkładu). Wniesienie wkładu spełnia zatem definicję dostawy towarów.

Ponadto, nie powinno budzić wątpliwości, iż dostawa towarów w formie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej ma charakter odpłatny, gdyż w tym wypadku wnoszący wkład otrzymuje w zamian udziały o określonej wartości nominalnej. Istnieje zatem związek pomiędzy dokonaniem dostawy a otrzymaniem wynagrodzenia w postaci udziałów, gdzie podmiot dokonujący wkładu otrzymuje udziały jako skutek przeniesienia prawa do rozporządzania przedmiotem wkładu na spółkę otrzymującą wkład. W sytuacji, zatem, gdy przedmiotem wkładu niepieniężnego będą towary, dokonanie wkładu będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W opinii Wnioskodawcy, wniesienie przez Miasto aportu w postaci terenów niezabudowanych, tj. terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę do nowoutworzonej spółki prawa handlowego stanowić będzie odpłatną dostawę towarów, która będzie podlegać opodatkowaniu VAT, jeżeli Wnioskodawca wykaże, iż przedmiotowe tereny są: niezabudowane, stanowią jednak tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca powołał się na pismo Ministra Finansów z dnia 17 marca 2007 r. skierowane do Dyrektorów Izb Skarbowych Nr PT5-033-13/EK/2006/AP-7828/7789 oraz interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 stycznia 2009 r. Nr IPPP1/443-1864/08-4/SM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. serii L Nr 347 str. 1 z późn. zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Podatnikami - stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat tej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wtedy, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 cyt. ustawy).

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie wybranych towarów i usług stawkami obniżonymi lub możliwość zastosowania zwolnień od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Z przytoczonego wyżej przepisu jednoznacznie wynika, że kluczowym elementem pozwalającym stwierdzić, czy dostawa nieruchomości niezabudowanych może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT jest określenie przeznaczenia gruntu.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.) regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu, nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją sporządzoną na podstawie ww. ustawy o planowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

W myśl art. 9 ust. 1 i ust. 4 ww. ustawy, w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzenia studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej "studium". Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

Dane z ewidencji gruntów i budynków mogą być stosowane wyłącznie posiłkowo, gdyż nie zawierają danych o "przeznaczeniu" danego gruntu, co jest warunkiem decydującym o zwolnieniu od podatku w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, a jedynie obejmują dane dotyczące ich aktualnego wykorzystania - art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 z późn. zm.).

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Z powyższego ponad wszelką wątpliwość wynika, że elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Miasto zamierza dokonać wniesienia do spółki prawa handlowego aportu w postaci m.in. gruntów, które są terenami budowlanymi lub terenami przeznaczonymi pod zabudowę.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że planowane przez Wnioskodawcę wniesienie do spółki prawa handlowego aportu w postaci gruntów, które są terenami budowlanymi lub terenami przeznaczonymi pod zabudowę, np. tereny zabudowy:

z uwagi na budowlane przeznaczenie ww. gruntów nie spełnia przesłanki do skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej zwolnienia od podatku czynności wniesienia do spółki prawa handlowego aportu w postaci nieruchomości niezabudowanych (gruntów), które są terenami budowlanymi lub terenami przeznaczonymi pod zabudowę.

Natomiast interpretacjami indywidualnymi z dnia 16 lutego 2010 r. został załatwiony wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.