ILPP1/443-131/10-4/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Zarządu Szkół, przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2010 r. (data wpływu 5 lutego 2010 r.), uzupełnionym pismem dnia 7 kwietnia 2010 r. (data wpływu 8 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Powyższy wniosek uzupełniono pismem z dnia 7 kwietnia 2010 r. o doprecyzowanie zaistniałego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zarząd Szkół jest jednostką budżetową utworzoną do wykonywania obsługi ekonomiczno-administracyjnej placówek oświatowych, dla których organem prowadzącym jest Gmina. Zarząd rozpoczął działalność w dniu 1 września 2009 r.

Jednym z zadań Zarządu jest prowadzenie stołówki. Stołówka świadczy usługi stołówkowe ogólnodostępne (dla uczniów obsługiwanych szkół, pracowników swoich i obsługiwanych jednostek, osób z zewnątrz, uczniów z rodzin w trudnej sytuacji materialnej, za których wyżywienie płaci Ośrodek Pomocy Społecznej). w dniu 1 listopada 2009 r. jednostka została płatnikiem podatku VAT (po przekroczeniu kwoty 16.712 zł). Od miesiąca listopada 2009 r. Wnioskodawca wystawia za korzystanie z wyżywienia faktury VAT, a dla osób fizycznych płacących gotówką odpłatność jest przyjmowana przez kasę fiskalną.

Ośrodek Pomocy Społecznej jest jednostką budżetową. Wnioskodawca wystawił OSP za listopad i grudzień 2009 r. fakturę VAT: za wyżywienie dzieci symbol klasyfikacji PKWiU 55.51.10 podając ilość, cenę jednostkową, 7% podatku, wartość towaru z podatkiem. w pozycji dzień, miesiąc, rok dokonania sprzedaży wpisał: w fakturze VAT za listopad, datę 30.11.2009 (data wystawienia 30.11.2009), a w fakturze za grudzień, datę 01.12.2009-22.12.2009 (data wystawienia 23.12.2009). OPS płaci Zainteresowanemu za świadczone usługi przelewem na konto, po wystawieniu faktury VAT. Od miesiąca listopada 2009 r. Wnioskodawca obciąża korzystających z wyżywienia podatkiem VAT 7%.

Zarząd korzysta z usług na dostawy ciepła. Jednostka dostarczająca Wnioskodawcy te usługi jest zakładem budżetowym i obciąża go fakturami za dostawy ciepła z 22% podatkiem VAT. Faktury są wystawiane miesięcznie.

Zarząd jako jednostka budżetowa otrzymuje od jednostki nadrzędnej "środki na działalność". Nie posiada "Rachunku dochodów własnych jednostek budżetowych". Dochody zrealizowane odprowadza na konto jednostki nadrzędnej.

Od listopada 2009 r. jest płatnikiem podatku VAT. Jednostka świadczy usługi stołówkowe ogólnodostępne. Odprowadza podatek VAT od świadczonych usług w wysokości 7%.

Kuchnia przygotowuje obiady dla: dzieci (płacą wsad + podatek VAT 7%), pracowników obsługiwanych jednostek i osób z zewnątrz (płacą wsad + koszty przygotowania posiłków + podatek VAT 7%). Koszty przygotowania posiłków wylicza się dzieląc koszty dotyczące stołówki (wg zasad kalkulacji) przez ilość wydanych posiłków. w kosztach przygotowania ujęte są koszty wynagrodzeń składki ZUS, FP, DWR, materiały, usługi, odpisy na ZFŚS itd.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, może odliczyć od podatku należnego od sprzedaży posiłków podatek naliczony przy zakupie materiałów, żywności, usług, gdy dotyczą funkcjonowania stołówki i kuchni. w przypadku części sprzedaży zwolnionej od podatku VAT (posiłki dla OPS) policzyć należy proporcjonalnie do ilości przygotowanych posiłków.

Na przykład:

* podatek należny od sprzedaży posiłków - 500,00 zł,

* podatek naliczony od zakupionej żywności (7%, 22%, 3%) - 300,00 zł,

* wydano w miesiącu 3600 posiłków,

* w tym zwolnionych od podatku 1140,

to można odliczyć podatek od 2460, czyli 68,33% od całości wydanych posiłków, 500,00 zł x 68,33% = 204,99 zł można podatku naliczonego odliczyć od podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do zapisu art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Podatnikami, na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat tej działalności.

Działalność gospodarcza - ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl natomiast art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W świetle art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu. Przepis ten stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna (art. 90 ust. 8 ustawy).

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

* przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2,

* nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.

Zatem, dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, iż na podstawie 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Ponadto należy podkreślić, iż przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy o podatku VAT, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. a zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Stosownie bowiem do art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i ust. 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1, wynosi 22% - poza wyjątkami wyszczególnionymi w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w przepisach wykonawczych do tejże ustawy.

Zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy gospodarstwami pomocniczymi jednostek budżetowych, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi, z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż w przypadku świadczenia usług pomiędzy Wnioskodawcą (jednostką budżetową) a Ośrodkiem Pomocy Społecznej (jednostką budżetową) występuje zwolnienie, o którym mowa w § 12 ust. 1 pkt 13 powołanego wyżej rozporządzenia z wyłączeniem usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest jednostką budżetową i rozpoczął działalność w dniu 1 września 2009 r. Jednym z zadań Zarządu jest prowadzenie stołówki. Stołówka świadczy usługi stołówkowe ogólnodostępne, tj. dla uczniów obsługiwanych szkół, pracowników swoich i obsługiwanych jednostek, osób z zewnątrz, uczniów z rodzin w trudnej sytuacji materialnej, za których wyżywienie płaci Ośrodek Pomocy Społecznej - będący jednostką budżetową. w dniu 1 listopada 2009 r. jednostka została płatnikiem podatku VAT (po przekroczeniu kwoty 16.712 zł). Od miesiąca listopada 2009 r. Wnioskodawca wystawia za korzystanie z wyżywienia faktury VAT, a dla osób fizycznych płacących gotówką odpłatność jest przyjmowana przez kasę fiskalną. Wnioskodawca odprowadza podatek VAT od świadczonych usług w wysokości 7%.

Kuchnia przygotowuje obiady dla: dzieci (płacą wsad + podatek VAT 7%), pracowników obsługiwanych jednostek i osób z zewnątrz (płacą wsad + koszty przygotowania posiłków + podatek VAT 7%). Koszty przygotowania posiłków wylicza się dzieląc koszty dotyczące stołówki (wg zasad kalkulacji) przez ilość wydanych posiłków. w kosztach przygotowania ujęte są koszty wynagrodzeń, składki ZUS, FP, DWR, materiały, usługi, odpisy na ZFŚS itd.

Z powyższego wynika, iż Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej świadczy m.in. usługi stołówkowe, które opodatkowuje 7% stawką podatku VAT oraz takie, które korzystają ze zwolnienia od tego podatku. Zatem w tej sytuacji znajduje zastosowanie przepis art. 90 ustawy.

Odnosząc się do opisu stanu faktycznego należy wskazać, że zgodnie z konstrukcją cyt. wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku będzie miała zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli do zakupów kwalifikowanych jako "zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną".

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że Zainteresowany ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu związanych z funkcjonowaniem stołówki. Jednakże w sytuacji, gdy Podatnik nie jest w stanie wyodrębnić, w jakim zakresie nabywane usługi i towary służą czynnościom opodatkowanym, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, obowiązany jest do rozliczenia podatku naliczonego z uwzględnieniem wyżej powołanych regulacji art. 90 ustawy.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast, kwestia dotycząca stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT została załatwiona postanowieniem bez rozpatrzenia z dnia 29 kwietnia 2010 r., nr ILPP1/443-131/10-5/AW.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.