ILPP1/443-1279/10-2/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2010 r. (data wpływu 8 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług nadzoru technicznego i finansowego oraz zarządzania Departamentem przez Zarządcę - jest prawidłowe.

W dniu 8 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług nadzoru technicznego i finansowego oraz zarządzania Departamentem przez Zarządcę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej wydanego przez Burmistrza Gminy dnia 3 marca 2009 r. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku VAT i z tytułu wykonywanych czynności oraz świadczonych usług wystawia faktury VAT. Zgodnie z zawartym Kontraktem Menadżerskim ze Sp. z o.o. w roku 2009, Wnioskodawca zobowiązał się do zarządzania Departamentem oraz do pełnienia funkcji Dyrektora Departamentu. Zgodnie z § 1 pkt 2 Kontraktu Zainteresowany oświadczył, iż: "dysponuje odpowiednią wiedzą, doświadczeniem, kwalifikacjami i znajomością branży, niezbędnymi do prowadzenia Departamentu". Wnioskodawca przyjął na siebie odpowiedzialność m.in. za: "prowadzenie działalności Departamentu z najwyższą starannością, rozwój sieci sprzedaży kontraktów budowlanych, nadzór i rozliczanie inwestycji własnych itd.".

W Kontrakcie określono również, iż: "Zarządca prowadzi samodzielnie sprawy Departamentu Spółki i reprezentuje Departament na zewnątrz we wszystkich aspektach działalności Zarządca autonomicznie organizuje pracę Departamentu Spółki, zatrudnia i zwalnia pracowników, (...), nawiązuje kontakty biznesowe, nabywa niezbędne środki techniczne i prowadzi nadzór nad działalnością Departamentu Spółki" oraz, że "Zarządca osobiście i w pełni odpowiada za powierzony majątek Departamentu (...) i za skutki wynikające ze swego działania lub zaniechania".

Zgodnie z § 13 Kontraktu, "z tytułu należytego wykonania obowiązków Zarządcy przysługuje wynagrodzenie roczne w wysokości 168.000 zł + należny podatek VAT. Wynagrodzenie płatne będzie w dwunastu miesięcznych ratach do 10-tego każdego miesiąca, przy czym piąta część wynagrodzenia traktowana jest jako odszkodowanie za zakaz konkurencji. Wynagrodzenie płatne będzie po przedłożeniu rachunku". "W wypadku niewykonania minimalnego planu dochodu, który spowoduje stratę na działalności miesięcznej Departamentu, Zarządca zostaje pozbawiony wynagrodzenia części raty miesięcznej w kwocie 1.500 zł na co wyraża on zgodę".

Zgodnie z postanowieniem § 14 pkt 4 Kontraktu Menadżerskiego "Spółka może rozwiązać umowę w trybie natychmiastowym, jeśli strata finansowa związana z Departamentem przekroczy 100.000 zł".

W umowie postanowiono również, iż w kwestiach nieuregulowanych zastosowanie mają przepisy Kodeksu cywilnego.

"Zarządca zobowiązuje się również do comiesięcznego przedstawiania Zarządowi Spółki sprawozdania z wykonywanych prac i obowiązków według wzoru podanego przez Zarząd. Sprawozdanie obejmuje dane finansowe oraz opis bieżących zadań realizowanych przez Departament".

Raport składa się z dwóch części:

* zrealizowanych w danym miesiącu prac konsultingowo-budowlanych (np. nadzór nad prowadzonymi inwestycjami) oraz

* z prac projektowych (projekty hal, budynków, elewacji itp.), które w danym miesiącu wykonał we własnym zakresie na rzecz Sp. z o.o.

Wnioskodawca jest członkiem samorządu zawodowego architektów i podlega obowiązkowi ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej za szkody wynikłe z tytułu wykonywania zawodu zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o samorządach zawodowych architektów, inżynierów budownictwa i urbanistów (Dz. U. z 2001 r. Nr 5, poz. 42 z późn. zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi nadzoru technicznego i finansowego oraz zarządzania Departamentem przez Zarządcę - osobę fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą w tym zakresie, czynnego podatnika podatku VAT, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności wykonywane przez Zarządzającego Departamentem na rzecz Spółki z o.o. należy uznać za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ są wykonywane przez Zarządcę samodzielnie (niezależnie), na własny rachunek i ryzyko ekonomiczne oraz finansowe, a Zarządca ponosi pełną odpowiedzialność wobec osób trzecich z tytułu pełnionych funkcji i z racji zajmowanego stanowiska.

Sp. z o.o. zlecając prowadzenie budów w ramach jej Departamentu oraz wykonywanie nadzoru inwestorskiego specjaliście, posiadającemu odpowiednie uprawnienia do wykonywania samodzielnych funkcji technicznych w budownictwie, przeniosła na Zarządcę swoją odpowiedzialność wobec osób trzecich (z wyłączeniem szkody wyrządzonej własnym zaniedbaniem).

Zgodnie z art. 12 ust. 6 Prawa budowlanego, osoby sprawujące nadzór inwestorski, odpowiadają za jego wykonanie zgodnie z przepisami i zasadami wiedzy technicznej oraz za należytą staranność w wykonaniu pracy, jej właściwą organizację, bezpieczeństwo i jakość.

W związku z powyższym, w tym przypadku wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze, przewidziane w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie może mieć zastosowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Z kolei art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jedną z głównych zasad opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest zasada powszechności. Zgodnie z nią podatek VAT płacą wszyscy podatnicy dokonujący sprzedaży towarów i usług, bez względu na odbiorcę i przeznaczenie towaru lub usługi. Ustawa o podatku od towarów i usług określa podmioty, które uznawane są za podatników podatku VAT oraz czynności, których wykonanie podlega opodatkowaniu VAT (art. 5 ustawy). Wykaz podmiotów, które uważane są za podatników podatku VAT określony jest bardzo szeroko w artykułach 15-17 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą - zgodne z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy - o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zaznacza się, iż w myśl art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż o tym czy dana działalność ma lub też nie ma charakteru samodzielnej działalności, decydują kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, iż każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Zauważyć natomiast trzeba, że sformułowanie wyżej cyt. art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług można zatem mówić w przypadku, gdy zleceniobiorcę będą łączyć ze zleceniodawcą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy i tym samym nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem wskazanych umów, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający. Oznacza to, iż należałoby na podstawie treści zawartych umów wykazać zobowiązanie, które w swej istocie kładzie na zlecającego odpowiedzialność zamiast na zleceniobiorcę, jak ma to miejsce w przypadku stosunku pracy.

Wskazać należy, iż według art. 41 ust. 1 ustawy, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy wprowadzonego art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578 z późn. zm.) oraz zmienionego art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienia od podatku.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku VAT i z tytułu wykonywanych czynności oraz świadczonych usług wystawia faktury VAT. Zgodnie z zawartym Kontraktem Menadżerskim ze Sp. z o.o. w roku 2009, Wnioskodawca zobowiązał się do zarządzania Departamentem oraz do pełnienia funkcji Dyrektora Departamentu. Zgodnie z § 1 pkt 2 Kontraktu Zainteresowany oświadczył, iż: "dysponuje odpowiednią wiedzą, doświadczeniem, kwalifikacjami i znajomością branży, niezbędnymi do prowadzenia Departamentu". Wnioskodawca przyjął na siebie odpowiedzialność m.in. za: "prowadzenie działalności Departamentu z najwyższą starannością, rozwój sieci sprzedaży kontraktów budowlanych, nadzór i rozliczanie inwestycji własnych itd.".

W Kontrakcie określono również, iż: "Zarządca prowadzi samodzielnie sprawy Departamentu Spółki i reprezentuje Departament na zewnątrz we wszystkich aspektach działalności Zarządca autonomicznie organizuje pracę Departamentu Spółki, zatrudnia i zwalnia pracowników, (...), nawiązuje kontakty biznesowe, nabywa niezbędne środki techniczne i prowadzi nadzór nad działalnością Departamentu Spółki" oraz, że "Zarządca osobiście i w pełni odpowiada za powierzony majątek Departamentu (...) i za skutki wynikające ze swego działania lub zaniechania".

Zgodnie z § 13 Kontraktu, "z tytułu należytego wykonania obowiązków Zarządcy przysługuje wynagrodzenie roczne w wysokości 168.000 zł + należny podatek VAT. Wynagrodzenie płatne będzie w dwunastu miesięcznych ratach do 10-tego każdego miesiąca, przy czym piąta część wynagrodzenia traktowana jest jako odszkodowanie za zakaz konkurencji. Wynagrodzenie płatne będzie po przedłożeniu rachunku". "W wypadku niewykonania minimalnego planu dochodu, który spowoduje stratę na działalności miesięcznej Departamentu, Zarządca zostaje pozbawiony wynagrodzenia części raty miesięcznej w kwocie 1.500 zł na co wyraża on zgodę".

Zgodnie z postanowieniem § 14 pkt 4 Kontraktu Menadżerskiego "Spółka może rozwiązać umowę w trybie natychmiastowym, jeśli strata finansowa związana z Departamentem przekroczy 100.000 zł".

W umowie postanowiono również, iż w kwestiach nieuregulowanych zastosowanie mają przepisy Kodeksu cywilnego.

"Zarządca zobowiązuje się również do comiesięcznego przedstawiania Zarządowi Spółki sprawozdania z wykonywanych prac i obowiązków według wzoru podanego przez Zarząd. Sprawozdanie obejmuje dane finansowe oraz opis bieżących zadań realizowanych przez Departament".

Wnioskodawca jest członkiem samorządu zawodowego architektów i podlega obowiązkowi ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej za szkody wynikłe z tytułu wykonywania zawodu zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy o samorządach zawodowych architektów, inżynierów budownictwa i urbanistów.

Biorąc pod uwagę przedstawiony w złożonym wniosku stan faktyczny, w konfrontacji ze wskazanymi wyżej przepisami stwierdzić należy, iż Wnioskodawca ponosi samodzielne (niezależne) ryzyko gospodarcze rozciągające się na poniesione koszty, co wskazuje na samodzielny charakter działalności prowadzonej przez zleceniobiorcę - Zarządcę.

Ponadto, bardzo istotny, z punktu widzenia uznania świadczonych usług za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą jest sposób określenia w Kontrakcie Menadżerskim odpowiedzialności wobec osób trzecich. Do odpowiedzialności Wnioskodawcy, w ten sposób ukształtowanej, ma zastosowanie regulacja zawarta w art. 429 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), która stanowi, że kto powierza wykonanie czynności drugiemu, ten jest odpowiedzialny za szkodę wyrządzoną przez sprawcę przy wykonywaniu powierzonej mu czynności, chyba że nie ponosi winy w wyborze albo że wykonanie czynności powierzył osobie, przedsiębiorstwu lub zakładowi, które w zakresie swej działalności zawodowej trudnią się wykonywaniem takich czynności.

W analizowanej sprawie wskazać należy, że odpowiedzialność z tytułu ewentualnego deliktu ponosi Wnioskodawca, który tym samym zwolnił Spółkę z odpowiedzialności za szkody poczynione osobom trzecim.

W związku z tym z opisanej sytuacji wynika jednoznacznie, że w przedmiotowej sprawie nie został spełniony warunek dotyczący odpowiedzialności zleceniodawcy za czynności zleceniobiorcy wobec osób trzecich, o którym mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy. Zatem czynności wykonywane przez Zainteresowanego należy uznać za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. według 22% stawki, a od dnia 1 stycznia 2011 r. według stawki 23%.

Reasumując, usługi nadzoru technicznego i finansowego oraz zarządzania Departamentem przez Zarządcę podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). w związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.