ILPP1/443-1104/08-3/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Cywilnej, przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2008 r. (data wpływu 24 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania odpłatnego przeniesienia prawa własności poniesionych nakładów inwestycyjnych jako dostawy towarów lub świadczenia usług - jest prawidłowe.

W dniu 24 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania odpłatnego przeniesienia prawa własności poniesionych nakładów inwestycyjnych jako dostawy towarów lub świadczenia usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, za zgodą właścicieli gruntu, rozpoczęła budowę budynku usługowego na gruncie prywatnym, stanowiącym własność wspólników Spółki oraz ich współmałżonków. Przy realizacji inwestycji Spółka korzystała z prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z inwestycją, gdyż nabycia te były powiązane w sposób bezpośredni z działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Z chwilą zakończenia procesu budowlanego Spółka zakwalifikowała budynek jako środek trwały i rozpoczęła dokonywanie odpisów amortyzacyjnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku ewentualnego rozwiązania Spółki, uprzednie odpłatne przeniesienie przez Spółkę prawa własności poniesionych nakładów inwestycyjnych na rzecz dotychczasowych wspólników, którzy kontynuowaliby działalność gospodarczą jednoosobowo, stanowić będzie dostawę towarów, czy świadczenie usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, ewentualna sprzedaż nakładów inwestycyjnych na rzecz dotychczasowych wspólników, którzy kontynuowaliby prowadzenie działalności gospodarczej jednoosobowo stanowić będzie świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT). Stosownie do cyt. wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, świadczeniem jest każda transakcja podatnika, w ramach jego działalności gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów. Przedmiotem ewentualnego obrotu będą nakłady na budynek położony na gruncie nie stanowiącym własności Spółki. W tym stanie faktycznym koniecznym jest odniesienie się do odpowiednich przepisów Kodeksu cywilnego.

W myśl przepisu art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Przepis art. 47 § 1 k.c. stanowi natomiast, iż część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 k.c.).W związku z tym, iż część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności, to wskutek tego własność rzeczy rozciąga się automatycznie na przedmiot, który stał się częścią składową tej rzeczy. Z cyt. wyżej przepisu art. 48 k.c. wynika, że to co zostało połączone z gruntem dzieli los prawny gruntu (superficies solo cedit) - właściciel gruntu jest właścicielem wszystkiego, co jest trwale (budynki, budowle, inne urządzenia) związane z gruntem. Uznać zatem należy, iż co do zasady budynek wzniesiony przez samoistnego posiadacza gruntu (Spółkę) nie stanowi jej własności. Oznacza to, iż Spółka nie będzie mogła dokonać sprzedaży tego budynku. Jednakże jest właścicielem nakładów, które poniosła na wybudowanie budynku. Przedmiotem obrotu mogą być zatem nakłady (będące prawem majątkowym) poniesione na jego wybudowanie. Uwzględniając powyższe oraz fakt, iż nakłady inwestycyjne nie stanowią towaru w rozumieniu ustawy o VAT, czynność mająca za przedmiot przeniesienie prawa do nakładów (prawa majątkowego) za zapłatą uzgodnionej przez strony sumy w świetle przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, stanowić będzie świadczenie usług i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką w wysokości 22% (art. 41 ust. 1 ustawy o VAT). Za świadczenie usług uznaje się bowiem każdą transakcję, która w świetle art. 7 nie stanowi dostawy towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy, rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel - art. 7 ust. 1 tej ustawy.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Z treści ust. 2 powołanego przepisu, wynika iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

Powołany przepis zawiera zatem szczegółowy katalog czynności, które w świetle regulacji podatkowej, uznawane są za dostawę towarów. Dokonanie czynności nie będącej określoną w powyższym katalogu, skutkuje - jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy - uznaniem jej za usługę.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Jak stanowi natomiast ust. 2 cyt. przepisu, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Jak wynika z powyższego definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem "realizacji" zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się też jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem. Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 cyt. Kodeksu, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Z treści § 2 cyt. przepisu, wynika natomiast, iż częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. W myśl § 3 powołanej normy, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 ww. Kodeksu, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Ponadto - stosownie do treści art. 49 § 1 k.c. - urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z regulacji prawa cywilnego powołanego na użytek interpretacji wynika, iż budynki są częścią składową gruntu, a także - na mocy przepisów szczególnych - stanowią odrębny przedmiot własności.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, za zgodą właścicieli gruntu, rozpoczęła budowę budynku usługowego na gruncie prywatnym, stanowiącym własność wspólników Spółki oraz ich współmałżonków. Przy realizacji inwestycji Spółka korzystała z prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z inwestycją, gdyż nabycia te były powiązane w sposób bezpośredni z działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Z chwilą zakończenia procesu budowlanego Spółka zakwalifikowała budynek jako środek trwały i rozpoczęła dokonywanie odpisów amortyzacyjnych.

Mając na względzie opisane zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa wskazać należy, iż zwrot nakładów inwestycyjnych stanowi na gruncie ustawy o podatku VAT świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów usług. Czynność taka nie jest dostawą towarów, o której mowa w art. 7 cyt. ustawy. Zbycie budynku posadowionego na gruncie należącym także do wspólników spółki i ich współmałżonków jest czynnością o charakterze zbycia nakładów. Te natomiast - na podstawie analizy przepisów art. 7 i art. 8 ustawy o VAT - należy uznać za usługę.

Niniejszą interpretacją został załatwiony wniosek w części dotyczącej określenia poniesionych nakładów inwestycyjnych jako dostawy towarów lub świadczenia usług. Rozstrzygnięcie w zakresie obowiązku wykazania nakładów inwestycyjnych w spisie z natury zostało zawarte w interpretacji nr ILPP1/443-1104/08-2/MK z dnia 17 lutego 2009 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.