ILPP1/443-106/14-4/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą Y przedstawione we wniosku z dnia 7 stycznia 2014 r. (data wpływu 10 lutego 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 kwietnia 2014 r. (data wpływu 4 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy lokalu mieszkalnego wraz z elementami przynależnymi oraz udziałem w prawie własności gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 10 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy lokalu mieszkalnego wraz z elementami przynależnymi oraz udziałem w prawie własności gruntu. Dnia 4 kwietnia 2014 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego oraz brakujący podpis Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność deweloperską polegającą m.in. na budowie i sprzedaży mieszkań. Jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Zainteresowany rozpoczął budowę budynku mieszkalnego, w którym będą znajdować się wyłącznie lokale mieszkalne. W części piwnicznej budynku znajduje się hala parkingowa z wyznaczonymi miejscami parkingowymi dla przyszłych lokatorów. Ponadto przy budynku na terenie posesji będą wybudowane miejsca parkingowe dla lokatorów, co stanowi wykonanie decyzji o warunkach zabudowy, która to narzuciła Wnioskodawcy wykonanie 1,5 miejsca postojowego na 1 mieszkanie. Wszystkie lokale mieszkalne będą miały powierzchnię użytkową mniejszą od 150 m². Wszystkie lokale mieszkalne będą sprzedawane wraz z udziałem w przynależnych pomieszczeniach wraz z udziałem w prawie własności gruntu i prawem do wyłącznego korzystania bądź to:

* z miejsca postojowego w garażu podziemnym wraz z zapleczem gospodarczym,

* z miejsca postojowego podwójnego z windą na 2 samochody w garażu podziemnym,

* z naziemnego miejsca postojowego zlokalizowanego na terenie posesji.

Ustanowiony podział do znajdujących się w części wspólnej nieruchomości z prawem do korzystania przez nabywcę mieszkania wybranej jednej z powyższych 3 opcji zostanie dokonany wpisem do działu III KW i każdy z przyszłych nabywców wzajemnie będzie na to zezwalał.

Część piwniczna budynku, w którym znajdują się miejsca parkingowe i zaplecze gospodarcze nie jest wyodrębniona jako oddzielny lokal, stanowiąc część przynależną do wszystkich mieszkań. To samo dotyczy naziemnych miejsc parkingowych, które nie są wyodrębnione i stanowią część wspólną nieruchomości. Stąd prawo własności lokalu mieszkalnego, prawo współwłasności części przynależnych w tym części garażowej i naziemnych miejsc parkingowych wraz z prawem do korzystania na zasadzie współwłasności z miejsca parkingowego oznaczonego konkretnym numerem zostanie objęte jedną księgą wieczystą w dziale III oraz przeniesione jednym aktem notarialnym.

Dnia 4 kwietnia 2014 r. Zainteresowany uzupełnił wniosek o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego wskazując, że:

1. Miejsca postojowe usytuowane w części piwnicznej nie będą stanowić samodzielnego lokalu, tym samym nie będą stanowić przedmiotu odrębnej i niezależnej sprzedaży (nie będą stanowić przedmiotu odrębnej własności).

2. Miejsca postojowe usytuowane na zewnątrz budynku mieszkalnego nie stanowią samodzielnego lokalu, tym samym nie będą stanowić przedmiotu odrębnej niezależnej sprzedaży (nie będą stanowić przedmiotu odrębnej własności).

3. Dla miejsc postojowych usytuowanych w części piwnicznej oraz na zewnątrz budynku nie zostaną założone odrębne księgi wieczyste.

4. Udział w częściach wspólnych nieruchomości będzie podlegał sprzedaży łącznie z lokalem mieszkalnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę podatku VAT ma zastosować Wnioskodawca do sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z elementami przynależnymi, tj. miejscami parkingowymi znajdującymi się w części piwnicznej budynku, zapleczem gospodarczym, wydzielonym miejscem postojowym usytuowanym w części naziemnej oraz udziałem w prawie własności gruntu.

Zdaniem Wnioskodawcy, miejsca postojowe usytuowane są zarówno w części piwnicznej budynku, która nie jest samodzielnym lokalem i stąd jako takie nie mogą być przedmiotem niezależnej sprzedaży, jak również w części naziemnej na terenie posesji przynależnej do budynku. Hala garażowa jak i naziemne miejsca postojowe nie stanowią wyodrębnionej nieruchomości, dla której prowadzona jest oddzielna księga wieczysta.

Nie ma możliwości transakcji sprzedaży prawa własności mieszkania bez udziału we współwłasnościach wspólnych budynku obejmujących halę garażową z zapleczem gospodarczym, oraz naziemnymi miejscami parkingowymi.

W tej sytuacji opisane lokale mieszkalne oraz pozostałe składniki umowy sprzedaży obejmujące części przynależne spełniają łącznie definicje budownictwa społecznego, stosownie do postanowień art. 41 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stąd, zdaniem Wnioskodawcy, opisaną transakcję należy uznać jako jedno świadczenie niepodzielne dla celów podatku VAT. Tym samym właściwą stawką dla całości transakcji obejmującej sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z miejsc postojowych usytuowanych zarówno w części podziemnej budynku jak i części naziemnej posesji oraz udziałem w prawie własności gruntu, jest stawka obniżona stosowna dla sprzedaży lokali mieszkalnych w wysokości 8%. Nie można bowiem jak to wielokrotnie stwierdzał NSA dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki, tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się - zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl przepisu art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Artykuł 41 ust. 2 ustawy określa, że dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Na podstawie art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 1608) w cyt. wyżej art. 146a ustawy wprowadzenie do wyliczenia - z dniem 31 grudnia 2013 r. - otrzymało następujące brzmienie: "W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f;".

Zatem termin obowiązywania ww. stawek został przedłużony do 31 grudnia 2016 r.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ustawy - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się - w oparciu o art. 41 ust. 12a ustawy - obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), która to klasyfikacja stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje - mieszkalne czy użytkowe.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niniejszej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Na mocy art. 2 ust. 3 ustawy o własności lokali, spełnienie wymagań, o których mowa w ust. 2, stwierdza starosta w formie zaświadczenia.

Stosownie natomiast do art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Według art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali.

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy o własności lokali, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 50 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121), za część składową nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością. Z kolei art. 47 § 1 k.c. stanowi, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Ustalenie właściwej stawki podatku VAT dla zbycia lokalu mieszkalnego z udziałem w nieruchomości wspólnej, wraz z jednoczesnym ustanowieniem prawa do korzystania z miejsc postojowych wewnątrz i na zewnątrz budynków, wymaga analizy okoliczności, w których dochodzi do tego zbycia. Istotne znaczenie dla ustalenia właściwej stawki VAT ma sposób sprzedaży prawa do korzystania z miejsc postojowych wewnątrz i na zewnątrz budynków i przynależność do lokalu mieszkalnego. Analizie poddać należy okoliczność, czy miejsce postojowe jest, czy też nie może być przedmiotem odrębnej własności, a przez to czy może stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, a więc czy miejsca takie mogą być sprzedawane i nabywane tylko i wyłącznie z lokalem mieszkalnym, do którego zostały przypisane, czy też odrębnie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność deweloperską polegającą m.in. na budowie i sprzedaży mieszkań. Jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Zainteresowany rozpoczął budowę budynku mieszkalnego, w którym będą znajdować się wyłącznie lokale mieszkalne. W części piwnicznej budynku znajduje się hala parkingowa z wyznaczonymi miejscami parkingowymi dla przyszłych lokatorów. Ponadto przy budynku na terenie posesji będą wybudowane miejsca parkingowe dla lokatorów. Wszystkie lokale mieszkalne będą miały powierzchnię użytkową mniejszą od 150 m^2. Wszystkie lokale mieszkalne będą sprzedawane wraz z udziałem w przynależnych pomieszczeniach wraz z udziałem w prawie własności gruntu i prawem do wyłącznego korzystania bądź to:

* z miejsca postojowego w garażu podziemnym wraz z zapleczem gospodarczym,

* z miejsca postojowego podwójnego z windą na 2 samochody w garażu podziemnym,

* z naziemnego miejsca postojowego zlokalizowanego na terenie posesji.

Ustanowiony podział do znajdujących się w części wspólnej nieruchomości z prawem do korzystania przez nabywcę mieszkania wybranej jednej z powyższych 3 opcji zostanie dokonany wpisem do działu III KW i każdy z przyszłych nabywców wzajemnie będzie na to zezwalał.

Część piwniczna budynku, w którym znajdują się miejsca parkingowe i zaplecze gospodarcze nie jest wyodrębniona jako oddzielny lokal, stanowiąc część przynależną do wszystkich mieszkań. To samo dotyczy naziemnych miejsc parkingowych, które nie są wyodrębnione i stanowią część wspólną nieruchomości. Stąd prawo własności lokalu mieszkalnego, prawo współwłasności części przynależnych w tym części garażowej i naziemnych miejsc parkingowych wraz z prawem do korzystania na zasadzie współwłasności z miejsca parkingowego oznaczonego konkretnym numerem zostanie objęte jedną księgą wieczystą w dziale III oraz przeniesione jednym aktem notarialnym. Miejsca postojowe usytuowane w części piwnicznej nie będą stanowić samodzielnego lokalu, tym samym nie będą stanowić przedmiotu odrębnej i niezależnej sprzedaży (nie będą stanowić przedmiotu odrębnej własności). Miejsca postojowe usytuowane na zewnątrz budynku mieszkalnego nie stanowią samodzielnego lokalu, tym samym nie będą stanowić przedmiotu odrębnej niezależnej sprzedaży (nie będą stanowić przedmiotu odrębnej własności). Dla miejsc postojowych usytuowanych w części piwnicznej oraz na zewnątrz budynku nie zostaną założone odrębne księgi wieczyste. Udział w częściach wspólnych nieruchomości będzie podlegał sprzedaży łącznie z lokalem mieszkalnym.

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą zastosowania stawki podatku VAT do sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z elementami przynależnymi, tj. miejscami parkingowymi znajdującymi się w części piwnicznej budynku, zapleczem gospodarczym, wydzielonym miejscem postojowym usytuowanym w części naziemnej oraz udziałem w prawie własności gruntu.

Zatem, jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym udziałem w jej częściach wspólnych, w ramach którego określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego, dla którego nie zostaną założone odrębne księgi wieczyste, znajdującego się wewnątrz budynku lub na zewnątrz budynku, integralnie związanego z prawem własności lokalu mieszkalnego, to sprzedaż ta stanowi jednolite świadczenie. Miejsce postojowe nie może być wówczas odrębnym od lokalu mieszkalnego przedmiotem obrotu. Tylko w takim przypadku sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji zbycia lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego i w całości stanowi przedmiot jednej czynności cywilnoprawnej, tj. umowy sprzedaży opodatkowanej - na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy - obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8%.

Powyższe przesłanki zostały w niniejszej sprawie spełnione bowiem miejsca postojowe znajdujące się w części piwnicznej oraz na zewnątrz budynku mieszkalnego nie stanowią samodzielnego lokalu. Ponadto prawo własności lokalu mieszkalnego, prawo współwłasności części przynależnych (w tym części garażowej i naziemnych miejsc postojowych) zostanie objęta jedną księgą wieczystą i przeniesiona jednym aktem notarialnym. Miejsca postojowe nie będą stanowić odrębnego przedmiotu sprzedaży, a udział w częściach wspólnych nieruchomości będzie podlegał sprzedaży łącznie z lokalem mieszkalnym. W konsekwencji powyższego dostawa prawa własności do lokalu mieszkalnego o powierzchni mniejszej niż 150 m² wraz z udziałem w przynależnych pomieszczeniach i prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w opisanych 3 wariantach, stanowić będzie jednolite świadczenie na rzecz nabywcy lokalu. Skutkiem powyższego dostawa taka korzystać będzie z obniżonej, tj. 8% stawki podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 ustawy.

Podsumowując, Wnioskodawca uprawniony jest do sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z elementami przynależnymi, tj. miejscami parkingowymi znajdującymi się w części piwnicznej budynku, zapleczem gospodarczym, wydzielonym miejscem postojowym usytuowanym w części naziemnej oraz udziałem w prawie własności gruntu, z zastosowaniem 8% stawki podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.