ILPP1/443-1027/10-2/AK - Dokumentowanie usług wykonywanych na rzecz gminy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2010 r. (data wpływu 20 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania usług wykonywanych na rzecz Gminy - jest prawidłowe.

W dniu 20 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania usług wykonywanych na rzecz Gminy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną Miasta i Gminy, działającą w formie zakładu budżetowego, jest podatnikiem podatku VAT. Miasto i Gmina jest również podatnikiem VAT posiadającym NIP. Wnioskodawca posiada statut nadany Uchwałą Rady Miejskiej, nie posiada osobowości prawnej, a przedmiotem działalności Zakładu jest stałe zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności poprzez świadczenie powszechnie dostępnych usług komunalnych, w tym m.in.:

Zainteresowany dotychczas swe czynności świadczył na rzecz Gminy i Miasta nie dokumentując ich fakturą, lecz notą księgową - opierając się na postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego, wydanego na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług - usług statutowych świadczonych na rzecz macierzystej Gminy, w którym to postanowieniu określono, że są to czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT, gdzie: "Wskazać należy również, iż w świetle przepisów art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu nie mogą być dokumentowane fakturami". Postanowienie Naczelnika US, znak wydano na wniosek ZUK w o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego przez ZUK.

Wobec powyższego wartość sprzedaży udokumentowana jest notą, na podstawie której wprowadza się tę kwotę jako przychód należny do ksiąg Zakładu (są to zlecenia z Gminy na zadania z zakresu użyteczności publicznej) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (wartość netto bez stawki VAT).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wobec powyższego prawidłowe jest dokumentowanie czynności stanowiących przedmiot statutowej działalności zakładu budżetowego wykonywanych na rzecz Gminy - notą.

Zdaniem Wnioskodawcy, zwolnienie od podatku VAT ma zastosowanie do czynności realizowanych przez Zainteresowanego świadczonych na rzecz innych zakładów budżetowych i jednostek budżetowych, stosownie do przepisu § 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.), z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej i winny być stwierdzone fakturą VAT z podaniem PKWiU oraz informacji o zwolnieniu z VAT, czynności wykonywane na rzecz jednostek budżetowych (urzędu Miasta, Urzędu Gminy) winny być potwierdzone fakturą z zapisem; zwolnione od podatku VAT, z podaniem PKWiU.

Natomiast, zwolnienie od podatku VAT czynności związanych z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność dotyczy jednostek samorządu terytorialnego (którą zakład budżetowy nie jest, gdyż jest jej jednostką organizacyjną), z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, zdaniem Wnioskodawcy usługi świadczone przez zakład budżetowy na rzecz Gminy - niebędącej jednostką budżetową ani zakładem budżetowym - podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla danego rodzaju wykonywanych czynności i oczywiście winny być potwierdzone fakturą VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość sprzedaży zwolniona od podatku VAT winna być wykazywana w części C pkt 1 Deklaracji VAT-7 oraz należy odrębnie określać (art. 90 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. - Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), kwotę podatku naliczonego związanego z czynnościami w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego lub jeśli nie jest to możliwe ustalać proporcję na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., jako udziału rocznego obrotu z tytułu czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

Przez dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 8 ust. 2 ustawy, jako odpłatne świadczenie usług traktuje się także nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części.

Nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

* nieodpłatne świadczenie usług nie jest związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa,

* podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami.

Przy czym niedopełnienie któregokolwiek z ww. warunków jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Podatnikami - stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat tej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wtedy, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, czyli osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, są obowiązane wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy należą - na mocy art. 6 ust. 1 ww. ustawy - wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Stosownie do art. 9 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.), sektor finansów publicznych tworzą między innymi samorządowe zakłady budżetowe. Na podstawie art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, samorządowy zakład budżetowy odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4.

Jednostki organizacyjne gminy (jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe i gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych) powołane przez gminę bezspornie mają status odrębnego od gminy podatnika podatku od towarów i usług. Świadczy o tym choćby odrębne traktowanie tych podmiotów na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług. Przyjęcie innego założenia spowodowałby, iż zwolnienie od podatku VAT określone w § 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.), obejmujące określone czynności wykonywane między tymi podmiotami - jednostkami organizacyjnymi gminy - nie miałoby żadnego racjonalnego uzasadnienia. Oznacza to, że jednostki organizacyjne gminy takie jak: jednostki budżetowe, zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, zobowiązane są do dokonywania rozliczeń z tytułu tego podatku na zasadach ogólnych określonych w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do tej ustawy.

Zatem pomimo, iż Gmina i jej zakład budżetowy - Zakład Usług Komunalnych - funkcjonują w ramach jednej osoby prawnej (w ramach gminy jako osoby prawnej może funkcjonować wiele jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej), to i tak Gmina oraz jej zakład budżetowy są dwoma odrębnymi od siebie podatnikami VAT, mogącymi dokonywać między sobą transakcji opodatkowanych VAT.

Należy wskazać, iż na gruncie prawa podatkowego dostawa towarów i świadczenie usług występuje pomiędzy dwoma podmiotami, rozróżnianymi przez przepisy prawa jako dostawca towaru i jego odbiorca, a także jako świadczący usługę i jej odbiorca, a zatem w umowie muszą występować co najmniej dwie strony.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie będzie występował jeden i ten sam podmiot, bowiem usługodawcą jest Zakład Usług Komunalnych, natomiast odbiorcą - Gmina.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, szczegółowe zasady dotyczące wystawiania faktur, dane które powinny zawierać oraz sposób i okres ich przechowywania, zostały uregulowane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.).

W myśl § 4 ust. 1 powołanego wyżej rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną Miasta i Gminy, działającą w formie zakładu budżetowego. Zainteresowany jest podatnikiem podatku VAT. Miasto i Gmina jest również podatnikiem VAT posiadającym NIP.

Przedmiotem działalności Zakładu jest stałe zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności poprzez świadczenie powszechnie dostępnych usług komunalnych, w tym m.in.: utrzymanie, konserwacja i eksploatacja obiektów i sieci wodociągowej oraz zapewnienie stałej dostawy wody, utrzymanie i eksploatacja oczyszczalni ścieków i sieci kanalizacji oraz stały odbiór ścieków, wywóz nieczystości płynnych, utrzymanie i eksploatacja sieci kanalizacji wód opadowych i roztopowych, nadzór i kontrola nad ilością i jakością dostarczanej wody oraz odprowadzonych do kanalizacji ścieków, zarządzanie cmentarzem komunalnym i świadczenie usług pogrzebowych, utrzymanie czystości i porządku na terenach, w stosunku do których obowiązek ten spoczywa na gminie, pielęgnacja zieleni miejskiej oraz utrzymanie gminnych dróg i placów, wykonywanie indywidualnych zleceń mieszkańców gminy i innych jednostek z ww. przedmiotu działania Zakładu, wykonywanie innych zadań zleconych przez Burmistrza MiG, zarządzanie mieniem będącym własnością MiG, robót inwestycyjnych z zakresu działalności Zakładu, zleconych mu do wykonania przez Burmistrza MiG.

Wnioskodawca dokumentuje sprzedaż notą, na podstawie której wprowadza się tę kwotę jako przychód należny do ksiąg Zakładu (są to zlecenia z Gminy na zadania z zakresu użyteczności publicznej) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (wartość netto bez stawki VAT).

Reasumując, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, usługi świadczone przez Zakład Usług Komunalnych na rzecz Gminy należy dokumentować fakturami VAT, pod warunkiem, że przedmiotowe usługi świadczone są odpłatnie lub też nieodpłatnie, ale w okolicznościach powodujących, że usługi te są zrównane z czynnościami odpłatnymi.

Należy jednakże zauważyć, iż w sytuacji, gdy świadczone przez Wnioskodawcę usługi na rzecz Gminy są nieodpłatne (tzn. Wnioskodawca nie otrzymuje z tytułu ich wykonywania żadnego wynagrodzenia, również dotacji związanej z ceną) i nie jest spełniony choćby jeden z warunków zawartych w art. 8 ust. 2 ustawy, wówczas należy uznać je za niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca nie będzie zobowiązany z tytułu świadczenia tych usług do wystawienia faktury VAT Gminie.

Tut. Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności sposobu rozliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną (art. 90 ustawy).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.