ILPP1-1/4512-1-46/16-3/MJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2016 r. (data wpływu 16 sierpnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 października 2016 r. (data wpływu 10 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług montażu i modernizacji przesłon okiennych i drzwiowych, refleksoli oraz markiz w budownictwie objętym społecznym programem mieszkaniowym:

* w części dotyczącej montażu i modernizacji markiz oraz refleksoli wewnątrz budynku - jest nieprawidłowe;

* w części dotyczącej montażu i modernizacji rolet, żaluzji i refleksoli na zewnątrz budynku - jest prawidłowe.

W dniu 16 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług montażu i modernizacji przesłon okiennych i drzwiowych, refleksoli oraz markiz w budownictwie objętym społecznym programem mieszkaniowym. Wniosek uzupełniono w dniu 10 października 2016 r. o brakujące elementy opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą. Zajmuje się świadczeniem usług instalacyjno-budowlanych z zakresu modernizacji, termomodernizacji, remontu budynków oraz ich części, a w szczególności montażem i modernizacją przesłon okiennych i drzwiowych (tj. zewnętrznych rolet i żaluzji), refleksoli oraz markiz w budownictwie mieszkaniowym. Wykonywane przez Wnioskodawcę usługi objęte są zakresem art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Instalacyjno-budowlane usługi modernizacyjne i termomodernizacyjne świadczone przez Wnioskodawcę polegają na instalacji w ścianach budynku zewnętrznych rolet i żaluzji okiennych, drzwiowych, refleksoli, markiz, jak również na wymianie tych urządzeń na nowe. W obiekcie objętym wykonywanymi przez Wnioskodawcę usługami następuje ingerencja budowlana. Urządzenia montowane przez Wnioskodawcę są bowiem trwale przytwierdzane do obiektu poprzez zamontowanie ich pod powierzchnię tynku. Dodać należy, iż montowane przez Wnioskodawcę urządzenia co do zasady wyposażone są w mechanizmy napędowe o różnym stopniu skomplikowania - w zależności od indywidualnych potrzeb realizowanego projektu. Podczas świadczonych usług Wnioskodawca dokonuje również wymiany materiału budowlanego, a jeżeli istnieje taka potrzeba także wymiany zainstalowanych urządzeń lub ich części.

Efektem wykonywanych usług przez Wnioskodawcę, jest pozyskanie przez obiekt nowych parametrów w szczególności użytkowych, technicznych, jak i estetycznych. Zewnętrzna osłona budynków poprzez zastosowanie przesłon okiennych i drzwiowych (tj. zewnętrznych rolet i żaluzji), refleksoli oraz markiz, stanowi naturalną klimatyzację i energooszczędność. Na skutek wykonanych przez Wnioskodawcę usług w znaczny sposób ograniczona jest ilość energii zużywanej na ogrzanie obiektu w okresie grzewczym. Z kolei w okresie letnim utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie jest znacznie łatwiejsze. Powyższe skutecznie zabezpiecza bowiem pomieszczenia przed nagrzaniem, a ich wyposażenie przed blaknięciem. Umożliwia to również ograniczenie użycia urządzeń klimatyzacyjnych, a tym samym zmniejszenia kosztów eksploatacyjnych w tym zakresie. Na skutek realizacji usług świadczonych przez Wnioskodawcę te części obiektów, które są najbardziej narażone na niekorzystne działanie zmiennych zjawisk atmosferycznych, uzyskują przed nimi ochronę, przedłużając tym samym ich funkcjonalność, sprawność i utrzymując walory estetyczne na wysokim poziomie. Należy wskazać, iż w następstwie wykonanych usług, budynki uzyskują zupełnie nową prezencję, co stanowi dodatkowy atut. W konsekwencji należy z całą stanowczością stwierdzić, iż w wyniku wskazanych powyżej okoliczności, wartość obiektów, objętych usługami wykonywanymi przez Wnioskodawcę ulega znacznemu podwyższeniu.

W ramach wykonywanych usług budowlanych Wnioskodawca we własnym zakresie zaopatruje się w niezbędne materiały budowlane. Wnioskodawca kładzie silny nacisk na jakość świadczonych przez niego usług. W konsekwencji stosowane przez niego materiały budowlane są dokładnie wyselekcjonowane i dostosowane do wymagań projektu i odbiorcy usług. Wybór materiałów odbywa się przy uwzględnieniu cech obiektu budowlanego oraz maksymalizacji korzyści użytkowych wynikających z wykonanych usług. Solidne konstrukcje urządzeń i zastosowanie wysokiej klasy tkanin z wytrzymałych włókien są gwarantem długotrwałego użytkowania zastosowanych przesłon okiennych i drzwiowych (tj. zewnętrznych rolet i żaluzji), refleksoli oraz markiz.

Urządzenia montowane przez Wnioskodawcę wykonane są z wysokiej jakości materiałów i odznaczają się dużą odpornością na działanie czynników zewnętrznych. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi zapewniają tym samym budynkom dłuższą żywotność, a w szczególności dłuższą stabilność konstrukcji, dłuższą trwałość materiału, jak również wysokie i długotrwałe walory estetyczne. W efekcie świadczonych przez Wnioskodawcę usług pomieszczenia budynków chronione są przed nadmiernym nasłonecznieniem, zapewniającym tym samym poczucie komfortu zarówno termicznego, jak i optycznego. Efektem świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest skuteczna bariera optyczna względem wpadającego do pomieszczenia światła, tłumiąca kontrasty, zachowując przy tym dobrą widoczność na zewnątrz. Jednocześnie urządzenia montowane przez Wnioskodawcę stanowią atut w postaci oryginalnej dekoracji elewacji, która doskonale wpasowuje się w niemal każdy rodzaj architektury.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że dokonuje modernizacji i montażu refleksoli zarówno na zewnątrz, jak i wewnątrz konstrukcji budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę o charakterystyce wskazanej w przedmiotowym wniosku, podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. stawką w wysokości 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi przez niego wykonywane, związane z budownictwem objętym społecznym programem mieszkaniowym podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 8%. Powyższe Wnioskodawca wywodzi z następujących regulacji prawnych:

W myśl dyspozycji art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2014 r., o podatku od towarów usług (zwana dalej ustawą o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei przez pojęcie towaru, stosowanie do treści art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w związku z treścią art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Odwołując się do treści art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% (z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.). Z kolei na wybrane grupy towarów i usług ustawodawca przewidział obniżone stawki, tj. do wysokości 7%, 3% i 0%. I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Mając na uwadze treść art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy o VAT wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę podatku 8% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12 lit. b, nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia przekracza 150 m².

Zgodnie z art. 41 ust. 12 lit. c ustawy o VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej wskazane powyżej limity, stawkę, o której mowa w ust. 2 stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej, kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem użytkowym w całkowitej powierzchni.

Zaznaczyć należy, że stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8% stosowana jest także w przypadku remontu, modernizacji, termomodernizacji, jak również przebudowy obiektów budowlanych lub ich części, mieszczących się w zakresie budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, opisanym powyżej.

Odwołując się do treści art. 3 pkt 8 ustawy - Prawo budowlane, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżących konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Z kolei przebudowa to wykonanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego z wyjątkiem charakterystycznych parametrów takich jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, szerokość itd. (art. 3 pkt 7a ustawy - Prawo budowlane).

Natomiast przez modernizację rozumieć należy unowocześnienie i usprawnienie czegoś (słownik j. polskiego, wyd. PWN), przy czym termomodernizacja to działania zmierzające do zmniejszenia zapotrzebowania i zużycia energii cieplnej w obiekcie budowlanym.

W tym momencie należy z całą stanowczością stwierdzić, iż wykonywane przez Wnioskodawcę usługi jak najbardziej mieszczą się w powyżej wskazanym zakresie.

Po pierwsze, jedną z czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę, w ramach świadczonych usług jest wymiana zainstalowanych uprzednio w budynkach przesłon okiennych i drzwiowych (tj. zewnętrznych rolet i żaluzji), refleksowi oraz markiz na nowe, przy użyciu innych wyrobów niż użyte pierwotnie. Zatem powyższe czynności bez wątpienia w całości pokrywają się z zakresem pojęcia remont.

Z kolei montaż powyższych urządzeń, odbywa się przy jednoczesnej ingerencji budowlanej w objęty usługami obiekt. Co do zasady montaż markiz oraz refleksoli w porównaniu do montażu przesłon zewnętrznych (tj. zewnętrznych rolet i żaluzji drzwiowych i okiennych), jest procesem o wyższym stopniu skomplikowania. Wymaga bowiem znacznie większej ingerencji budowlanej w obiekt. Są bowiem przeznaczone do montażu podtynkowego. Ponadto montaż markiz i refleksoli wymaga większych nakładów pracy, z uwagi na znaczny poziom skomplikowania konstrukcji urządzenia.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi swoim zakresem wypełniają znamiona modernizacji, z uwagi na fakt, iż sprowadzają się bezpośrednio do unowocześniania obiektu, jak również dostosowania do współczesnych standardów budownictwa i architektury. Zastosowanie opisywanych powyżej systemów zaciemnienia wnętrz umożliwia podkreślenie indywidualnej architektury budynku. Dzięki przeprowadzonym przez Wnioskodawcę czynnościom, obiekt uzyskuje nowe parametry użytkowe oraz techniczne. Jest to ściśle związane z minimalizacją ilości energii niezbędnej do ogrzania obiektu w okresie grzewczym, jak również ograniczeniu ilości energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w okresie letnim. Realizacja świadczonych przez Wnioskodawcę usług przyczynia się więc w znacznym stopniu do zmniejszenia kosztów eksploatacji budynków.

W tym momencie należy przywołać stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 18 kwietnia 2013 r., I SA/Po 214/13, zgodnie z którym "jeżeli na skutek zamontowania rolet, żaluzji, moskitier, nastąpi ochrona przed światłem okiennym, przed owadami albo przed włamaniem, to niewątpliwie będzie to efektem modernizacji".

Jednocześnie należy wskazać, że części budynków będące przedmiotem usług wykonywanych przez Wnioskodawcę, uzyskują ochronę przed niekorzystnym działaniem warunków atmosferycznych. W konsekwencji okres sprawności funkcjonalności takiego obiektu jest znacznie przedłużony. Rezultatem zastosowania w budynkach zarówno rolet zewnętrznych, refleksoli, jak i markiz, jest również podwyższenie ich wartości rynkowej.

W tym miejscu przywołać należy wyrok z dnia 23 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 1008/14, w którym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż "rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 Ustawy o VAT, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 14 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnieniem ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części".

Zaznaczyć należy, że w konsekwencji usług świadczonych przez Wnioskodawcę, następuje trwałe połączenie budynku z materiałami oraz elementami konstrukcyjnymi zastosowanymi przez Wnioskodawcę. Z uwagi na powyższe należy podkreślić, że wykonywane przez Wnioskodawcę usługi nie zmierzają wyłącznie do wzbogacenia budynków o dodatkowe elementy wyposażenia. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią bowiem trwałą ingerencję w konstrukcję budynku poprzez ich instalację pod powierzchnię tynku.

Należy wskazać, iż zgodnie z poglądem wyrażonym przez Najwyższy Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 września 2013 r. I FSK 1358/12, "czynności polegające na projektowaniu, dopasowaniu jak również trwałym montażu komponentów w obiekcie budowlanym lub jego części, mieszczą się w pojęciu modernizacji obiektów budowlanych lub ich części (zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym)".

W związku z tym wskazane powyżej czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, z uwagi na fakt, iż spełniają przesłanki pojęcia modernizacji, niewątpliwie objęte są zakresem normy wynikającej z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Powyższe bezpośrednio sprowadza się do zastosowania wobec Wnioskodawcy preferencyjnej stawki podatku, tj. w wysokości 8%.

Odwołując się do okoliczności oraz przepisów prawa przytoczonych powyżej, w ślad za stanowiskiem przedstawionym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny Sąd w Poznaniu w wyroku z dnia 5 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Po 821/13 oraz przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 23 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 1008/14, stwierdzić należy, że usługi Wnioskodawcy, polegające na wymianie (tj. usługi remontowe), instalacji (tj. usługi modernizacyjne) przesłon okiennych i drzwiowych (tj. zewnętrznych rolet i żaluzji), refleksoli, a także markiz w obiektach budowlanych (zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym) bez wątpienia wykonywane są w ramach usług opisanych w dyspozycji art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, a podlegającym opodatkowaniu na poziomie 8%.

Reasumując, Wnioskodawca zajmuje się dostarczaniem towaru w postaci przesłon okiennych i drzwiowych (tj. zewnętrznych rolet i żaluzji), refleksoli oraz markiz, jak również ich prawidłowym montażem na budynkach, świadcząc tym samym usługę budowlaną. W związku z tym wykonywane świadczenia Wnioskodawcy, z całą stanowczością powinny być ujmowane jako całość usług, objętych stawką podatku VAT w wysokości 8%. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 stycznia 2007 r. I FSK 499/06, dla celów podatkowych istotna jest określona robota budowlana, zatem w przypadku czynności o charakterze kompleksowym należy przyjmować jednolitą stawkę podatku VAT dla wszystkich mieszczących się w tym zakresie czynności, mając na uwadze specyfikę czynności podstawowej.

Mając na uwadze powyżej przytoczone okoliczności, zastosowanie do usług świadczonych przez Wnioskodawcę stawki podatku od towarów i usług na poziomie 8% (tj. wskazanej w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT) jest w zupełności zasadne, a stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionego powyżej, należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

* w części dotyczącej montażu i modernizacji markiz oraz refleksoli wewnątrz budynku - jest nieprawidłowe;

* w części dotyczącej montażu i modernizacji rolet, żaluzji i refleksoli na zewnątrz budynku - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z brzmieniem art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, nie zalicza się:

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Przepis art. 2 pkt 12 ustawy określa, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zatem w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. do budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz do lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się przede wszystkim do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (...). Natomiast "budować" to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie "modernizacja" - według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) - oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że "czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części".

Natomiast "przebudowa" - zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) - to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Budowa, modernizacja, przebudowa podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W znaczeniu słownikowym ("Współczesny słownik języka polskiego", red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), "remont" oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast "montaż" to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei "instalować" oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie "montaż" odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

W świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 712) przez przedsięwzięcie termomodernizacyjne rozumie się przedsięwzięcie, którego przedmiotem jest:

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą. Zajmuje się świadczeniem usług instalacyjno-budowlanych z zakresu modernizacji, termomodernizacji, remontu budynków oraz ich części, a w szczególności montażem i modernizacją przesłon okiennych i drzwiowych (tj. zewnętrznych rolet i żaluzji), refleksoli (na zewnątrz i wewnątrz konstrukcji budynku) oraz markiz w budownictwie mieszkaniowym. Wykonywane przez Wnioskodawcę usługi objęte są zakresem art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Instalacyjno-budowlane usługi modernizacyjne i termomodernizacyjne świadczone przez Wnioskodawcę polegają na instalacji w ścianach budynku zewnętrznych rolet i żaluzji okiennych, drzwiowych, refleksoli, markiz, jak również na wymianie tych urządzeń na nowe. W obiekcie objętym wykonywanymi przez Wnioskodawcę usługami następuje ingerencja budowlana. Urządzenia montowane przez Wnioskodawcę są bowiem trwale przytwierdzane do obiektu poprzez zamontowanie ich pod powierzchnię tynku. Dodać należy, iż montowane przez Wnioskodawcę urządzenia co do zasady wyposażone są w mechanizmy napędowe o różnym stopniu skomplikowania - w zależności od indywidualnych potrzeb realizowanego projektu. Podczas świadczonych usług Wnioskodawca dokonuje również wymiany materiału budowlanego, a jeżeli istnieje taka potrzeba także wymiany zainstalowanych urządzeń lub ich części. W ramach wykonywanych usług budowlanych Wnioskodawca we własnym zakresie zaopatruje się w niezbędne materiały budowlane.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zastosowania prawidłowej stawki podatku dla świadczenia przedmiotowych usług montażu i modernizacji przesłon okiennych i drzwiowych, refleksoli oraz markiz w budownictwie objętym społecznym programem mieszkaniowym.

Zauważyć należy, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Świadczenie kompleksowe (złożone) to zgodnie z orzecznictwem TSUE szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg - Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Istotą wykonanych przez Wnioskodawcę czynności jest montaż zakupionych towarów. Z charakteru wykonanych czynności wynika, że dominującą w tym przypadku jest usługa.

Wskazać należy, że z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów.

Należy zauważyć, że sama usługa montażu, czy też instalacja poszczególnych towarów, nie może być traktowana jako remont, modernizacja lub termomodernizacja. Dopiero w połączeniu z zespołem innych czynności, w wyniku których podnosi się, bądź też przywraca poprzedni stan faktyczny czy wartość użytkową budynku lub lokalu, usługę taką można traktować jako usługę remontu, modernizacji lub termomodernizacji, o których mowa w ustawie.

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy należy wskazać, że obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zastosowanie wtedy, gdy montaż określonych towarów następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). Należy więc badać stopień konstrukcyjnego połączenia montowanych towarów i elementów obiektu budowalnego/lokalu. Nie chodzi tutaj o badanie powiązania elementów montowanych z konstrukcyjnymi w rozumieniu techniki budowlanej elementami obiektu budowlanego/lokalu, lecz o tak silne połączenie konstrukcyjne elementów montowanych i elementów obiektu budowalnego/lokalu, że powstaje trwała całość spełniającą określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy.

Innymi słowy montaż towarów niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie.

Odnosząc przedstawiony we wniosku stan faktyczny do obowiązujących, w tym zakresie przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że o ile przedmiotem świadczenia jest usługa obejmująca montaż oraz modernizację żaluzji, refleksoli i rolet na zewnątrz budynków wykonywana w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy w obiektach budownictwa mieszkaniowego lub ich częściach objętych społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, to świadczenie ww. czynności podlega opodatkowaniu 8% stawką podatku (na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy), bowiem - jak wskazał Wnioskodawca - montaż żaluzji, rolet refleksoli na zewnątrz budynków powoduje, że zewnętrzna osłona budynków stanowi naturalną klimatyzację i energooszczędność. Na skutek wykonanych przez Wnioskodawcę usług w znaczny sposób ograniczona jest ilość energii zużywanej na ogrzanie obiektu w okresie grzewczym. Z kolei w okresie letnim utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie jest znacznie łatwiejsze. Powyższe skutecznie zabezpiecza bowiem pomieszczenia przed nagrzaniem, a ich wyposażenie przed blaknięciem.

W konsekwencji do usług montażu żaluzji, rolet, i refleksoli zewnętrznych wykonywanych w obiektach budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

Zatem, w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Natomiast świadczone przez Wnioskodawcę usługi montażu i modernizacji markiz i refleksoli wewnętrznych - opodatkowane są stawką podstawową, w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Podkreślenia wymaga, iż markizy i refleksole wewnętrzne, stanowią wyposażenie budynku (lokalu). W wyniku ich montażu nie następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku czy lokalu. Wykonywane przez Wnioskodawcę ww. czynności w przedmiotowym zakresie nie mieszczą się w ramach remontu lub modernizacji obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, gdyż w istocie czynności te są jedynie zaopatrywaniem obiektu budownictwa mieszkaniowego lub jego części w elementy wyposażenia, niestanowiące jego elementów konstrukcyjnych. Czynności te nie będą stanowić zatem usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Dlatego też w sytuacji świadczenia przez Wnioskodawcę usług montażu i modernizacji markiz i refleksoli wewnętrznych, wykonywanych w budynkach mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym, zastosowanie ma 23% stawka podatku od towarów i usług.

Wskazać należy raz jeszcze, iż z uwagi na to fakt, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, stwierdzić trzeba, iż stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna, 8% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a nie do wszystkich czynności dotyczących samego instalowania, montażu różnych towarów.

Czynności polegające na montażu i modernizacji markiz i refleksoli wewnętrznych są zaopatrywaniem budynku w elementy wyposażenia - na indywidualne zamówienie klienta. Wyposażenie w postaci markiz i refleksoli wewnętrznych z pewnością nie stanowi elementów konstrukcyjnych budynku. Czynności montażu i modernizacji tego wyposażenia nie można też zaliczyć do remontów, czy też robót konserwacyjnych. Byłoby to bowiem niedopuszczalne stosowanie wykładni rozszerzającej, która jest wyłączona w odniesieniu do przepisów mających charakter wyjątkowy, a takimi są właśnie normy statuujące możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej.

W konsekwencji, z uwagi na fakt, że usługi polegające na montażu i modernizacji markiz i refleksoli wewnętrznych nie stanowią czynności, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy - do ich świadczenia nie znajduje zastosowania stawka w wysokości 8%, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy. Zatem, świadczone przez Wnioskodawcę usługi montażu i modernizacji markiz i refleksoli wewnętrznych podlegają opodatkowaniu stawką podstawową, w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.