ILPB4/423-63/13-2/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2013 r. (data wpływu 7 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zatorów płatniczych w odniesieniu do leasingu finansowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zatorów płatniczych w odniesieniu do leasingu finansowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca zamierza zrealizować zakup 11 szt. używanych autobusów w formie leasingu finansowego. Spłata rat leasingowych w przypadku zakupu 6 szt. ma nastąpić w ciągu 36 miesięcy (3 lata).

Spółka zamierza amortyzować zakupione autobusy przez okres różny od długości spłaty rat leasingowych, tj. 4 szt. - 6 lat, 1 szt. - 2 lata, 1 szt. - 3 lata, 5 szt. - 4 lata.

Spółka korzystając z leasingu finansowego spłacać będzie wartość środka trwałego stopniowo (według uzgodnionego z firmą leasingową harmonogramu spłat), ale od razu zaliczy przedmiot leasingu do środków trwałych i będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Zaliczenie odpisów amortyzacyjnych od zakupionych autobusów do kosztów uzyskania przychodów będzie następować niezależne od spłaty rat leasingowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość odpisów amortyzacyjnych od zakupionych autobusów na bieżąco, czy dopiero po zapłacie raty leasingowej może zaliczyć kwotę odpisu amortyzacyjnego do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 15b zmienionej z dniem 1 stycznia 2013 r. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma zastosowania do umów leasingu finansowego. Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od zakupionych środków trwałych (autobusów) na bieżąco. Spółka nie będzie musiała najpierw zaliczać kwoty odpisu amortyzacyjnego do kosztów a później ją wyłączać. Zapłata rat leasingowych nie ma wpływu na zaliczanie odpisów amortyzacyjnych od zakupionych środków trwałych do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Stosownie do treści art. 17f ust. 1 ww. ustawy, do przychodów finansującego i odpowiednio, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

Spełnienie przez umowę powyższych warunków powoduje, że do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Przychodem i kosztem stron umowy jest w tym przypadku tzw. odsetkowa część raty leasingowej. Dla korzystającego kosztem podatkowym są odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej przedmiotu leasingu.

Mocą art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342), ustawodawca z dniem 1 stycznia 2013 r. wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulacje zmierzające do likwidacji tzw. "zatorów płatniczych".

I tak, stosownie do brzmienia art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Z treści art. 15b ust. 2 ww. ustawy wynika natomiast, że jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Z kolei, w myśl art. 15b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, do tej części odpisów amortyzacyjnych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15b ust. 7 tejże ustawy, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli termin, o którym mowa w ust. 1 lub 2, upływa nie później niż w miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia ich do ewidencji, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych lub wartości niematerialnych prawnych w części, w jakiej ich cena nabycia lub koszt wytworzenia wynikający z dokumentów, o których mowa w ust. 1, zostały uregulowane w terminie określonym w ust. 1 lub 2. Jeżeli zobowiązanie zostało uregulowane w terminie późniejszym, podatnik w miesiącu uregulowania tego zobowiązania zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę odpisów amortyzacyjnych, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie zdania pierwszego.

Wprowadzenie regulacji zmierzających do likwidacji zatorów płatniczych nie oznacza odstąpienia od stosowania zasady memoriałowej, gdyż generalnie w dalszym ciągu podatnicy stosują ją do kwalifikowania ponoszonych kosztów do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast w sytuacji, gdy nie dokonają zapłaty w odpowiednim terminie, wówczas są zobowiązani do dokonania stosownej korekty kosztów.

Rozwiązania te wprowadziły zmiany, na podstawie których podatnik będący dłużnikiem jest obowiązany do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) w ciągu 30 dnia od upływu terminu płatności ustalonego przez strony. W celu uniknięcia sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje swoją dominującą pozycję wobec dostawcy usług lub towarów przez narzucenie długich terminów płatności, wprowadzono rozwiązanie polegające na wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów kwot nieopłaconych w terminie 90 dni od dnia zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Korekta kosztów jest dokonywana "na bieżąco", a więc w miesiącu, w którym upłynęły wskazane w ustawie podatkowej terminy.

Powyższe regulacje mają odpowiednie zastosowanie do odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Tym samym, z kosztów uzyskania przychodów są wyłączone odpisy amortyzacyjne, w tej części, która odpowiada nieuregulowanym płatnościom składającym się na wartość początkową. W przypadku kiedy termin ten upływa w kolejnych miesiącach i odnosi się do całości zobowiązania, podatnik ma prawo do uwzględnienia w kosztach odpisów amortyzacyjnych pod warunkiem uregulowania zobowiązania we wskazanych terminach.

Odnosząc się do poruszonego przez Spółkę zagadnienia, należy zauważyć, iż uregulowania wynikające z art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mają zastosowanie do tych kwot wynikających z faktur (innych dokumentów), które są zaliczane do kosztów podatkowych od dnia 1 stycznia 2013 r. Jednocześnie nie dokonano w tym zakresie żadnych wyłączeń. Tym samym, mają one zastosowanie do umów leasingu finansowego, które zostaną przez Spółkę zawarte po tym dniu.

Warto podkreślić, iż raty leasingowe w części odsetkowej są u korzystającego (tu: u Spółki) kosztem podatkowym w dacie ich uiszczenia, a zatem w tym zakresie przepisy o zatorach płatniczych nie mają bezpośrednio zastosowania, bowiem koszty podatkowe z tego tytułu - wg zasad ogólnych - powstają w dacie faktycznej zapłaty tej części raty. Natomiast nieuregulowanie w odpowiednim terminie (tekst jedn.: określonym w art. 15b ust. 1 lub 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) spłaty wartości początkowej (tekst jedn.: części kapitałowej raty leasingowej) powinno skutkować wyłączeniem z kosztów odpowiedniej części odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych amortyzowanych przez Spółkę (tekst jedn.: autobusów). Pod względem terminów płatności każda rata leasingowa w części dotyczącej spłaty wartości początkowej powinna być ustalana i rozliczana odrębnie. Po uregulowaniu zobowiązań Spółka ma prawo do zaliczenia do kosztów podatkowych dokonanych wcześniej zmniejszeń.

Reasumując, zaliczenie odpisów amortyzacyjnych od autobusów używanych przez Spółkę na podstawie umów leasingu finansowego do kosztów uzyskania przychodów powinno odbywać się z uwzględnieniem przepisów art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.