ILPB4/423-448/13-2/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2013 r. (data wpływu 19 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od nieruchomości, opłat za wieczyste użytkowanie gruntu i opłat za dokonanie przeglądów okresowych budynków - jest prawidłowe.

W dniu 19 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od nieruchomości, opłat za wieczyste użytkowanie gruntu i opłat za dokonanie przeglądów okresowych budynków,

* możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od zakupionych środków trwałych,

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów likwidacji oraz niezamortyzowaną wartość likwidowanych środków trwałych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka jest spółką komunalną ze 100% udziałem gminy. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. zaopatrzenie w wodę, odprowadzenie ścieków, zarządzanie cmentarzami komunalnymi oraz świadczenie usług pogrzebowych, zarządzanie nieruchomościami mieszkalnymi i niemieszkalnymi, oczyszczanie miasta, usługi zieleni, wynajem nieruchomości na własny rachunek itp.

Spółka w bieżącym roku podatkowym zakupiła prawo wieczystego użytkowania gruntu o łącznej powierzchni 6,0364 ha wraz z znajdującymi się tam budynkami (warsztatowy, ostrzarnia, hala traków, kotłownia, budynki garażowe, hale przerobu, wiaty stalowe, budynek socjalny, portiernia wraz ze stołówką, budynek trafostacji, budynek stacji paliw, budynek stolarni) oraz budowlami (zbiornik trocin, zasieki na zrębki, drogi i place zakładowe, stacja paliw z dystrybutorem, zewnętrzna sieć wodociągowa, linie kablowe z rozdzielnicami, zasiek na wyroby hutnicze, zasobnik na odpady drzewne, linia zasilania CO, wewnętrzna sieć wodociągowa, sieć gazowa z przyłączem, sieć kanalizacyjna z szambem, ogrodzenie terenu stalowe i betonowe wraz z bramami wjazdowymi), a także urządzeniami (stacja transformatorowa i bateria kondensatorów).

Ww. grunt w części (około 1/3) zostanie w przyszłości (za minimum 4-5 lat) przeznaczony pod rozbudowę cmentarza komunalnego, a budynki i budowle, które będą na tamten czas znajdować się na ww. gruncie zostaną zlikwidowane. Pozostałą część terenu, która ze względu na uwarunkowania geologiczne nie nadaje się pod budowę cmentarza komunalnego, Spółka po zatwierdzeniu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego będzie starała się sprzedać. Zarząd Spółki mając na uwadze fakt, że budowa cmentarza rozpocznie się w bardzo odległej przyszłości podjął decyzję o wynajęciu ww. terenów, budynków i budowli. Niestety do dnia dzisiejszego udało się wynająć tylko część placu (1 ha). Natomiast wszystkie budynki i większość budowli (za wyjątkiem dróg i placów zakładowych, a także ogrodzenia terenu) nie są przez nikogo najmowane i użytkowane.

W związku z tym, że Spółka stała się właścicielem ww. nieruchomości zobligowana jest do ponoszenia bieżących opłat m.in. opłacania podatku od nieruchomości oraz do ponoszenia opłat rocznych za tzw. wieczyste użytkowanie gruntów oraz innych opłat związanych z utrzymaniem budynków i budowli w należytym stanie technicznym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zapłacony podatek od nieruchomości od ww. gruntów, budynków i budowli oraz poniesione opłaty roczne za wieczyste użytkowanie gruntów i opłaty za dokonanie przeglądów budowlanych okresowych budynków.

2. Czy Spółka w związku z tym, że poszukuje najemców ww. gruntów, budynków i budowli ma prawo ująć ww. środki trwałe w ewidencji środków trwałych i rozpocząć amortyzację podatkową ww. środków trwałych (za wyjątkiem prawa wieczystego użytkowania gruntów - amortyzacja nie stanowi kosztu podatkowego) nie wcześniej niż od miesiąca następnego od daty wpisania ww. środków do ewidencji.

3. Czy w przypadku jeżeli Spółka podejmie decyzję o likwidacji, np. konkretnej nieruchomości lub budowli dużo wcześniej niż przed uzyskaniem pozwolenia na rozbudowę cmentarza i przed wykonaniem projektu budowlanego, to będzie mogła koszty likwidacji oraz niezamortyzowaną wartość budynku zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w momencie fizycznej likwidacji środka trwałego (budynku, budowli), natomiast jeżeli zostanie podjęta pozytywna decyzja o rozbudowie cmentarza, to czy wartość strat powstałych w wyniku likwidacji tych budynków i budowli zwiększy wartość nowopowstałych obiektów powstałych podczas rozbudowy obecnego cmentarza i czy należy koszty likwidacji środków trwałych rozliczyć proporcjonalnie do wartości nowopowstałych środków trwałych np. jak na zaprezentowanym przykładzie:

o wartość obecna prawa wieczystego użytkowania gruntów, na którym powstanie cmentarz: 1.000.000 zł,

o koszty likwidacji budynków i budowli w związku z rozbudową nowego cmentarza: 200.000 zł.

Środki trwałe które powstaną w wyniku rozbudowy cmentarza i koszty bezpośrednie z tym związane:

o chodniki utwardzone o wartości 50.000 zł

o sieć wodociągowa o wartości 30.000 zł,

o kolumbarium o wartości 25.000 zł,

o koszty niwelacji terenu (nawiezienia ziemi) - zwiększenie dotychczasowej wartości prawa wieczystego użytkowania gruntu o 200.000 zł),

o koszty ogrodzenia 100.000 zł.

Razem koszty bezpośrednie (hipotetyczne) inwestycji: 405.000 zł.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Jednocześnie, wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 i 3 został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami z 17 lutego 2014 r. nr ILPB4/423-448/13-3/ŁM oraz nr ILPB4/423-448/13-4/ŁM.

Zdaniem Wnioskodawcy ma on prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość zapłaconego podatku od nieruchomości od budynków i budowli oraz opłaty roczne z tytułu wieczystego użytkowania gruntów opisanych w pytaniu, ponieważ przedmiotem działalności Spółki jest również wynajem nieruchomości na własny rachunek, koszty podatku od nieruchomości i opłat za wieczyste użytkowanie gruntów są kosztami pośrednimi i pomimo, że Spółce udało się wynająć tylko część placu, to do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, może zaliczyć wartość całego zapłaconego podatku od nieruchomości (grunty, budynki, budowle) oraz opłatę roczną z tytułu wieczystego użytkowania ww. gruntów oraz inne koszty związane z bieżącym utrzymaniem budynków i budowli, np. wspomniane w pytaniu koszty okresowych przeglądów budowlanych budynków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli między jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Odnosząc się do omawianej definicji kosztów podatkowych należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów będą takie koszty, które spełniają łącznie następujące warunki:

* zostały poniesione przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku muszą one zostać pokryte z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* są definitywne (rzeczywiste), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* są poniesione w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub mogą mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* nie znajdują się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

* bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód); klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru;

* inne niż bezpośrednio związane z przychodami, tj. pośrednie koszty uzyskania przychodów, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników, koszty promocji i reklamy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, będący spółką komunalną ze 100% udziałem gminy, zakupił w 2013 r. prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z znajdującymi się tam budynkami oraz budowlami. W związku z tym Spółka jest zobligowana do ponoszenia bieżących opłat m.in. opłacania podatku od nieruchomości oraz do ponoszenia opłat rocznych za tzw. wieczyste użytkowanie gruntów oraz innych opłat związanych z utrzymaniem budynków i budowli w należytym stanie technicznym. Część zakupionego gruntu Spółka planuje w przyszłości (za minimum za 4-5 lat) przeznaczyć pod rozbudowę cmentarza komunalnego, a budynki i budowle, które będą na tamten czas znajdować się na ww. gruncie zostaną zlikwidowane. Zarząd Spółki mając na uwadze fakt, że budowa cmentarza rozpocznie się w bardzo odległej przyszłości podjął decyzję o wynajęciu ww. terenów, budynków i budowli.

Nie ulega wątpliwości, że wskazane we wniosku wydatki z tytułu zapłaty podatku od nieruchomości, opłat rocznych za tzw. wieczyste użytkowanie gruntów oraz innych opłat związanych z utrzymaniem budynków i budowli w należytym stanie technicznym ponoszone są w związku z prawidłowym funkcjonowaniem i prowadzeniem przedsiębiorstwa. Wobec tego mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Poniesienie niniejszych wydatków wynika z faktu posiadania przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą (tu: Spółkę) majątku. Wydatki te należy więc klasyfikować jako element obowiązkowych kosztów stałych. Ponadto opisane grunty, budynki i budowle zostały zakupione w celu przeprowadzeniu w przyszłości inwestycji, a do tego czasu będą wynajmowane. Omawiane wydatki nie są bezpośrednio związane z określonymi przychodami. Dlatego też należy zaliczyć je do tzw. pośrednich kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, Spółka ma prawo zaliczyć zapłacony podatek od nieruchomości od gruntów, budynków i budowli oraz poniesione opłaty roczne za wieczyste użytkowanie gruntów i opłaty za dokonanie przeglądów budowlanych okresowych budynków do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.