ILPB4/423-417/12-5/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2012 r. (data wpływu 30 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru podatku u źródła - jest prawidłowe.

W dniu 30 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 21 lutego 2013 r. (data wpływu 25 lutego 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* kosztów uzyskania przychodów,

* poboru podatku u źródła.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest producentem dachowych płyt falistych. Spółka jest członkiem grupy X, do której należy także spółka dominująca z siedzibą w Danii (dalej: Spółka duńska).

Obecnie wdrażana jest zmiana modelu biznesowego grupy tak, aby Spółka oraz inne podmioty produkcyjne z grupy prowadziły swoją działalność produkcyjną wyłącznie na podstawie zamówień wystosowanych przez Spółkę duńską, wytwarzając produkty zgodnie z zamówieniem i wskazówkami Spółki duńskiej, w ilości i według terminów przez nią wyznaczonych.

W nowym modelu to Spółka duńska jest właścicielem wszystkich praw własności intelektualnej dotyczących produktów i wspiera Spółkę w działalności produkcyjnej również poprzez udostępnienie praw własności intelektualnej i know - how w stopniu wymaganym dla potrzeb procesu produkcyjnego. Spółka jest stroną odpowiedniej umowy w zakresie wytwarzania produktów (dalej: Umowa) na rzecz Spółki duńskiej. Umowa określa metodologię ustalania wynagrodzenia Spółki za wytwarzane produkty (Ceny Produkcji).

Jednocześnie, zgodnie z Umową, Spółka duńska może upoważnić wybrane podmioty (dystrybutorów operujących w ramach grupy na różnych rynkach; dalej: Dystrybutorzy) do nabywania produktów wytworzonych przez Spółkę po cenach i na warunkach wskazanych przez Spółkę duńską (dalej: Ceny Sprzedaży). Konsekwentnie, Spółka jest również stroną odpowiednich umów w zakresie dystrybucji zawieranych pomiędzy Spółką duńską a Dystrybutorami.

Może się zdarzyć, że Ceny Produkcji będą odbiegać od Cen Sprzedaży.

Jeżeli Ceny Sprzedaży będą wyższe niż Ceny Produkcji, różnica między Cenami Sprzedaży a Cenami Produkcji będzie stanowić wynagrodzenie Spółki duńskiej za jej wkład do procesu wytwarzania Produktów oraz za wspieranie sprzedaży na rzecz Dystrybutorów po Cenach Sprzedaży (dalej: Wynagrodzenie Spółki duńskiej).

Jeżeli Ceny Sprzedaży wskazane przez Spółkę duńską będą niższe niż Ceny Produkcji, Spółka duńska zwróci różnicę Spółce (dalej: Wynagrodzenie Spółki).

Rozliczenia pomiędzy Spółką a Spółką duńską dokonywane są okresowo (zasadniczo kwartalnie). Wartość rozliczeń odzwierciedla poziom sprzedaży Produktów oraz różnice między Cenami Produkcji a Cenami Sprzedaży. W rezultacie, Wynagrodzenie Spółki duńskiej i Wynagrodzenie Spółki jest uzależnione od obrotów Spółki (kwot zafakturowanych) oraz Cen Produkcji w całym okresie rozliczenia.

Wynagrodzenie Spółki duńskiej wynikające z Umowy odpowiada funkcji pełnionej przez Spółkę duńską w łańcuchu dostaw Produktów oraz korzyściom zapewnionym Spółce przez Spółkę duńską. W szczególności, Spółka duńska:

* umożliwia Spółce korzystanie z praw własności intelektualnej (know - how) potrzebnych do produkcji i sprzedaży wyżej wspomnianych produktów i będzie wspierać Spółkę w prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej;

* zapewnia, że Produkty wytwarzane przez Spółkę zgodnie z zamówieniami złożonymi przez Spółkę duńską zostaną nabyte przez Dystrybutorów (lub Spółka duńska zwróci za nie pieniądze);

* ponosi większą część ryzyka biznesowego wynikającego z transakcji, ponieważ Spółka duńska ma obowiązek zapłacić Wynagrodzenie Spółki w przypadku, gdy Cena Sprzedaży jest niższa od Ceny Produkcji.

Umowa zawarta na 5 lat i określająca obowiązki i prawa stron wyznacza formalne ramy współpracy między stronami. W szczególności, Umowa wymienia następujące obowiązki Spółki duńskiej, za które przysługuje jej Wynagrodzenie:

* udostępnienie Spółce praw własności intelektualnej potrzebnych w procesie produkcji (know - how, rysunki, specyfikacje);

* przekazanie Spółce specyfikacji dotyczących jakości;

* przekazywanie Spółce, regularnie i w ustalonych terminach, wymogów dotyczących harmonogramu produkcji (ram czasowych, ilości itd.);

* powiadomienie Spółki w odpowiednim terminie o wszelkich zmianach wprowadzonych do wskazówek wewnątrzgrupowych lub specyfikacji produkcji;

* organizacja, zarządzanie i nadzór nad czynnościami w zakresie sprzedaży i relacji z klientem.

Chociaż Spółka spodziewa się, że część Wynagrodzenia Spółki duńskiej będzie związana z możliwością wykorzystania know - how Spółki duńskiej, nie jest możliwe dokonanie szczegółowego podziału Wynagrodzenia Spółki duńskiej na część dotyczącą know - how i na pozostałe części.

Spółka posiada oryginał ważnego certyfikatu rezydencji podatkowej wystawionego przez duński organ skarbowy, który potwierdza rezydencję Spółki duńskiej dla celów podatkowych.

Pismem z dnia 21 lutego 2013 r. Spółka doprecyzowała stan faktyczny / opis zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

* jak zostało wskazane we wniosku, zgodnie z ustaleniami stron dotyczącymi całokształtu współpracy między Spółką i Spółką duńską, Spółka uzyskuje prawo do korzystania i korzysta z praw własności intelektualnej stanowiących własność Spółki duńskiej i udostępnionych Spółce do korzystania wyłącznie na potrzeby produkcji zleconej przez Spółkę duńską. Ustalenia pomiędzy Spółką oraz Spółką Duńską dotyczące zlecenia produkcji są regulowane umową zawartą przez strony (określoną we Wniosku jako Umowa), która określa, jakie role w ramach współpracy pełnią strony umowy, jak również stanowi podstawę prawną dla korzystania przez Spółkę na potrzeby Jej działalności produkcyjnej z praw własności intelektualnej należących do Spółki duńskiej zgodnie z zapisami Umowy. A zatem, mając na uwadze zapisy odnoszące się do praw własności intelektualnej, Umowa funkcjonuje również jako umowa licencyjna (nie została zawarta odrębna umowa licencyjna, ale w ocenie Spółki, na mocy Umowy następuje nabycie licencji, tj. Spółka uzyskuje prawo do korzystania z praw własności intelektualnej Spółki duńskiej);

* odnośnie współpracy oraz wsparcia zapewnianego przez Spółkę duńską, Spółka może je udokumentować w takim zakresie, w jakim dokumentacja jest prowadzona i wykorzystywana na potrzeby działalności operacyjnej (a następnie będzie przechowywana jako dokumentacja podatkowa). Rozliczenia z tytułu Wynagrodzenia należnego Spółce duńskiej będą dokonywane na podstawie faktur wystawianych przez Spółkę duńską;

* Spółka duńska jest spółką kapitałową podlegającą podatkowi dochodowemu w Danii od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka będzie posiadała odpowiedni certyfikat rezydencji podatkowej wystawiony Spółce duńskiej przez duńskie organy podatkowe;

* umowa reguluje całość ustaleń stron w zakresie ich współpracy, bez wskazywania, które dziedziny stanowią zagadnienia pierwszoplanowe, a które drugoplanowe, jak również bez przypisywania wartości do tych poszczególnych dziedzin (całość świadczeń objęta jest jedną formułą kalkulacji Wynagrodzenia).

Z perspektywy Spółki, możliwość korzystania z know - how Spółki duńskiej stanowi istotną część korzyści płynących z Umowy, nie jest jednak możliwe stwierdzenie, iż Umowa wyraźnie wskazuje, że prawa własności intelektualnej wykorzystywane w procesie produkcji stanowią główną pozycję Umowy, natomiast jej pozostałe elementy mają charakter uboczny (lub mają raczej znikome znaczenie). Zgodnie z informacjami podanymi we Wniosku, wiąże się to z tym, że Wynagrodzenie Spółki duńskiej wynikające z Umowy odpowiada funkcji pełnionej przez Spółkę duńską w łańcuchu dostaw produktów oraz korzyściom zapewnionym Spółce przez Spółkę duńską. W szczególności, Spółka duńska:

* umożliwia Spółce korzystanie z praw własności intelektualnej (know - how) potrzebnych do produkcji i sprzedaży wyżej wspomnianych produktów i będzie wspierać Spółkę w prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej;

* zapewnia, że Produkty wytwarzane przez Spółkę zgodnie z zamówieniami złożonymi przez Spółkę duńską zostaną nabyte przez Dystrybutorów (lub Spółka duńska zwróci za nie pieniądze);

* ponosi większą część ryzyka biznesowego wynikającego z transakcji, ponieważ Spółka duńska ma obowiązek zapłacić Wynagrodzenie Spółki w przypadku, gdy Cena Sprzedaży jest niższa od Ceny Produkcji.

Jednocześnie jednak Spółka zaznacza, iż Jej ocena istotności świadczeń uzyskiwanych od Spółki duńskiej ma charakter subiektywny, a oprócz możliwości korzystania z know - how produkcyjnego i sprzedażowego Spółki Duńskiej, istotne - w Jej ocenie - jest również np. przejęcie ryzyka biznesowego w zakresie utrzymywania zapasów czy gwarancji.

Mając na uwadze powyższe, jak również to, że zapisy Umowy nie umożliwiają przypisanie konkretnej wartości do korzyści Spółki wynikających z Umowy związanych z możliwością korzystania z praw własności intelektualnej, w celu spełnienia obowiązków, jakie ciążą na Spółce jako płatniku, we wskazanych okolicznościach Spółka wystąpiła o potwierdzenie, że cała kwota wynagrodzenia płacona na rzecz Spółki duńskiej będzie podlegała podatkowi u źródła (zgodnie z art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przepisami polsko - duńskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania).

Dodatkowo, Spółka pragnie zaznaczyć, iż mając na uwadze zapisy Umowy, zgodnie z którymi do poszczególnych rodzajów wsparcia na rzecz Spółki nie zostały przypisane konkretne wartości, Spółka duńska akceptuje, iż całość wynagrodzenia Spółki duńskiej będzie podlegała reżimowi opodatkowania podatkiem "u źródła".

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2.

Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 28 lutego 2013 r. nr ILPB4/423-417/12-4/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym od wypłaty Wynagrodzenia na rzecz Spółki duńskiej należy pobrać podatek u źródła według stawki 5% (pod warunkiem posiadania odpowiedniego certyfikatu rezydencji podatkowej wystawionego dla Spółki duńskiej).

Zgodnie z art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, opłaty za know - how i wsparcie doradcze podlegają podatkowi u źródła w wysokości 20%. Jednocześnie, przepisy krajowe stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez stronę polską, a umowa pomiędzy Danią a Polską przewiduje zastosowanie 5% stawki podatku do płatności klasyfikowanych jako należności licencyjne.

Formalna definicja określenia "należności licencyjne" obejmuje między innymi prawo do użytkowania jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego (...) wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, (...) jak również korzystanie z doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how).

Pewne wątpliwości mogą pojawić się w przypadku Umowy, która przewiduje jedno Wynagrodzenie Spółki duńskiej za dostęp do know - how oraz za działania na wielu innych obszarach, w tym za wsparcie działalności w zakresie produkcji i sprzedaży.

Warto zauważyć, że zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD, jeżeli jeden z elementów świadczenia stanowi pozycję główną kontraktu, a pozostałe elementy mają charakter uboczny, to zasady stosowane do głównego elementu należy stosować do całości wynagrodzenia.

Biorąc pod uwagę, że - zdaniem Spółki - znaczna część Wynagrodzenia Spółki duńskiej będzie związana z korzystaniem z know - how Spółki duńskiej, w celu klasyfikacji Wynagrodzenia Spółki duńskiej dla potrzeb podatku u źródła, należy całość Wynagrodzenia Spółki duńskiej potraktować jako należności licencyjne. W konsekwencji, cała kwota powinna podlegać podatkowi u źródła według stawki 5% przewidzianej w polsko - duńskiej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania (pod warunkiem udokumentowania przez Spółkę miejsca siedziby Spółki duńskiej odpowiednim certyfikatem rezydencji).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

W art. 3 ust. 2 powołanej ustawy wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Niezależnie od miejsca lokalizacji siedziby danego podmiotu - opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

W myśl ust. 1 pkt 2a tegoż artykułu, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% tych przychodów.

Artykuł 21 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Zgodnie natomiast z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Obowiązek pobrania podatku "u źródła" wynika z faktu dokonania wypłaty należności na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd za granicą. Dla rozstrzygnięcia kwestii obowiązku pobrania podatku nie ma znaczenia miejsce wykonania usług określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, lecz miejsce siedziby odbiorcy tych należności.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, iż w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Z przedstawionego stanu faktycznego / opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka jest stroną umowy w zakresie wytwarzania produktów (dalej: Umowa) na rzecz Spółki duńskiej. Umowa określa metodologię ustalania wynagrodzenia Spółki za wytwarzane produkty (Ceny Produkcji).

Umowa zawarta na 5 lat i określająca obowiązki i prawa stron wyznacza formalne ramy współpracy między stronami. W szczególności, Umowa wymienia następujące obowiązki Spółki duńskiej, za które przysługuje jej Wynagrodzenie:

* udostępnienie Spółce praw własności intelektualnej potrzebnych w procesie produkcji (know - how, rysunki, specyfikacje);

* przekazanie Spółce specyfikacji dotyczących jakości;

* przekazywanie Spółce, regularnie i w ustalonych terminach, wymogów dotyczących harmonogramu produkcji (ram czasowych, ilości itd.);

* powiadomienie Spółki w odpowiednim terminie o wszelkich zmianach wprowadzonych do wskazówek wewnątrzgrupowych lub specyfikacji produkcji;

* organizacja, zarządzanie i nadzór nad czynnościami w zakresie sprzedaży i relacji z klientem.

Chociaż Spółka spodziewa się, że część Wynagrodzenia Spółki duńskiej będzie związana z możliwością wykorzystania know - how Spółki duńskiej, nie jest możliwe dokonanie szczegółowego podziału Wynagrodzenia Spółki duńskiej na część dotyczącą know - how i na pozostałe części. Jednocześnie Spółka wskazała, iż możliwość korzystania z przedmiotowego know - how stanowi istotną część korzyści płynących dla Niej z Umowy. Spółka posiada oryginał ważnego certyfikatu rezydencji podatkowej wystawionego przez duński organ skarbowy, który potwierdza rezydencję Spółki duńskiej dla celów podatkowych.

W myśl art. 12 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 6 grudnia 2001 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 43, poz. 368 z późn. zm.; dalej: Konwencja polsko - duńska), należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie uprawnionej mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże należności, o których mowa w ustępie 1, mogą być również opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli odbiorca jest właścicielem należności licencyjnych, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty należności licencyjnych brutto (art. 12 ust. 2 ww. Konwencji).

Zgodnie z art. 12 ust. 3 Konwencji polsko - duńskiej, określenie "należności licencyjne" użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za korzystanie z doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż z uwagi na ich szczególny charakter, są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad, wyrażonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD.

Kluczową kwestią wymagającą rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie jest ustalenie czy umowę zawartą pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką z siedzibą w Danii, należy traktować jako umowę know - how, czy jako umowę o świadczenie usług.

Pod pojęciem "know - how" należy rozumieć określoną wiedzę o poufnym charakterze, w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej. Prawa do korzystania z tej wiedzy mogą być przedmiotem obrotu, między innymi sprzedaży praw, udzielenia licencji. Pojęcie to określa m.in. wiedzę techniczną i specjalne właściwości odkryte przez dany podmiot w rezultacie prowadzonych przez siebie badań, a nieznane konkurencji.

"Know - how" można zdefiniować jako pakiet informacji praktycznych, wynikających z doświadczenia i badań, które są:

* niejawne, czyli nie są powszechnie znane lub łatwo dostępne,

* istotne, czyli ważne i użyteczne z punktu widzenia wytwarzania czy sprzedaży produktów objętych umową oraz

* zidentyfikowane, czyli opisane w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można było sprawdzić, czy spełniają kryteria niejawności i istotności.

W punkcie 11.1, 11.2 i 11.3 Komentarza do art. 12 ust. 2 Modelowej Konwencji OECD wyraźnie stwierdza się, iż "w umowie na zakup know - how jedna ze stron zobowiązuje się do udostępniania drugiej stronie specjalistycznej wiedzy i doświadczeń nieujawnionych publicznie w celu wykorzystania ich na własny rachunek. Uważa się, że udostępniający nie jest zobowiązany do odgrywania jakiejkolwiek roli w trakcie stosowania udostępnianej formuły produkcyjnej ani też nie jest zobowiązany do gwarantowania wyników stosowania tej formuły.

Taki rodzaj umowy różni się od umowy o świadczenie usług, według której jedna ze stron stosuje własne umiejętności zawodowe i doświadczenie, wykonując pracę dla drugiej strony. Płatności dokonywane z tego tytułu wchodzą na ogół w zakres art. 7".

Jako kryteria różnicujące powyższe kategorie (know - how i usługi) wyróżniono m.in.:

* "Umowy na udostępnienie know - how odnośnie do informacji, które już istnieją, lub za udostępnienie informacji po ich opracowaniu lub stworzeniu, i które zawierają specjalne postanowienia dotyczące poufności takich informacji.

* W przypadku umów o świadczenie usług świadczący usługi zobowiązuje się do zapewnienia usług, które mogą wymagać wykorzystania przez świadczącego pewnej specyficznej wiedzy, umiejętności i doświadczenia, ale nie do przekazania drugiej stronie takiej specyficznej wiedzy, umiejętności lub doświadczenia".

Punkt 11.6 Komentarza stanowi ponadto, iż "w praktyce handlowej spotyka się umowy, które obejmują zarówno know - how, jak i udzielenie pomocy technicznej (...).

W takich umowach mieszanych należy - opierając się na danych zawartych w umowie lub drogą analizy logicznej - dokonać rozbicia całej kwoty wynagrodzenia na oddzielne elementy i do każdego z nich zastosować odrębne zasady opodatkowania. Jeżeli jednak jeden z elementów świadczenia stanowi pozycję główną kontraktu, a pozostałe elementy są uboczne lub mają raczej znikome znaczenie, to normę stosowaną do głównego elementu należy stosować do całości wynagrodzenia".

W konsekwencji, dokonując kwalifikacji prawnopodatkowej badanego wynagrodzenia, należy stwierdzić, iż stanowi ono należności za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how), a zatem mieści się w katalogu przychodów wymienionym w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz definicji należności licencyjnych określonej art. 12 ust. 3 Konwencji polsko - duńskiej. W związku z tym, podlega ono opodatkowaniu w Polsce w wysokości 5% kwoty brutto tych należności na podstawie art. 12 Konwencji polsko - duńskiej, pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji podatkowej wystawionego dla Spółki duńskiej.

Reasumując, w świetle przedstawionego stanu faktycznego / opisu zdarzenia przyszłego, należności wypłacane przez Wnioskodawcę z tytułu Wynagrodzenia na rzecz spółki będącej rezydentem podatkowym Danii (co zostało potwierdzone certyfikatem rezydencji), stanowią przychód tej spółki jako należności licencyjne, które zgodnie z art. 12 Konwencji polsko - duńskiej podlegają opodatkowaniu w Polsce w wysokości 5% kwoty brutto należności licencyjnych. Spółka jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego jest zatem zobowiązana do obliczania, pobierania i odprowadzania podatku do właściwego urzędu skarbowego w Polsce.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.