ILPB4/423-376/13-3/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2013 r. (data wpływu 9 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń z tytułu czynności uprzywilejowania udziałów bądź wypłaty z zysku - jest prawidłowe.

W dniu 9 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* dokumentacji podatkowej i powiązań odnośnie do wypłat z zysku Spółki luksemburskiej,

* powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń z tytułu czynności uprzywilejowania udziałów bądź wypłaty z zysku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej "Spółka") jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, założoną zgodnie z prawem polskim i podlegającą w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów. Spółka jest obecnie wyłącznym udziałowcem X S.a.r.l. (dalej "Spółka luksemburska"), będącej luksemburskim rezydentem podatkowym działającym w formie société responsabilité limitée (odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością). Spółka luksemburska posiada status podmiotu sekurytyzacyjnego w rozumieniu stosownych przepisów prawa luksemburskiego.

W przyszłości część udziałów w Spółce luksemburskiej zostanie nabyta bądź objęta przez spółkę kapitałową (dalej "Inwestor") z siedzibą w innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej. Większościowym lub wyłącznym udziałowcem Inwestora będzie Spółka. Inwestor będzie podlegać opodatkowaniu od całości swoich dochodów w państwie swojej siedziby.

Spółka i Inwestor będą otrzymywać wypłaty pieniężne z zysków osiąganych przez Spółkę luksemburską. Nie jest wykluczone, że uzyskany przez Spółkę dochód w postaci ww. wypłat podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będzie korzystał ze zwolnienia przewidzianego w art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy podkreślić, że w ramach Spółki luksemburskiej będą mogły występować udziały o różnych uprawnieniach, np. w zakresie partycypacji w zysku. Zatem nie jest wykluczone, że podział zysku pomiędzy wspólników Spółki luksemburskiej może nie odpowiadać proporcji posiadanych przez nich udziałów. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że uprzywilejowaniu mogą podlegać zarówno udziały należące do Spółki, jak i udziały będące własnością Inwestora, przy czym status poszczególnych udziałów może ulegać zmianie na podstawie odpowiednich aktów korporacyjnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy do wypłat z zysku Spółki luksemburskiej zastosowanie znaleźć mogą przepisy art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (powstanie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej) oraz art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (możliwość oszacowania przez organy podatkowe dochodu Spółki realizowanego z tytułu udziału w zyskach Spółki luksemburskiej).

2. Czy do czynności uprzywilejowania udziałów bądź wypłat z zysku Spółki luksemburskiej zastosowanie znaleźć może przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (obowiązek rozpoznania przychodu z tytułu otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy, praw lub świadczeń) w momencie uprzywilejowania udziałów bądź wypłaty z zysku.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną 9 grudnia 2013 r. nr ILPB4/423-376/13-2/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy do czynności uprzywilejowania udziałów bądź wypłat z zysku Spółki luksemburskiej przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (obowiązek rozpoznania przychodu z tytułu otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy, praw lub świadczeń) nie znajdzie zastosowania zarówno w momencie uprzywilejowania udziałów, jak i wypłaty z zysku.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Konfrontując brzmienie tego przepisu z opisem zdarzenia przyszłego należy podkreślić, że Spółka z tytułu posiadania udziałów uprzywilejowanych będzie partycypowała w zysku Spółki luksemburskiej w stopniu większym niż wynikałoby to z proporcji posiadanych przez nią udziałów. Jednocześnie Wnioskodawca nie będzie obowiązany do wykonania jakichkolwiek świadczeń na rzecz Inwestora w związku z uprzywilejowaniem.

W ocenie Spółki, brak obowiązku świadczenia czy rekompensaty dla Inwestora nie powinien prowadzić do wniosku o konieczności rozpoznania przychodu z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie ulega bowiem wątpliwości, że realizowany w takich okolicznościach przychód z tytułu udziału w zyskach Spółki luksemburskiej zasadniczo w całości podlegał będzie opodatkowaniu w Polsce na podstawie przepisu art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z tym, podejście zakładające wystąpienie obowiązku podatkowego z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prowadziłoby do podwójnego opodatkowania Spółki z tytułu wykazania tego samego przychodu bez względu na moment, w którym przychód ten powinien zostać rozpoznany (tekst jedn.: z chwilą uprzywilejowania udziałów bądź z chwilą otrzymania wypłaty z zysku).

Wnioskodawca chciałby podkreślić, że na moment uprzywilejowania udziałów wysokość przyszłych wypłat z zysku, bądź nawet ich rzeczywiste wystąpienie nie będzie pewne. Zatem nawet, jeśli przyjąć, że Spółka z tytułu uprzywilejowania należących do niej udziałów zrealizuje jakiekolwiek przysporzenie (z czym Wnioskodawca zdecydowanie się nie zgadza), to będzie miało ono jedynie czysto potencjalny charakter. Tymczasem czynność uprzywilejowania udziałów jako zdarzenie bezpośrednio związane z udziałem w zyskach osób prawnych powinno być oceniane przede wszystkim z perspektywy art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem należy zwrócić uwagę na literalne brzmienie tego przepisu, który przewiduje, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji). Konsekwentnie, opodatkowanie uprzywilejowania udziałów jako czynności (i) nieprowadzącej bezpośrednio do faktycznego uzyskania przychodu (na zasadzie kasowej) oraz (ii) skutkującej otrzymaniem wyższych, lecz zasadniczo podlegających w całości opodatkowaniu wypłat z zysku Spółki luksemburskiej powinno być wykluczone.

Argumentacja przedstawiona powyżej znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych dotyczących sytuacji podatkowej udziałowca spółki kapitałowej, która umarza (lub nabywa w celu umorzenia) udziały innego wspólnika bez wynagrodzenia. Zarówno w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, jak i w przypadku umorzenia udziałów (akcji) bez wynagrodzenia, jeden z udziałowców (odpowiednio - wspólnik, którego udziały podlegają uprzywilejowaniu, bądź nie podlegają umorzeniu bez wynagrodzenia) uzyskuje silniejszą pozycję w spółce i może potencjalnie uczestniczyć w zysku w większym zakresie, jednocześnie nie ponosząc żadnych obciążeń na rzecz spółki bądź drugiego udziałowca. W interpretacji indywidualnej z 13 lutego 2012 r. (sygn. IPTPB3/423-423/12-4/MF) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, który ocenił, że "w przypadku nieodpłatnego nabycia przez M. udziałów w celu ich umorzenia oraz ich umorzeniem po stronie Spółki cypryjskiej, która pozostanie udziałowcem M., nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych". Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 19 grudnia 2012 r. (sygn. ITPB3/423-574/12/AM) potwierdzając, że "umorzenie udziałów posiadanych przez innego wspólnika w Spółce zależnej, w formie umorzenia bez wynagrodzenia, nie będzie skutkować powstaniem przychodu (dochodu) po stronie Wnioskodawcy jako wspólnika pozostającego w Spółce zależnej w następstwie omawianego zdarzenia".

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca chciałby również przytoczyć argumentację przedstawioną powyżej w uzasadnieniu do pytania nr 1. Otóż, w ramach umowy spółki wspólnicy nie zobowiązują się do żadnych wzajemnych świadczeń. Umowy spółki zaliczają się do kategorii umów organizacyjnych regulujących zasady współpracy pomiędzy podmiotami dążącymi do osiągnięcia wspólnego celu. Cele uczestników umów organizacyjnych nie mają charakteru przeciwstawnego, ale wspólny. Zatem mają one charakter wielostronny i niewzajemny. Konsekwentnie, w ocenie Wnioskodawcy, nie ma podstaw, by w związku z przyjętymi przez wspólników Spółki luksemburskiej zasadami podziału zysku zastosowanie znalazł przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Z kolei przepis art. 12 ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje, że wartością świadczeń częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych powyżej, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Analiza przepisu art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych potwierdza prawidłowość stanowiska prezentowanego przez Spółkę w niniejszym wniosku. Należy podkreślić, że żadna z metod określania wartości nieodpłatnych świadczeń nie znajdzie zastosowania w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego. Zarówno wypłata z zysku Spółki luksemburskiej, jak i czynność uprzywilejowania udziałów nie stanowią usług (pkt 1 oraz pkt 2), udostępnienia lokalu (pkt 3), a ich warunków nie sposób porównywać z cenami rynkowymi (pkt 4).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.