ILPB4/423-337/11-4/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2011 r. (data wpływu 12 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru podatku u źródła z tytułu należności licencyjnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 września 2011 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 2 listopada 2011 r. (data wpływu 7 listopada 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru podatku u źródła z tytułu należności licencyjnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca planuje rozszerzyć dotychczasową działalność gospodarczą o produkcję wyrobów dla dzieci (piórników, plecaków i innych artykułów szkolnych) z wykorzystaniem wizerunków postaci z filmów animowanych wytwórni A. W tym celu Wnioskodawca zobowiązany jest do zawarcia stosownej umowy licencyjnej z firmą AB (osobą prawną z siedzibą we Francji) posiadającą prawo do wizerunku danej postaci. Umowa będzie regulowała prawo Wnioskodawcy do umieszczania na własnych produktach wybranych wizerunków oraz obowiązek uiszczenia opłat licencyjnych w wysokości stanowiącej określony procent od wartości zrealizowanej sprzedaży. Dodatkowo, licencjodawca zastrzega sobie prawo do zatwierdzania wzorów produktów, które będzie miał zamiar wytwarzać Wnioskodawca.

Dodatkowo, w związku z identyfikacją miejsca opodatkowania, należy nadmienić, iż pomimo siedziby licencjodawcy na terenie Francji, jej właścicielem jest spółka z siedzibą na terenie Stanów Zjednoczonych. Wnioskodawca dysponuje certyfikatem rezydencji licencjodawcy dokumentującym, iż podlega on obowiązkowi podatkowemu na terenie Francji.

Pomiędzy Wnioskodawcą a licencjodawcą nie istnieją żadne szczególne stosunki, a zapłacone opłaty licencyjne nie przekraczają kwot ustalonych przez licencjodawcę z innymi licencjobiorcami.

Pismem z dnia 2 listopada 2011 r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż osoba prawna z siedzibą we Francji jest niezależnym podmiotem gospodarczym, prowadzącym działalność we własnym imieniu i na własną rzecz. Jest ona właścicielem licencji, których udziela. Spółka nie potrafi odpowiedzieć, czy licencje zostały nabyte od spółki, będącej właścicielem spółki, a będącej rezydentem Stanów Zjednoczonych, czy też owe licencje np. zostały do spółki z siedzibą we Francji wniesione aportem. Z całą jednak pewnością Spółka może powiedzieć, że spółka z siedzibą we Francji nie występuje jako agent bądź pośrednik, który przekazuje należności do spółki amerykańskiej, będącej właścicielem spółki AB z siedzibą we Francji.

Ponadto, Spółka wskazała, iż nie utrzymuje bezpośrednich kontaktów ze spółką amerykańską, jednak z całą pewnością jest ona osobą prawną, która według wiedzy Spółki podlega w Stanach Zjednoczonych Ameryki opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Na ten moment Wnioskodawca nie dysponuje certyfikatem rezydencji spółki amerykańskiej, gdyż nie utrzymując z nią żadnych kontaktów gospodarczych i nie planując z nią żadnych bezpośrednich kontaktów w przyszłości, nie występował o taki certyfikat. Spółka nie uważa również, aby w przedstawionym stanie faktycznym posiadanie takiego certyfikatu było konieczne. Wypłacając należności licencyjne spółce z siedzibą we Francji, która jest właścicielem licencji i ich udziela, Spółka uważa, że winna posiadać certyfikat rezydencji jedynie tej spółki jako licencjodawcy. Oczywiście, jeśli dla braku konieczności poboru podatku istotne będzie uzyskanie takiego certyfikatu od spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki, to Spółka wystąpi o jego przesłanie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

W przedstawionej powyżej sytuacji Wnioskodawca zwraca się z pytaniem, gdzie na gruncie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (zwanej dalej Umową) ma być pobrany podatek od dochodu osiągniętego przez licencjodawcę z tytułu uiszczanych opłat licencyjnych:

czy też:

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Równocześnie, art. 21 ust. 1 tej ustawy reguluje, iż podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów (...) z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw (...) ustala się w wysokości 20% przychodów.

Do powyższego przepisu istnieje jednak ograniczenie określone w art. 21 ust. 2 przywoływanej ustawy, który ustala, iż przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Zapis art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje zatem kolejność stosowania odpowiednich przepisów i reguluje, iż przepisy ustawy można stosować jedynie w sposób zgodny z odpowiednią umową o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W powyższej sytuacji należy zatem wziąć pod uwagę umowę zawartą z państwem, w którym osoba otrzymująca należności licencyjne ma siedzibę. W przedstawionym przypadku sytuacja będzie regulowana przez umowę między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, gdyż to na terenie Republiki Francuskiej licencjodawca posiada siedzibę.

Dochody należne licencjodawcy będą bowiem opodatkowane na terenie Republiki Francuskiej i bez znaczenia jest fakt, gdzie posiada siedzibę firma będąca właścicielem przedsiębiorstwa licencjodawcy.

Artykuł 12 ust. 1 wspomnianej umowy reguluje, iż należności licencyjne pochodzące z Umawiającego się Państwa wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie. Zgodnie z art. 3 ust. 1 Umowy (Ogólne definicje), przez określenie umawiające się Państwo należy rozumieć Polską Rzeczpospolitą Ludową (obecnie Rzeczpospolitą Polską), a przez określenie drugie umawiające się Państwo - Republikę Francuską. Zgodnie z tym, cytowany art. 12 ust. 1 należy czytać, iż należności licencyjne pochodzące z Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Republice Francuskiej podlegają opodatkowaniu w Republice Francuskiej. Wprawdzie w ust. 2 przywoływanego art. 12 Umowy istnieje zapis, iż takie należności mogą być opodatkowane także w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz gdy osoba pobierająca należności licencyjne jest ich rzeczywistym odbiorcą, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10% kwoty tych należności. Wskazany zapis zawiera zatem prawo do poboru podatku w wysokości 10% od należnych licencjodawcy opłat licencyjnych, jednakże nie jest to obowiązek licencjobiorcy, gdyż zgodnie z ust. 1 dochody te podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie, zatem w tym przypadku na terenie Republiki Francuskiej.

Biorąc zatem powyższe regulacje pod uwagę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż nie ma obowiązku pobierania podatku w wysokości 10% od wypłacanych licencjodawcy posiadającemu siedzibę na terenie Republiki Francuskiej należności licencyjnych, a tym bardziej w wysokości 20% określonych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca, na podstawie art. 12 ust. 2 Umowy, mógłby wprawdzie pobrać podatek w wysokości 10%, jednakże nie jest to bezwzględny Jego obowiązek. Na podstawie art. 12 ust. 1 Umowy, Wnioskodawca ma prawo wypłacić licencjodawcy pełną kwotę należności licencyjnych (bez pobrania jakiegokolwiek podatku), gdyż zgodnie z przywoływaną regulacją, należności te podlegają opodatkowaniu w całości na terenie Republiki Francuskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Artykuł 21 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Zgodnie natomiast z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, iż w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca planuje rozszerzyć dotychczasową działalność gospodarczą o produkcję wyrobów dla dzieci (piórników, plecaków i innych artykułów szkolnych) z wykorzystaniem wizerunków postaci z filmów animowanych wytwórni A. W tym celu Wnioskodawca zobowiązany jest do zawarcia stosownej umowy licencyjnej z firmą AB (osobą prawną z siedzibą we Francji) posiadającą prawo do wizerunku danej postaci. Umowa będzie regulowała prawo Wnioskodawcy do umieszczania na własnych produktach wybranych wizerunków oraz obowiązek uiszczenia opłat licencyjnych w wysokości stanowiącej określony procent od wartości zrealizowanej sprzedaży. Dodatkowo licencjodawca zastrzega sobie prawo do zatwierdzania wzorów produktów, które będzie miał zamiar wytwarzać Wnioskodawca. Wnioskodawca dysponuje certyfikatem rezydencji licencjodawcy dokumentującym, iż podlega on obowiązkowi podatkowemu na terenie Francji. Ponadto, Spółka wskazała, iż osoba prawna z siedzibą we Francji jest niezależnym podmiotem gospodarczym, prowadzącym działalność we własnym imieniu i na własną rzecz oraz jest ona właścicielem licencji, których udziela.

W myśl art. 12 ust. 1 umowy z dnia 20 czerwca 1975 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5; dalej: Umowa), należności licencyjne pochodzące z Umawiającego się Państwa wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie.

W każdym razie takie należności mogą być opodatkowane także w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz gdy osoba pobierająca należności licencyjne jest ich rzeczywistym odbiorcą, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10% kwoty tych należności (art. 12 ust. 2 Umowy).

W tym miejscu należy wyjaśnić, iż umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie nadają państwom żadnych nowych praw do opodatkowania w tym państwie dochodów osób zagranicznych, a jedynie ograniczają już istniejące prawa. Dlatego też dane państwo, na podstawie samej tylko umowy, nie może nałożyć na rezydenta podatkowego innego państwa obowiązków podatkowych ponad te, które wynikają z jego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, może tylko ograniczyć obowiązki wynikające z własnego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego. Dlatego też w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania używa się sformułowania, że dane dochody podatnika "mogą być opodatkowane w drugim umawiającym się państwie", bowiem o tym, czy będą tam opodatkowane zdecyduje już wyłącznie dane państwo, którego prawa taki zapis dotyczy i które z prawa do opodatkowania takich dochodów może zrezygnować.

Użyte w powyższym przepisie określenie "mogą być opodatkowane" oznacza zatem prawo danego państwa, będącego stroną takiej umowy międzynarodowej, do opodatkowania określonych dochodów, nie zaś prawo podatnika do "wyboru" miejsca opodatkowania jego dochodów. Gdyby np. dla należności licencyjnych polska ustawa podatkowa przewidywała stawkę niższą niż 10% lub zwolnienie ich z opodatkowania podatkiem dochodowym w Polsce, to należałoby zastosować przepis ustawy. Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania określają bowiem jedynie maksymalną stawkę opodatkowania tych dochodów, nie przesądzając jednak, czy ostatecznie w danym kraju określone dochody będą opodatkowane, pozostawiając tę kwestię ustawodawstwu wewnętrznemu.

Z kolei art. 12 ust. 4 ww. Umowy zawiera definicję określenia "należności licencyjne", które oznacza wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami i dziełami zarejestrowanymi dla radia i telewizji, do patentu, znaku przemysłowego lub handlowego, rysunku, modelu, planu, formuły, technologii produkcyjnej i za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know - how).

Odnosząc powyższe uregulowania do opisanego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż uiszczane przez Wnioskodawcę opłaty dotyczące prawa do umieszczania na Jego produktach wizerunków postaci z filmów animowanych wytwórni A mieszczą się w definicji należności licencyjnych zawartych w art. 12 umowy polsko - francuskiej, bowiem należności uzyskiwane za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do rysunku są w tej definicji ujęte.

Wobec powyższego, należności wypłacane przez Spółkę z tytułu prawa do umieszczania na Jej produktach wybranych wizerunków postaci z filmów animowanych wytwórni A na rzecz osoby prawnej z siedzibą we Francji (co zostało potwierdzone certyfikatem rezydencji), stanowią przychód firmy francuskiej jako należności licencyjne, które zgodnie z art. 12 ust. 2 umowy polsko - francuskiej podlegają opodatkowaniu w Polsce podatkiem w wysokości 10% kwoty tych należności. Wnioskodawca jest zatem zobowiązany do obliczania, pobierania i odprowadzania do właściwego urzędu skarbowego podatku u źródła z tego tytułu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.