ILPB4/423-267/13-5/DS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2013 r. (data wpływu 22 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu wprowadzenia wartości niematerialnych i prawnych do ewidencji - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z 14 października 2013 r. (data wpływu 16 października 2013 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* ulgi na nabycie nowych technologii,

* momentu wprowadzenia wartości niematerialnych i prawnych do ewidencji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka zawarła w dniu 30 czerwca 2011 r. umowę na zakup licencji oprogramowania XXX. Licencja została udzielona począwszy od 30 czerwca 2011 r. i wymagała wdrożenia. W tym celu, Spółka w dniu 30 czerwca 2011 r. zawarła umowę na wdrożenie oprogramowania systemu XXX.

Na podstawie ww. umowy, Spółka poniosła wydatki w latach 2011, 2012 i 2013 na zakup licencji w ilości 220 użytkowników oraz na wdrożenie oprogramowania. Część wydatków poniesionych w 2011, 2012 r. stanowiły zapłatę za częściowe wykonanie usług wdrożeniowych oraz zapłatę za licencje. Wydatki w roku 2013 głównie dotyczą modyfikacji systemu XXX oraz wdrożenie modułu zzzzz.

Spółka zaczęła ewidencjonować zdarzenia gospodarcze w XXX od dnia 1 stycznia 2013 r. Oficjalne podpisanie protokołu warunkowego odbioru systemu nastąpiło dnia 12 czerwca 2013 r. W dalszym ciągu trwają prace związane z modyfikacją systemu oraz czynności wdrożeniowe głównie modułu zzzz - przewidywany termin zakończenia wdrożenia to 31 sierpnia 2013 r. Spółka zamierza wprowadzić XXX do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych w dniu 31 sierpnia 2013 r., tj. po zakończeniu prac wdrożeniowych. W 2013 r. zamierza skorzystać z ulgi na nowe technologie.

Spółka nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej w roku obecnym i w latach poprzedzających. Nie zamierza również prowadzić takiej działalności w roku dokonywania odliczeń z tytułu ulgi na nowe technologie ani w roku następnym.

Spółka dysponuje opinią niezależnej jednostki naukowej w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 96, poz. 615) o technologii, która potwierdza innowacyjność systemu XXX. Z opinii wynika, iż rozwiązanie informatyczne XXX stanowi wiedzę technologiczną, która powstała w wyniku prowadzonych badań i prac rozwojowych i nie jest stosowana na świecie przez okres dłuższy niż ostatnich 5 lat.

Spółka w dniu 1 czerwca 2013 r. zawarła umowę i udzieliła 27 sublicencji na użytkowanie Oprogramowania XXX za odpowiednim wynagrodzeniem podmiotowi powiązanemu, tj. spółce wchodzącej w skład Grupy.

Spółka w dniu 1 lipca 2013 r. zawarła umowę i udzieliła 15 sublicencji na użytkowanie Oprogramowania XXX za odpowiednim wynagrodzeniem podmiotowi powiązanemu, tj. spółce wchodzącej w skład Grupy.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza jeszcze udzielić 25 sublicencji za odpowiednim wynagrodzeniem podmiotowi powiązanemu, tj. spółce wchodzącej w skład Grupy.

Przedmiotem ww. umów jest udzielenie przez Sublicencjodawcę - Sublicencjobiorcy sublicencji na użytkowanie oprogramowania XXX oraz określenie warunków korzystania z sublicencji oraz przyznanie odpowiedniej ilości Użytkowników Nazwanych.

Sublicencjodawca (Wnioskodawca) oświadcza, iż posiada prawo do udzielania sublicencji na użytkowanie oprogramowania i udziela niniejszym Sublicencjobiorcy (Spółce powiązanej) niewyłącznej, niezbywalnej sublicencji obejmującej prawo zainstalowania i użytkowania jednej kopii aplikacji użytkowych na serwerze zlokalizowanym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca nie otrzyma zwrotu poniesionych wydatków na nową technologie w jakiejkolwiek innej formie.

Pismem z 14 października 2013 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku, Wnioskodawca wyjaśnił co następuje.

1. Czy oprogramowanie XXX (dalej: oprogramowanie) umożliwia Spółce wytwarzanie nowych lub udoskonalanie wyrobów lub usług.

TAK, oprogramowanie pozwala udoskonalać świadczone usługi.

Przedmiotem wdrożenia był system zintegrowany, jednorodny informatycznie, pojęcie moduł oznacza więc hipotetyczny obszar w całości systemowej, a nie indywidualnie funkcjonujące rozwiązanie informatyczne. Poprzez działanie systemu rozumiemy więc wielowymiarowe raportowanie wynikające ze spójnej integracji zbioru modułów z modułem księgowo-finansowym, co umożliwia bieżące, np. codzienne raportowanie wszystkich parametrów, w tym finansowo księgowych do kadry zarządzającej, a w rezultacie pozwalające na szybkie reagowanie na potrzeby klientów i rynku.

System zapewnia zwiększenie bezpieczeństwa działalności gospodarczej Spółki, poprawną ewidencję operacji gospodarczych i poziomu satysfakcji rozliczeń z kontrahentami, umożliwia ewidencję dokumentów księgowych oraz wewnętrzną weryfikację w ramach organizacji, co przekłada się na lepszą i szybszą obsługę klienta.

2. Czy używanie oprogramowania oparte jest na jednej licencji, czy też jest ich więcej (w pytaniu 4 Spółka bowiem wskazała, że należy ustalić proporcję tego wydatku w stosunku, w jakim pozostaje liczba nabytych licencji do liczby licencji sublicencjonowanych).

Używanie oprogramowania oparte jest na 230 licencjach.

3. Czy ewidencjonowanie od 1 stycznia 2013 r. zdarzeń gospodarczych oznacza, że oprogramowanie zostało oddane do używania.

Oprogramowanie nie zostało oddane do używania 1 stycznia 2013 r., bowiem było niekompletne, ale zdatne do użytku i do ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych.

4. Dlaczego protokół warunkowego odbioru systemu został podpisany 12 czerwca 2013 r., jakie były tego przyczyny.

Planowany protokół odbioru systemu miał się odbyć w dniu 31 maja 2013 r., jednak z uwagi na błędy, które posiadała aplikacja, opóźnienia w dostawie poprawek, problemy techniczne z rejestracją niektórych zdarzeń gospodarczych, ewidencją faktur, dokumentów SAD, wysyłek deklaracji VAT, został podpisany w dniu 12 czerwca warunkowy protokół odbioru.

5. Dlaczego jest to protokół warunkowy.

Z uwagi na błędy, które posiadała aplikacja, opóźnienia w dostawie poprawek, problemy techniczne z rejestracją niektórych zdarzeń gospodarczych, ewidencja faktur, dokumentów SAD, wysyłek deklaracji VAT w 12 czerwca został podpisany warunkowy protokół odbioru.

6. Czy modyfikacja oprogramowania i wdrożenie modułu zzzz (dalej: moduł) są niezbędne do prawidłowego funkcjonowania tego oprogramowania.

Duża część modyfikacji i poprawek systemowych jest niezbędna do prawidłowego funkcjonowania oprogramowania. Bez modułu (...) oprogramowanie może funkcjonować, nadaje się do gospodarczego wykorzystania, jednak jest ono niekompletne.

7. Czy wdrożenie modułu poszerza tylko funkcjonalność oprogramowania.

Tak, ale również usprawnia procesy w firmie, daje dostęp do informacji, umożliwia bieżące, np. codzienne raportowanie wszystkich parametrów, w tym finansowo księgowych do kadry zarządzającej, a w rezultacie pozwala na szybkie reagowanie na potrzeby klientów i rynku.

8. Czy proces wdrażania oprogramowania (bez uwzględnienia procesu jego modyfikacji i wdrożenia modułu) został zakończony.

Nie, planowany termin odbioru oprogramowania to dzień 31 października 2013 r.

9. Czy w 2013 r. Spółka ponosiła jeszcze wydatki na wdrożenie oprogramowania.

Tak.

10. Czy przewidywany okres używania oprogramowania będzie dłuższy niż rok.

Tak, okres używania oprogramowania będzie dłuższy niż rok.

Nie zostanie ogłoszona upadłość Spółki obejmująca likwidację majątku, jak również Spółka nie zostanie postawiona w stan likwidacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy Spółka ma prawo do ulgi na nowe technologie w wielkości 50% poniesionych wszystkich wydatków.

2. Czy jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest negatywna, czy Spółka ma prawo do ulgi na nowe technologie w wielkości 50% poniesionych wszystkich wydatków w latach 2012 i 2013.

3. Czy jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest negatywna, Spółka ma prawo do ulgi na nowe technologie w części licencji na oprogramowanie, której nie sublicencjonowała.

4. Czy koszty wdrożenia Spółka może w całości zaliczyć do wchodzących w zakres wydatków na nabycie nowej technologii, czy jednak ustalać należy proporcję tego wydatku w stosunku, w jakim pozostaje liczba nabytych licencji do liczby licencji sublicencjonowanych.

5. Spółka zamierza przyjąć do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych XXX w dniu 31 sierpnia 2013 r. i rozpocząć naliczanie amortyzacji od m-ca następnego. Czy jest to właściwa data przyjęcia oprogramowania do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie momentu wprowadzenia wartości niematerialnych i prawnych do ewidencji (pytanie nr 5). Wniosek Spółki w zakresie ulgi na nowe technologie (pytania nr 1-4) został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 28 października 2013 r. nr ILPB4/423-267/13-4/DS.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje możliwości zwiększenia wartości przyjętej wcześniej do ewidencji wartości niematerialnej i prawnej.

W świetle art. 16g ust. 3, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Pomimo podpisania warunkowego protokołu odbioru w dniu 12 czerwca trwają jeszcze prace wdrożeniowe modułu zzzz, które zakończą się dnia 31 sierpnia 2013 r., dlatego Wnioskodawca zamierza przyjąć kompletne oprogramowanie dnia 31 sierpnia 2013 r. i rozpocząć naliczanie amortyzacji od września 2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu. Nadto - zgodnie z ukształtowanym stanowiskiem doktryny (w tym sądowej) - obowiązkiem każdego podatnika jest odpowiednie udokumentowanie poniesionego wydatku.

Co do zasady, wydatki na nabycie i wytworzenie środków trwałych oraz na nabycie wartości niematerialnych i prawnych nie są kosztem uzyskania przychodów, chyba że dochodzi do odpłatnego ich zbycia (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wydatki te mogą natomiast być odniesione w koszty podatkowe przez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami podatkowymi.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ww. ustawy: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z art. 16d ust. 2 tej ustawy: składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

W myśl natomiast art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Natomiast za cenę nabycia - zgodnie z art. 16g ust. 3 ww. ustawy - uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Wobec przytoczonych przepisów, należy wskazać, że wdrożenie oprogramowania stanowi pewien proces, mający na celu jego zaadaptowanie na potrzeby jednostki. Będą to wszelkie działania polegające na instalacji oprogramowania oraz mające na celu dostosowanie oprogramowania do potrzeb podatnika, sprawdzenie poprawności działania systemu informatycznego u podatnika, czy też wprowadzenie ewentualnych poprawek przez firmę udzielającą licencji na użytkowanie systemu. Dopiero jego zakończenie spowoduje, że podmiot uzyskuje możliwość użytkowania oprogramowania w bieżącej działalności. W konsekwencji, do wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej jaką jest licencja na program komputerowy zalicza się nie tylko kwotę należną sprzedającemu, ale także inne wydatki związane z zakupem, naliczone do dnia przekazania składnika majątku do używania.

Zatem, kwota należna sprzedającemu licencję, jak również wydatki związane z wdrożeniem oprogramowania są elementem wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej. Tak ustalona wartość początkowa będzie stanowić podstawę do rozpoczęcia naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zawarła w dniu 30 czerwca 2011 r. umowę na zakup licencji oprogramowania XXX (dalej: oprogramowanie). Okres używania oprogramowania będzie dłuższy niż rok. Licencja ta wymagała wdrożenia. W tym celu Spółka zawarła stosowną umowę. Na jej podstawie Spółka poniosła wydatki w latach 2011, 2012 i 2013 na zakup licencji oraz na wdrożenie oprogramowania. Używanie oprogramowania oparte jest na 230 licencjach. Część wydatków poniesionych w latach 2011 i 2012 stanowiły zapłatę za częściowe wykonanie usług wdrożeniowych oraz zapłatę za licencje. Natomiast wydatki poniesione w 2013 r. głównie dotyczą wdrożenia oprogramowania, jego modyfikacji oraz wdrożenia modułu zzzz (dalej: moduł). Spółka zamierza wprowadzić oprogramowanie do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych w dniu 31 sierpnia 2013 r., tj. po zakończeniu prac wdrożeniowych. Jednocześnie, co bardzo ważne, Spółka w piśmie uzupełniającym wniosek wskazała, że proces wdrażania oprogramowania nie został jeszcze zakończony, co nastąpi 31 października 2013 r. Mimo ewidencjonowania od 1 stycznia 2013 r. zdarzeń gospodarczych, aplikacja zawierała błędy. Jednocześnie Spółka wskazała, że duża część modyfikacji i poprawek systemowych jest niezbędna do prawidłowego funkcjonowania oprogramowania. W kwestii modułu - Spółka w uzupełnieniu wniosku dodatkowo opisała, że przedmiotem wdrożenia był zintegrowany, jednorodny informatycznie system, a pojęcie moduł oznacza obszar w całości systemowej, a nie indywidualnie funkcjonujące rozwiązanie informatyczne.

W związku z powyższym opisem sprawy, należy wskazać, że mamy tu do czynienia z jedną wartością niematerialną i prawną w postaci licencji na oprogramowanie. Na wartość początkową tej wartości składają się wydatki na nabycie licencji, proces wdrażania oprogramowania, jego modyfikację, a także dotyczące opisanego modułu. Jednocześnie - z uwagi na planowany odbiór oprogramowania - jego wprowadzenie do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych winno nastąpić nie wcześniej niż 31 października 2013 r. Wynika to z faktu, że do używania należy przyjąć tylko takie oprogramowanie, którego proces wdrażania zakończył się.

Reasumując, Wnioskodawca winien przyjąć oprogramowanie do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie wcześniej niż 31 października 2013 r. i rozpocząć naliczanie odpisów amortyzacyjnych od miesiąca następnego, tj. od listopada 2013 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.