ILPB4/423-263/11-3/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2011 r. (data wpływu 29 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej samochodu otrzymanego od zagranicznego Oddziału - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 2 sierpnia 2011 r. (data wpływu 4 sierpnia 2011 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej samochodu otrzymanego od zagranicznego Oddziału.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca posiada w swojej strukturze organizacyjnej oddział samobilansujący na Słowacji, stanowiący zakład na gruncie postanowień polsko - słowackiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z 1994 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 30, poz. 131).

Oddział na Słowacji zakupił w 2008 r. samochód marki "A", który użytkuje w ramach prowadzonej działalności na Słowacji. Samochód został wprowadzony przez Oddział do ewidencji środków trwałych oraz jest przez niego amortyzowany.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza przekazać samochód na podstawie protokołu zdawczo - odbiorczego z Oddziału na Słowacji do Spółki w Polsce, gdzie będzie wykorzystywany do działalności prowadzonej na terenie Polski, w związku z czym zamierza go zarejestrować w Polsce, wprowadzić do prowadzonej przez siebie ewidencji środków trwałych i dokonywać dalszych odpisów amortyzacyjnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób Spółka powinna wyliczyć wartość początkową samochodu otrzymanego przez Spółkę w Polsce od Jej Oddziału (zakładu) na Słowacji, od której będzie dokonywała dalszych odpisów amortyzacyjnych, w części nie zamortyzowanej przez Oddział do dnia przekazania tego składnika majątku.

Zdaniem Wnioskodawcy, definicję oddziału określają przepisy art. 5 pkt 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1807), w myśl których jest to wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności. Zgodnie z tą definicją, wszystkie wzajemne rozliczenia pomiędzy Spółką i Jej Oddziałem dokonywane są w ramach jednego podatnika, nie powodują u tego podatnika poniesienia wydatku lub powstania przychodu.

W związku z tym, zdaniem Spółki, do wyliczenia wartości początkowej sprowadzonego samochodu zastosowanie będzie miał art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który mówi, że za wartość początkową środków trwałych w razie odpłatnego nabycia uważa się kwotę należną zbywcy.

Ustalając zatem wartość początkową sprowadzonego samochodu należy przyjąć wartość początkową samochodu określoną w ewidencji środków trwałych zagranicznego Oddziału (przeliczoną na złote wg średniego kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień ponoszenia wydatków składających się na tą wartość) powiększoną o zapłacony przez Spółkę podatek akcyzowy. Od tak określonej wartości początkowej, Spółka powinna dokonywać odpisów amortyzacyjnych na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych aż do momentu zrównania się ustalonej w ten sposób wartości początkowej z sumą odpisów dokonanych przez Spółkę (od dnia otrzymania samochodu) i Jej Oddział (do dnia przekazania samochodu), przy czym odpisy dokonane przez Oddział w walucie obcej powinny być przeliczone wg średniego kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień każdorazowego zaksięgowania kosztów odpisów umorzeniowych w księgach Oddziału.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka posiada w swojej strukturze organizacyjnej oddział samobilansujący na Słowacji.

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), przy ustalaniu dochodu będącego podstawą opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku.

W myśl natomiast art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody osiągane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników określonych w art. 3 ust. 1, jeżeli umowa międzynarodowa, której Polska jest stroną, tak stanowi.

Ponieważ Spółka posiada oddział na Słowacji, zastosowanie w niniejszej sprawie będzie miała Umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką z dnia 18 sierpnia 1994 r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 30, poz. 131).

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 umowy polsko - słowackiej, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo prowadzi działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takie mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Definicję oddziału zawiera również przepis art. 5 pkt 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 z późn. zm.), zgodnie z którym oddział jest to wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Stosownie do powyższej definicji, Oddział prowadzący działalność na terenie Słowacji nie jest odrębnym od Spółki podatnikiem, lecz jest wyłącznie wyodrębnioną organizacyjnie i majątkowo częścią tej Spółki. Dochody (straty) oddziału są dochodami (stratami) Spółki. Wszystkie wzajemne rozliczenia pomiędzy Spółką i Jej oddziałem dokonywane są w ramach jednego podatnika, nie powodując u tego podatnika poniesienia wydatku lub powstania przychodu.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, iż samochód osobowy wykazany jako składnik majątku Oddziału Spółki jest jednocześnie składnikiem majątku samej Spółki. Dlatego też przy ustalaniu wartości początkowej samochodu osobowego, wprowadzonego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Oddziału, który następnie został przekazany do Spółki na podstawie protokołu zdawczo - odbiorczego, zastosowanie winny znaleźć przepisy art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Stosownie natomiast do treści art. 16g ust. 3 tej ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Tym samym, w przedmiotowym przypadku wartość początkowa samochodu osobowego winna być ujęta w księgach rachunkowych Spółki w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) oddziału słowackiego na dzień oddania tego samochodu do używania oraz przeliczona na polską walutą z zastosowaniem średniego kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień ponoszenia wydatków składających się na tą wartość.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Podsumowując, Spółka uwzględniając w ramach własnych kosztów uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne od przedmiotowego samochodu w istocie kontynuować będzie realizację w tym zakresie własnych praw, gdyż to Ona jest prawnym właścicielem amortyzowanego za granicą samochodu osobowego.

Spółka kontynuować będzie zatem amortyzację prowadzoną przez oddział na Słowacji, dokonując odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wartości początkowej, wysokości odpisów amortyzacyjnych oraz przyjętej metody amortyzacji i wysokości stawek amortyzacyjnych w oparciu o przepisy polskiej ustawy podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnośnie natomiast zapłaconego przez Spółkę podatku akcyzowego, wskazać należy, iż powiększa on koszty nabycia środka trwałego (np. samochodu osobowego) w przypadku, gdy stanowi element ceny nabycia w rozumieniu art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponieważ samochód osobowy został najpierw zakupiony przez Oddział na Słowacji i przez niego amortyzowany (tekst jedn.: wartość początkowa została ustalona), a dopiero później przekazany do Spółki, nie można uznać, aby wydatek w postaci podatku akcyzowego poniesiony po przekazaniu samochodu do używania stanowił element ceny nabycia. Ponadto, jak wskazano powyżej, Spółka zobowiązana jest do kontynuacji amortyzacji przedmiotowego samochodu. Tym samym, powyższy wydatek Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie wyżej powołanego art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę w powyższym przepisie ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Moment potrącenia pośrednich kosztów podatkowych określa art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Odpowiednio do art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Mając na uwadze powyższe oraz okoliczności niniejszej sprawy, stwierdzić należy, iż wydatek w postaci zapłaconego podatku akcyzowego, jako związany z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie mający bezpośredniego odzwierciedlenia w przychodach Spółki, stanowi pośredni koszt uzyskania przychodu.

Reasumując, za wartość początkową samochodu otrzymanego przez Spółkę od Jej oddziału na Słowacji należy przyjąć jego wartość określoną w ewidencji środków trwałych zagranicznego oddziału (przeliczoną na złote wg kursu średniego NBP poprzedzającego dzień ponoszenia wydatków składających się na tę wartość początkową). Natomiast zapłacony przez Spółkę podatek akcyzowy stanowić będzie Jej koszt uzyskania przychodów w dacie poniesienia.

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.