ILPB4/423-261/11-4/DS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej reprezentowanej przez Pełnomocników, przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2011 r. (data wpływu 29 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych zakresie możliwości zakwalifikowania umowy użytkowania Znaków Towarowych, Patentów i Wzorów Przemysłowych jako podatkowej umowy leasingu operacyjnego - jest prawidłowe.

W dniu 29 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 21 października 2011 r. (data wpływu 24 października 2011 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* możliwości zakwalifikowania umowy użytkowania Znaków Towarowych, Patentów i Wzorów Przemysłowych jako podatkowej umowy leasingu operacyjnego,

* zastosowania art. 11 oraz art. 12 ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do kalkulacji wysokości opłat z tytułu użytkowania Znaków Towarowych, Patentów oraz Wzorów Przemysłowych i ceny wykupu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca - spółka, jest producentem zamocowań do budownictwa i przemysłu oraz elementów złącznych. W celu poprawienia Jej efektywności, podjęta została decyzja o przeprowadzeniu reorganizacji działalności Spółki.

Reorganizacja zostanie przeprowadzona w następujący sposób. W pierwszym etapie reorganizacji, Spółka utworzy w ramach prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną (dalej: "Jednostka"), obejmującą następujące departamenty / dywizje, funkcjonujące obecnie w strukturze Spółki:

Poprzez realizowanie wszystkich przypisanych jej funkcji, Jednostka będzie także uczestniczyć w budowaniu wartości znaków towarowych, patentów i wzorów przemysłowych, w szczególności w zakresie zwiększania ich rozpoznawalności, a także budowania wizerunku, pełniąc tym samym funkcje związane z zarządzaniem ww. wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W Spółce pozostanie natomiast głównie działalność produkcyjna i handlowa, w tym obsługa administracyjna realizacji zamówień.

W kolejnym etapie restrukturyzacji, wyodrębniona Jednostka zostanie wniesiona w formie wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym do innej spółki kapitałowej (dalej jako: "Nowa Spółka"). Nowa Spółka będzie członkiem Grupy.

W skład Jednostki, która zostanie wniesiona do Nowej Spółki, wejdą m.in. zarejestrowane lub zgłoszone do rejestracji w Urzędzie Patentowym RP lub w Urzędzie ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego prawa do znaków towarowych, patentów i wzorów przemysłowych (dalej odpowiednio: "Znaki Towarowe", "Patenty" i "Wzory Przemysłowe"):

Przedmiotowe Znaki Towarowe, Patenty i Wzory Przemysłowe będą stanowić wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Takie wartości niematerialne i prawne mogą natomiast podlegać amortyzacji, zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 4 w związku z art. 16h ww. ustawy.

Ze względu na przypisane do Jednostki Znaków Towarowych, Wzorów Przemysłowych oraz Patentów, po wyodrębnieniu Jednostki do Nowej Spółki, Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Nową Spółką umowę nienazwaną użytkowania Znaków Towarowych, Patentów i Wzorów Przemysłowych (dalej jako" "umowa użytkowania") - celem odpłatnego ich używania.

Ze względu na przypisane do Jednostki Prawa Własności Przemysłowej, po wyodrębnieniu Jednostki do Nowej Spółki, Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Nową Spółką umowę nienazwaną użytkowania Znaków Towarowych, Patentów i Wzorów Przemysłowych (dalej jako: "umowa użytkowania") celem odpłatnego ich używania.

Umowa użytkowania zostanie zawarta na czas określony. Planowany okres trwania umowy to minimum 5 lat. Umowa użytkowania będzie zawierać także opcję wykupu Znaków Towarowych, Patentów i Wzorów Przemysłowych przez Wnioskodawcę po zakończeniu umowy użytkowania. Jednocześnie suma netto opłat należnych za użytkowanie przez okres obowiązywania umowy, tj. pomniejszona o należny podatek od towarów i usług oraz ceny, po której Spółka będzie mogła nabyć przedmiot użytkowania po zakończeniu umowy, będzie większa bądź równa wartości początkowej ww. wartości niematerialnych i prawnych, określonej dla celów amortyzacji podatkowej przez Nową Spółkę, zgodnie z art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tak skalkulowana suma opłat nie będzie uwzględniać ewentualnych płatności za dodatkowe świadczenia na rzecz Nowej Spółki, czy kaucji, które ewentualnie naliczane będą odrębnie.

Umowa użytkowania będzie także przewidywać, że odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych od wartości początkowej Znaków Towarowych, Patentów i Wzorów Przemysłowych dokonuje Nowa Spółka.

Nowa Spółka nie będzie korzystać z żadnych zwolnień podatkowych, jak również nie będzie prowadziła działalności w specjalnej strefie ekonomicznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym, Spółka wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, poprzez potwierdzenie, iż w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego:

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie pierwsze. Wniosek Spółki w zakresie pytania drugiego został rozpatrzony odrębną interpretacją w dniu 31 października 2011 r. nr ILPB4/423-261/11-5/DS.

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa użytkowania Znaków Towarowych, Patentów i Wzorów Przemysłowych będzie stanowić umowę leasingu operacyjnego zgodnie z art. 17a pkt 1 w związku z art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ będzie ona spełniać wszystkie warunki wskazane w ww. ustawie, wymagane do uznania jej za tego typu umowę. W konsekwencji, ustalone w umowie opłaty za użytkowanie ww. wartości niematerialnych i prawnych, jako opłaty z tytułu leasingu operacyjnego, stanowić będą koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy na podstawie dyspozycji art. 17b tej ustawy.

Zgodnie z art. 17a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez umowę leasingu rozumie się "umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty".

Z powyższej definicji wynika, iż za umowę leasingu może zostać uznana również umowa, która nie stanowi umowy nazwanej leasingu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, o ile spełnia ona warunki dla uznania jej za podatkową umowę leasingu. Ponadto przedmiotem leasingu podatkowego mogą być nie tylko środki trwałe, lecz także wartości niematerialne i prawne, jeżeli podlegają one amortyzacji podatkowej.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, celem umowy użytkowania, którą Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Nową Spółką będzie oddanie Znaków Towarowych, Patentów i Wzorów Przemysłowych przez Nową Spółkę do odpłatnego używania Wnioskodawcy. Przedmiotem umowy będą zatem, podlegające amortyzacji podatkowej Znaki Towarowe, Patenty i Wzory Przemysłowe.

Zgodnie bowiem z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji stanowią prawa określone w Ustawie PWP. Natomiast, jak stanowi art. 6 ust. 1 Ustawy PWP, na warunkach określonych w ustawie udzielane są patenty oraz dodatkowe prawa ochronne na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa z rejestracji na wzory przemysłowe, topografie układów scalonych oraz oznaczenia geograficzne.

Z powyższego wynika więc, że zarejestrowane lub zgłoszone do rejestracji prawa do Znaków Towarowych, Patentów i Wzorów Przemysłowych stanowią podlegające amortyzacji podatkowej wartości niematerialne i prawne. W związku z tym, mogą one stanowić przedmiot umowy leasingu dla celów podatkowych, co wynika wprost z literalnej wykładni art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, z uwagi na fakt, iż zakres umowy użytkowania jest zgodny z zakresem określonym w definicji leasingu w ustawie podatkowej, a ponadto ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych dopuszcza leasing znaków towarowych, przedmiotowa umowa użytkowania Znaków Towarowych, Patentów i Wzorów Przemysłowych stanowić będzie umowę leasingu dla celów podatkowych. A zatem, konsekwencje podatkowe tej umowy, w szczególności w zakresie możliwości zaliczenia opłat za użytkowanie do kosztów podatkowych, należy rozpatrywać na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczących leasingu.

Zgodnie z art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią koszt uzyskania przychodów korzystającego, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

Jednocześnie, zgodnie z art. 17j ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sumie opłat, określonych zgodnie z art. 17b ust. 1 pkt 2 ww. ustawy należy uwzględnić cenę, po której korzystający ma prawo nabyć przedmiot umowy po jej zakończeniu. Natomiast, na podstawie art. 17j ust. 2 tej ustawy, w sumie opłat nie uwzględnia się w szczególności:

* płatności na rzecz finansującego za świadczenia dodatkowe, o ile są one wyodrębnione z opłat leasingowych,

* kaucji określonej w umowie leasingu wpłaconej finansującemu przez korzystającego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że umowa użytkowania zostanie zawarta na czas oznaczony na okres minimum 5 lat. A zatem, minimalny okres trwania umowy będzie równy 100% normatywnego okresu amortyzacji znaku towarowego. Zgodnie bowiem z art. 17a pkt 4 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod pojęciem normatywnego okresu amortyzacji w przypadku wartości niematerialnych i prawnych należy rozumieć okres ustalony na podstawie art. 16m ww. ustawy. W odniesieniu do Znaków Towarowych, Patentów i Wzorów Przemysłowych zastosowanie znajduje art. 16m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, statuujący 60 miesięczny (pięcioletni) okres amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych. W konsekwencji, umowa użytkowania będzie zawarta na czas oznaczony, który stanowić będzie więcej niż 40% normatywnego okresu amortyzacji przedmiotu leasingu, a tym samym spełniać będzie przesłanki określone przez ustawodawcę w art. 17b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, suma netto opłat należnych za użytkowanie przez okres obowiązywania umowy, tj. pomniejszona o należny podatek od towarów i usług oraz ceny, po której Spółka będzie mogła nabyć przedmiot użytkowania po zakończeniu umowy, będzie większa, bądź równa wartości początkowej tych znaków towarowych. Tak skalkulowana suma opłat nie będzie uwzględniać ewentualnych płatności za dodatkowe świadczenia na rzecz Nowej Spółki, czy kaucji, które ewentualnie naliczane będą odrębnie. A zatem, zdaniem Spółki, przedstawiony przez Nią sposób kalkulacji opłat będzie spełniać przesłankę określoną w art. 17b ust. 1 pkt 2 w związku z art. 17j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dla uznania umowy użytkowania za umowę leasingu operacyjnego.

Ponadto, należy wskazać, że Nowa Spółka nie będzie korzystać z żadnych zwolnień podatkowych ani prowadzić działalności w specjalnej strefie ekonomicznej. W konsekwencji, w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie też zastosowania przepis art. 17b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stosownie do którego w przypadku korzystania przez Nową Spółkę z jakichkolwiek zwolnień podatkowych do umowy użytkowania zastosowanie znalazłyby zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h ww. ustawy.

Reasumując, z uwagi na fakt, że umowa użytkowania zostanie zawarta na czas oznaczony przekraczający 40% normatywnego okresu amortyzacji znaków towarowych, a suma określonych w umowie opłat netto za korzystanie ze Znaków Towarowych, Patentów i Wzorów Przemysłowych, włączając cenę za ich wykup po zakończeniu umowy, będzie większa, bądź równa wartości początkowej tych wartości niematerialnych i prawnych ustalonej przez Nową Spółkę dla celów amortyzacji podatkowej, to stanowić ona będzie umowę leasingu operacyjnego dla celów podatkowych. W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym ustalone w umowie opłaty za użytkowanie Znaków Towarowych, Patentów i Wzorów Przemysłowych stanowić będą koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy jako opłaty z tytułu leasingu operacyjnego, na podstawie dyspozycji art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów kosztów ich uzyskania, pod tym jednak warunkiem, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma, bądź też może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów lub służyć zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów. Warunkiem zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest również to, aby dany wydatek nie był zawarty w katalogu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie natomiast do art. 17a pkt 1 tej ustawy, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Z powyższej definicji wynika, że nazwana umowa leasingu, uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) jest jedną z wielu umów, które mieszczą się w katalogu określonym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Podatkową umową leasingu może być każda umowa posiadająca cechy określone w art. 17a pkt 1 ustawy - niezależnie od nazwy. Skutkiem tego będą określone w przepisach uprawnienia i zobowiązania stron umowy w zakresie wykazywania przychodów i kosztów dla potrzeb podatku dochodowego.

O tym, czy umowa może być zakwalifikowana jako podatkowa umowa leasingu decydują jej cechy, które muszą być spełnione łącznie:

Oprócz tych ogólnych cech podatkowej umowy leasingu, ustawodawca wskazuje w przepisach warunki szczególne, które pozwalają na zaliczenie umowy leasingu do podatkowej umowy leasingu operacyjnego (art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) lub podatkowej umowy leasingu finansowego (art. 17f ww. ustawy).

Aby zawarta umowa mogła być uznana dla celów podatkowych za umowę leasingu operacyjnego, w szczególności, aby mogła wywołać skutki podatkowe po stronie korzystającego w postaci kosztów uzyskania przychodów z tytułu ponoszonych przez niego opłat za użytkowanie przedmiotu leasingu, muszą być spełnione następujące warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, i tak:

Jednocześnie należy uwzględnić zastrzeżenie określone w art. 17b ust. 2 ustawy, zgodnie z którym jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Spółka zamierza zawrzeć umowę nienazwaną użytkowania Znaków Towarowych, Patentów i Wzorów Przemysłowych. Rozpatrując zawieraną umowę w kontekście uznania jej za umowę leasingu operacyjnego, należy stwierdzić, że:

Spółka wskazała również, iż tak skalkulowana suma opłat nie będzie uwzględniać ewentualnych płatności za dodatkowe świadczenia na rzecz Nowej Spółki czy kaucji, które ewentualnie naliczane będą odrębnie.

Ponadto, Nowa Spółka, będąca finansującym, nie będzie korzystać z żadnych zwolnień podatkowych, jak również nie będzie prowadziła działalności w specjalnej strefie ekonomicznej.

Reasumując, umowa użytkowania Znaków Towarowych, Patentów i Wzorów Przemysłowych zawarta przez Spółkę będzie stanowiła podatkową umowę leasingu operacyjnego w rozumieniu art. 17a pkt 1 w związku z art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem, ustalone w umowie opłaty z tytułu użytkowania przedmiotowych wartości niematerialnych i prawnych stanowić będą koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Jednocześnie dodaje się, iż tutejszy Organ przyjął jako element opisu zdarzenia przyszłego stwierdzenie Spółki, iż "W skład Jednostki, która zostanie wniesiona do Nowej Spółki, wejdą m.in. zarejestrowane lub zgłoszone do rejestracji w Urzędzie Patentowym RP lub w Urzędzie ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego prawa do znaków towarowych, patentów i wzorów przemysłowych (dalej odpowiednio: "Znaki Towarowe", "Patenty" i "Wzory Przemysłowe"):

Przedmiotowe Znaki Towarowe, Patenty i Wzory Przemysłowe będą stanowić wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Takie wartości niematerialne i prawne mogą natomiast podlegać amortyzacji zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 4 w związku z art. 16h ww. ustawy" i udzielił pisemnej interpretacji co do sposobu zastosowania prawa podatkowego tylko i wyłącznie w kwestii zadanego pytania, gdyż nie jest uprawniony do wykraczania poza jego zakres.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.