ILPB4/423-255/11-2/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2011 r. (data wpływu 25 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaną dopłatą do środka trwałego - jest:

* prawidłowe - w części dotyczącej pytań nr 1, 2 i 3,

* nieprawidłowe - w części dotyczącej pytań nr 4, 5 i 6.

W dniu 25 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaną dopłatą do środka trwałego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca otrzymuje od dostawców dopłaty do środków trwałych. Dopłaty te Wnioskodawca otrzymuje w okresach nie zawsze powiązanych z momentem przyjęcia środka trwałego do użytkowania oraz w różnych kwotach (tzn. równych wartości początkowej środka trwałego, niższych lub wyższych od wartości początkowej).

Przykładowo w marcu 2010 r. Wnioskodawca otrzymał od dostawcy dopłatę do zakupu środka trwałego, który został przyjęty do użytkowania w styczniu 2009 r. Okres amortyzacji dla przedmiotowego środka trwałego wynosi 5 lat. Do momentu otrzymania dopłaty, Spółka dokonywała miesięcznych odpisów amortyzacyjnych, które były zaliczane do kosztów uzyskania przychodu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Skutki podatkowe związane ze zwrotem kosztów, są zatem uzależnione od tego, czy wydatki, które są zwracane podlegały zaliczaniu do kosztów podatkowych, czy też nie. Jeżeli zwracane wydatki podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, wówczas kwota zwrotu powinna podlegać zaliczeniu do przychodów. Natomiast jeżeli zwrot poniesionych wydatków dotyczy kosztów, które zgodnie z przepisami podatkowymi nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, wówczas zwrócone wydatki nie będą dla podatnika przychodem podatkowym.

Katalog wydatków, które nie są zaliczone do kosztów uzyskania przychodów został zawarty w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Obejmuje on m.in. wydatki na nabycie środków trwałych (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b). Takie rozwiązanie wynika z faktu, iż kosztami uzyskania przychodów związanymi z nabyciem środków trwałych, co do zasady, są odpisy amortyzacyjne dokonywane od tychże środków trwałych. Ponadto na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszt uzyskania przychodów nie uznaje się odpisów amortyzacyjnych od tej części wartości środka trwałego, która została podatnikowi zwrócona.

Wnioskodawca otrzymuje zwrot poniesionych wydatków na nabycie / wytworzenie środków trwałych, co w zestawieniu z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy oznacza, iż w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę zwrotu wydatków, odpisy amortyzacyjne nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Zatem kwota, jaką Wnioskodawca otrzyma z tytułu zwrotu przedmiotowych wydatków, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a cytowanej ustawy nie będzie stanowiła przychodu do równowartości poniesionych wydatków, gdyż Wnioskodawca nie będzie mógł dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej narzędzi w części stanowiącej wartość otrzymanych dopłat.

Takie stanowisko znalazło potwierdzenie np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. akt ILPB3/423-787/09-5/ŁM), jak także w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zgodnie z wyrokiem z dnia 18 września 2008 r. WSA we Wrocławiu o sygn. I SA/Wr 233/08, nie stanowią przychodu zwrócone przez wynajmującego wydatki poniesione przez spółkę na ulepszenie lokalu na podstawie faktury dokumentującej rekompensatę poniesionych nakładów, skoro amortyzacja od tej części nakładów nie mogła być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 13 marca 2009 r. o sygn. IPPB3/423-1692/08-2/GJ uznał: " (...) jeżeli zwrot poniesionych wydatków dotyczyć będzie kosztów, które zgodnie z przepisami podatkowymi nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, wówczas zwrócone wydatki nie będą, dla podatnika przychodem podatkowym, niezależnie od statusu jednostki dokonującej zwrotu i jego formy".

Ponadto na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszt uzyskania przychodów nie uznaje się odpisów amortyzacyjnych od tej części wartości środka trwałego, która została podatnikowi zwrócona. Oznacza to, iż w sytuacji otrzymania przez Wnioskodawcę zwrotu wydatków na wytworzenie / zakup środka trwałego dokonane odpisy amortyzacyjne należy uznać za koszty nie stanowiące uzyskania przychodu w całym okresie amortyzacji.

W ocenie Wnioskodawcy, korekty odpisów amortyzacyjnych należy dokonać w odniesieniu do wszystkich dokonanych odpisów amortyzacyjnych od momentu przyjęcia środka trwałego do użytkowania, tj. od stycznia 2009 r., przy czym momentem ujęcia korekty będzie miesiąc otrzymania zwrotu wydatków od dostawcy. Powyższy sposób postępowania znalazł potwierdzenie w orzeczeniu WSA w Bydgoszczy z 1 marca 2011 r. (sygn. I SA/Bd 968/10). W ocenie Sądu, "w sytuacji zwrotu wydatków na nabycie / wytworzenie środka trwałego odpisy nie stanowią kosztu w części zwróconej w całym okresie amortyzacji, a nie od momentu otrzymania dopłaty. Dlatego w miesiącu otrzymania dotacji, spółka będzie zobowiązana sporządzić stosowną korektę".

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 22 czerwca 2010 r. (sygn. akt ITPB3/423-150b/10/AW) stwierdzając, iż "dokonany w jakiejkolwiek formie, a więc w tym również w formie dotacji - zwrot nakładów poniesionych w związku z zakupem (wytworzeniem) środka trwałego, powoduje, iż wartość odpisów od tej części wartości środka trwałego, która została zwrócona podatnikowi, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu. Otrzymanie dotacji stanowi więc przesłankę do wydzielenia części odpisów amortyzacyjnych, równej kwotowo otrzymanemu zwrotowi nakładów na zakup (wytworzenie) środka trwałego i nie zaliczania tak wydzielonej części odpisów do kosztów uzyskania przychodów".

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził także: "z uwagi na to, iż przyznana dotacja stanowić będzie zwrot wydatków na zakup (wytworzenie) środka trwałego uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, jej otrzymanie skutkować będzie - w dacie otrzymanego dofinansowania - zmniejszeniem bieżących kosztów podatkowych (za cały okres od rozpoczęcia amortyzacji środka trwałego do miesiąca poprzedzającego miesiąc otrzymania dofinansowania) odpisów amortyzacyjnych w takiej proporcji, w jakiej pozostaje kwota otrzymanego dofinansowania do wartości początkowej środka trwałego. Od miesiąca, w którym otrzymano dofinansowanie natomiast, kosztem uzyskania przychodów nie będzie kwota odpisów amortyzacyjnych w takiej proporcji, w jakiej pozostaje kwota otrzymanego dofinansowania do wartości początkowej środka trwałego".

Mając na uwadze powyższe, w sytuacji, gdy Wnioskodawca otrzymuje dopłatę już po przyjęciu środka trwałego i rozpoczęciu amortyzacji, nie ma obowiązku korygowania kosztów wstecz, powinien natomiast dokonać jednorazowego zmniejszenia kosztów w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymał dopłatę. Natomiast kolejne odpisy amortyzacyjne Wnioskodawca powinien rozliczać po uwzględnieniu podziału na część dofinansowaną i część zakupioną / wytworzoną z własnych środków nie zaliczając tej pierwszej do kosztów uzyskania przychodu i nie dokonując zmiany wartości początkowej środka trwałego.

Zgodnie z cytowanym wyżej art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Oznacza to, iż w sytuacji, gdy otrzymywane dopłaty do środka trwałego przewyższają jego wartość początkową to powstałą w ten sposób nadwyżkę środków należy rozpoznać jako przychód Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu w miesiącu otrzymania zwrotu wydatków (nadwyżki).

Na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Natomiast według art. 15 ust. 1 ustawy, koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3. Różnice kursowe powstają m.in. w przypadku, gdy wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa / niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia, a w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia. Cenę nabycia oraz koszt wytworzenia koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Mając na uwadze powyższe, dopłaty w walucie obcej do nabytego wcześniej środka trwałego Wnioskodawca przelicza na złote wg kursu średniego poprzedzającego dzień jej otrzymania; natomiast w celu ustalenia kwoty odpisów amortyzacyjnych nie stanowiących kosztów uzyskania przychodu (ustalanej w proporcji w jakiej pozostaje kwota otrzymanej dopłaty do wartości początkowej środka trwałego) Wnioskodawca przelicza dopłatę na złote wg kursu średniego poprzedzającego dzień nabycia środka trwałego.

W związku z różnicą między kursem zastosowanym do przeliczenia dopłaty z dnia poprzedzającego dzień jej faktycznego otrzymania a kursem przeliczeniowym z dnia poprzedzającego dzień nabycia środka trwałego powstają różnice kursowe. Różnice kursowe nie będą miały wpływu na cenę nabycia / koszt wytworzenia, ponieważ zostały naliczone po dniu przekazania do używania środka trwałego. Będą natomiast zwiększać lub zmniejszać przychody danego okresu.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, otrzymane dopłaty do środków trwałych nie stanowią przychodów podatkowych, o ile ich wartość nie przekracza wartości początkowej środka trwałego. Odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych, z tytułu nabycia których Wnioskodawca otrzymał zwrot wydatków, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. W stosunku do dokonanych przed otrzymaniem dopłat odpisów amortyzacyjnych, Wnioskodawca jest zobowiązany dokonać jednorazową korektę w momencie otrzymania dopłaty. W związku z otrzymaną dopłatą powstaną różnice kursowe wynikające z różnicy między kursem zastosowanym do przeliczenia dopłaty z dnia poprzedzającego dzień jej faktycznego otrzymania a kursem z dnia poprzedzającego dzień nabycia środka trwałego (ustalonego w związku z korektą odpisów amortyzacyjnych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe - w części dotyczącej pytań nr 1, 2 i 3,

* nieprawidłowe - w części dotyczącej pytań nr 4, 5 i 6.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 tej ustawy, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Przychodami są więc w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 ww. ustawy).

Przychody neutralne podatkowo, a więc niestanowiące podstawy ustalania dochodu podatnika podlegającego opodatkowaniu, wymienia przepis art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dokonując ich wyczerpującego wyliczenia. W wyniku tej regulacji przepis ten tworzy zamknięty katalog, którego zakres nie podlega rozszerzeniu, czy też zawężeniu poprzez stosowanie analogii, czy wykładni rozszerzającej. Do przychodów tych należą, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 6a ww. ustawy, zwrócone inne wydatki nie zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki niepodlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wymienia przepis art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem te wszystkie wydatki wymienione w tym przepisie, które zostały podatnikowi zwrócone, wyłączone są z przychodów podatnika.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Skutki podatkowe związane ze zwrotem wydatków będą generalnie uzależnione od tego, czy wydatki, które będą zwracane podlegały zaliczeniu do kosztów podatkowych, czy też nie. Jeżeli zwracane wydatki podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, wówczas kwota zwrotu powinna podlegać zaliczeniu do przychodów.

Natomiast, jeżeli zwrot poniesionych wydatków dotyczyć będzie kosztów, które zgodnie z przepisami podatkowymi nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, wówczas zwrócone wydatki nie będą dla podatnika przychodem podatkowym.

Ponadto, aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii "innych wydatków", o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, konieczne jest by "wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów" oraz by wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi, przy czym wydatek poniesiony jest odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc "wydatek zwrócony" to ten sam, a nie taki sam, wydatek, który został poniesiony. Zwróconym wydatkiem nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku lecz nie stanowi jego zwrotu.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę wynika, że otrzymuje Ona od dostawców dopłaty do środków trwałych. Dopłaty te Wnioskodawca otrzymuje w okresach nie zawsze powiązanych z momentem przyjęcia środka trwałego do użytkowania oraz w różnych kwotach (tzn. równych wartości początkowej środka trwałego, niższych lub wyższych od wartości początkowej).

W przypadku otrzymania przez Spółkę zwrotu wydatków na nabycie / wytworzenie środka trwałego, odpisy amortyzacyjne nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów, a kwota jaką Spółka otrzyma z tytułu zwrotu przedmiotowych wydatków nie będzie stanowiła przychodu do równowartości poniesionych wydatków. Różnica wynikająca z nadwyżki otrzymanych środków nad wartością poniesionych wydatków stanowić będzie dla Spółki przychód dla celów podatkowych.

Reasumując, otrzymane przez Spółkę zwroty wydatków poniesionych na nabycie / wytworzenie środków trwałych nie stanowią przychodu Spółki do równowartości poniesionych wydatków na zakup / wytworzenie tychże środków trwałych.

W sytuacji, gdy otrzymana dopłata do środka trwałego przewyższa jego wartość początkową powstała w ten sposób nadwyżka stanowi dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu.

Jednocześnie odpisy amortyzacyjne od tej części wartości początkowej środków trwałych, która odpowiada wydatkom na ich nabycie / wytworzenie zwróconym Spółce nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Spółka wskazała, iż w marcu 2010 r. otrzymała od dostawcy dopłatę do zakupu środka trwałego, który został przyjęty do użytkowania w styczniu 2009 r. Okres amortyzacji dla przedmiotowego środka trwałego wynosi 5 lat. Do momentu otrzymania dopłaty, Spółka dokonywała miesięcznych odpisów amortyzacyjnych, które były zaliczane do kosztów uzyskania przychodu.

W tym miejscu wskazać należy, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają zasad dokonywania tych korekt. Brak jest również uregulowań dotyczących momentu powiększenia (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów, tj. czy koszty te powiększa się (pomniejsza) w okresie bieżącym (w dacie wystąpienia korekty), czy też wstecz.

W związku z powyższym, posługując się literalną wykładnią art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym w przypadku zwrotu wydatków na nabycie / wytworzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, dokonywane od tych składników odpisy amortyzacyjne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w takiej proporcji, w jakiej pozostaje otrzymany zwrot do wartości początkowej tych składników, korygowanie kosztów podatkowych z tytułu odpisów amortyzacyjnych winno mieć miejsce w okresach, w których zostały one wykazane bądź wyłączone.

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Spółkę przykładu, stwierdzić należy, iż korekta kosztów uzyskania przychodu winna nastąpić wstecz, tzn. w miesiącach, w których odpisy amortyzacyjne dokonane od wartości początkowej środków trwałych w części odpowiadającej otrzymanej dopłacie zostały zaliczone do tych kosztów.

Reasumując, w sytuacji otrzymania przez Spółkę dopłaty do środka trwałego już po przyjęciu go do użytkowania i rozpoczęciu amortyzacji, korekta kosztów uzyskania przychodu winna nastąpić wstecz, tzn. w miesiącach (okresach), w których odpisy amortyzacyjne zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Odnośnie natomiast wystąpienia różnic kursowych związanych z otrzymanym zwrotem wydatków wskazać należy, iż stosownie do treści art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy miedzy wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

W myśl art. 15a ust. 2 tej ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

Zgodnie z art. 15a ust. 3 ww. ustawy, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

Powyżej zacytowane przepisy art. 15a ust. 2 pkt 1 - 5 oraz ust. 3 pkt 1 - 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wymieniają sytuacje, kiedy powstają różnice kursowe mające wpływ na wysokość podstawy opodatkowania, a mianowicie:

* gdy wartość przychodu należnego w walucie obcej w dniu jego powstania dla celów podatkowych jest inna niż jego wartość w dniu faktycznego otrzymania;

* gdy wartość kosztu poniesionego w walucie obcej w dniu jego zarachowania jest inna niż jego wartość w dniu zapłaty,

* gdy wartość środków (wartości pieniężnych) w walucie obcej w dniu ich nabycia (wpływu na rachunek bankowy) jest inna niż ich wartość w dniu ich wypływu z tego rachunku,

* wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego (jej) udzielenia jest inna niż jego (jej) wartość w dniu zwrotu;

* wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego (jej) otrzymania jest inna niż jego (jej) wartość w dniu spłaty

Wskazać należy, iż unormowania art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią wyczerpujący zestaw reguł, które są niezbędne do wyliczenia dodatnich oraz ujemnych różnic kursowych. Katalog ten jest katalogiem wyczerpującym, tj. zamkniętym. Natomiast istota podatkowych różnic kursowych jest następująca: dodatnie różnice kursowe wpływają na przychody, tj. zwiększają przychody, a ujemne różnice kursowe wpływają na koszty podatkowe, tj. zwiększają koszty uzyskania przychodów.

Z wniosku Spółki wynika, iż otrzymuje Ona dopłaty w walucie obcej stanowiące zwrot wydatków na nabycie / wytworzenie środków trwałych.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się:

Definicję ceny nabycia zawiera art. 16g ust. 3 ww. ustawy, natomiast definicję kosztu wytworzenia - art. 16g ust. 4 ustawy.

Jednocześnie, stosownie do art. 16g ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, cenę nabycia, o której mowa w ust. 3, oraz koszt wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Tym samym, w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uwzględnia się wyłącznie zrealizowane - do dnia przyjęcia przedmiotowych składników majątkowych do używania - różnice kursowe (powstałe zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 2 i art. 15a ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), które korygują cenę nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego.

Od ustalonej na podstawie powyższych przepisów wartości początkowej środka trwałego (wyrażonej w PLN) Spółka dokonuje, zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych.

Otrzymana przez Spółkę w terminie późniejszym dopłata w walucie obcej do środka trwałego, który jest już amortyzowany, powinna być przeliczona na PLN w oparciu o przepis art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. wg kursu średniego Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania dopłaty. Uzyskana w ten sposób kwota w PLN winna zostać odniesiona do wartości początkowej tegoż środka trwałego w celu obliczenia jaka część (bądź całość) odpisów amortyzacyjnych nie może zostać zaliczona do kosztów podatkowych.

Mając na względzie powołane powyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, iż dopłata otrzymana w walucie obcej nie spełnia kryteriów, które na gruncie podatkowym (tekst jedn.: art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) powodowałoby powstanie różnić kursowych.

Zatem otrzymanie dopłaty w walucie obcej do nabytych / wytworzonych już środków trwałych pozostaje bez wpływu na obliczoną wartość początkową tych środków oraz na wysokość odpisów amortyzacyjnych, które to wielkości określone są w momencie przyjęcia środka trwałego do używania i wpisania go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wysokość otrzymanej dopłaty ma jedynie wpływ na wysokość kosztów uzyskania przychodów, gdyż kosztem tym mogą być jedynie odpisy amortyzacyjne w tej części, w jakiej wydatki na nabycie / wytworzenie środków trwałych nie zostały Spółce zwrócone.

Jednocześnie wskazać należy, iż w przypadku otrzymania dopłaty nie występuje pojęcie przychodu należnego, a tylko różnica pomiędzy wartością przychodu należnego wyrażoną w walucie obcej w dniu jego powstania a wartością tego przychodu w dniu faktycznego otrzymania (przy zastosowaniu właściwych kursów waluty) stanowi podatkową różnicę kursową. Tym samym, różnica pomiędzy wartością dopłaty przeliczoną wg kursu średniego z dnia poprzedzającego dzień jej faktycznego otrzymania a kursem z dnia poprzedzającego dzień nabycia środka trwałego nie stanowi podatkowej różnicy kursowej podlegającej uwzględnieniu w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym.

Reasumując, kwotę dopłaty w dniu jej otrzymania należy przeliczyć wg kursu średniego Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania dopłaty. Ponadto, w wyniku otrzymania przedmiotowej dopłaty nie powstaną podatkowe różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 1 w zw. z art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy zauważyć, że powołane przez Spółkę interpretacje indywidualne są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Ponadto powołane w treści wniosku orzeczenia sądów nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.