ILPB4/423-254/12-2/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wydatków wymienionych w punktach od 1a) do 1e) do kosztów wytworzenia parku wiatrowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 sierpnia 2012 r. Spółka złożyła do Naczelnika Urzędu Skarbowego ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wydatków wymienionych w punktach od 1a) do 1e) do kosztów wytworzenia parku wiatrowego.

Pismem z dnia 7 sierpnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego, na podstawie art. 14b i art. 15 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749), przekazał przedmiotowy wniosek Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu Biuro Krajowej Informacji Podatkowej (...) (data wpływu do tut. Organu 10 sierpnia 2011 r.) celem załatwienia według właściwości.

Dla Spółki - Wnioskodawcy właściwym rzeczowo i miejscowo organem podatkowym do wydania pisemnej interpretacji od dnia 1 lipca 2007 r. jest bowiem - w związku z § 6 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca został utworzony jako spółka celowa do produkcji energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych z elektrowni wiatrowych. Dlatego też dokonuje inwestycji w zakresie budowy tzw. parku wiatrowego, który zamierza w przyszłości eksploatować. W ramach powyższego przedsięwzięcia Wnioskodawca wznosi wiatraki służące do produkcji energii elektrycznej. Ponadto z budową parku wiatrowego wiąże się konieczność połączenia farmy z siecią energetyczną poprzez budowę linii energetycznej, a także konieczność budowy dróg dojazdowych i stacji transformatorowych. Dla realizacji powyższego przedsięwzięcia konieczne jest zapewnienie sobie praw do gruntów, na którym ma być prowadzona inwestycja, tj. gruntów, na których mają stanąć wiatraki oraz poprowadzona ma zostać infrastruktura towarzysząca: linie energetyczne, drogi, stacje transformatorowe. W tym celu, Wnioskodawca zawiera z różnymi podmiotami (zarówno podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, jak i podatku dochodowego od osób fizycznych) szereg umów gwarantujących Mu prawo do gruntu.

W związku z powyższym, Wnioskodawca ponosi m.in. następujące koszty:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty wymienione w punktach od 1a) do 1e) włącznie stanu faktycznego, ponoszone przez Wnioskodawcę do momentu oddania parku wiatrowego do używania są kosztami wytworzenia środka trwałego wymienionymi w art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, związanymi z inwestycją w park wiatrowy, a co za tym idzie podlegają amortyzacji na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty wymienione w punktach od 1a) do 1e) włącznie stanu faktycznego, ponoszone przez Wnioskodawcę do momentu oddania parku wiatrowego do używania są kosztami wytworzenia środka trwałego wymienionymi w art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, związanymi z inwestycją w park wiatrowy, a co za tym idzie podlegają amortyzacji na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w treści art. 4a pkt 1, definiuje przy tym inwestycje poprzez odesłanie do pojęcia środków trwałych w budowie funkcjonującego na gruncie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.). Zgodnie natomiast z art. 3 pkt 16 ustawy o rachunkowości, środki trwałe w budowie to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W szczególności, stosownie do art. 16g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się:

Za koszt wytworzenia, zgodnie z art. 16g ust. 4 tej ustawy, uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Zatem do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego zalicza się ogół kosztów poniesionych w związku z jego wytworzeniem od momentu rozpoczęcia inwestycji aż do momentu przekazania środka do używania. Nakład inwestycyjny, w myśl regulacji art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oznacza wszystkie koszty poniesione dla realizacji inwestycji, w tym na działania wstępne, przygotowujące prace rzeczowe.

Natomiast użycie przez ustawodawcę zwrotu, że do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się "inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych" oznacza, iż katalog wydatków poniesionych w związku z wytworzeniom środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest otwarty, co wskazuje na to, że mieszczą się w nim również inne, nie wymienione wprost koszty, które będę miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku.

Z wyżej przytoczonej regulacji wynika, że decydujące znaczenie dla zaliczenia określonego wydatku do wydatków stanowiących koszt wytworzenia środka trwałego, ma możliwość powiązania danego wydatku z konkretnym przedsięwzięciem - środkiem trwałym. Ponadto dla prawidłowego rozliczenia kosztów wytworzenia środków trwałych znaczenie ma określenie momentu zakończenia inwestycji i momentu faktycznego oddania tych środków do używania. Bowiem wszelkie wydatki pozostające w związku z wytworzeniem środka trwałego i poniesione do dnia oddania go do używania mają wpływ na jego koszt wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi o wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych. Natomiast wydatki poniesione po tym dniu, mimo że dotyczą wytwarzanego środka trwałego stanowią koszty uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli zachodzą przesłanki, o których mowa w tym przepisie i nie zostały wymienione w negatywnym katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, tj. w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że:

- są wydatkami, dającymi się przyporządkować do wytwarzanego środka trwałego, a zatem winny stanowić element wartości początkowej wytwarzanych środków trwałych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie zarówno w orzeczeniu NSA z 2 lutego 2011 r. (sygn. akt II FSK 1744/09), jak i w interpretacji Ministra Finansów z 2 grudnia 2008 r. (znak IBPB3/423-806/08/AK). W orzeczeniu NSA możemy przeczytać, że: "koszty ustanowienia służebności przesyłu, koszty umów cywilnoprawnych dotyczących zgody na umieszczenie urządzeń, koszty wypłacanych odszkodowań za zniszczenia powstałe w trakcie realizacji inwestycji i koszty wyceny wysokości odszkodowań są wydatkami pozostającymi w związku z wytworzeniem środka trwałego, gdyż nie byłyby poniesione, gdyby podatnik nie wytworzył we własnym zakresie środka trwałego".

Stronie znane jest także stanowisko NSA wyrażone w wyroku z 26 lutego 2009 r. (znak II FSK 9/08), zgodnie z którym: "grunty i prawa wieczystego użytkowanie gruntów amortyzacji nie podlegają (art. 16c pkt 1). Za koszt - o którym mowa w art. 16g ust. 4 ustawy - wytworzenia środka trwałego w postaci budynku nie można zatem uznać wydatków związanych wyłącznie z gruntem, na którym budynek ten wzniesiono. A do takich wydatków zaliczyć należy zarówno podatek od nieruchomości "gruntowej" jak i wpłatę za wieczyste użytkowanie gruntu. Są to wydatki niezależne od tego czy na gruncie jest realizowana inwestycja, w wyniku której powstanie podlegający amortyzacji środek trwały".

Ostatni z cytowanych wyroków dotyczy jednak sytuacji, gdy podatnik jest właścicielem (posiadaczem samoistnym), czy też użytkownikiem wieczystym gruntu i z tego tytułu ponosi opłaty związane z prawem własności, czy też byciem użytkownikiem wieczystym (podatek od nieruchomości, opłaty za użytkowanie wieczyste). W stanie faktycznym niniejszego wniosku, żadna z tych sytuacji nie ma miejsca. Wnioskodawca nie jest ani właścicielem (posiadaczem samoistnym), ani użytkownikiem wieczystym gruntów. Przysługuje Mu natomiast ograniczone prawo rzeczowe w postaci służebności przesyłu oraz prawa mające swe źródło w umowach dzierżawy i porozumieniach. Nie może zatem w niniejszym stanie faktycznym mieć zastosowania art. 16c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż ten odnosi się do środka trwałego w postaci gruntu oraz prawa użytkowania wieczystego - wartości niematerialnej i prawnej. Posiadanie prawa do dysponowania gruntem na mocy służebności przesyłu, bądź stosunku umownego nie jest tożsame z amortyzowaniem gruntu (jako własnego środka trwałego) ani tym bardziej prawa użytkowania wieczystego. Art. 16c pkt 1, a co za tym idzie cytowane orzeczenia NSA w sprawie II FSK 9/08, ma zastosowanie jedynie do właścicieli (posiadaczy samoistnych) czy też użytkowników wieczystych, z którymi Wnioskodawca zawiera umowy o ustanowieniu służebności przesyłu, czy też dzierżawy. Wnioskodawca jest posiadaczem zależnym gruntów w rozumieniu art. 336 k.c., tzn. posiada jedynie prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą. Nie ma zetem przesłanek, aby dotyczył Go art. 16c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, jak wskazał NSA w wyroku II FSK 9/08 "zarówno podatek od nieruchomości "gruntowej" jak i wpłatę za wieczyste użytkowanie gruntu. Są to wydatki niezależne od tego czy na gruncie jest realizowana inwestycja, w wyniku której powstanie podlegający amortyzacji środek trwały".

Powyższy pogląd jest słuszny, gdyż gdyby nawet właściciel (posiadacz samoistny) czy też użytkownik wieczysty nie realizował inwestycji nadal przysługiwałoby mu prawo własności (posiadanie samoistne) lub prawo użytkowania wieczystego, z którymi wiążą się podatek od nieruchomości oraz opłaty za użytkowanie wieczyste. Powyższe nie dotyczy jednak posiadacza zależnego, jakim jest Wnioskodawca, który grunty dzierżawi, bądź któremu przysługuje służebność przesyłu. Zgodnie bowiem z art. 305¹ k.c., nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Powyższy przepis wskazuje zatem wprost, że gdyby przedsiębiorca, jakim jest Wnioskodawca, nie zamierzał wybudować lub jego własności nie stanowiłyby urządzenia przesyłowe, to nie byłoby postaw do ustanowienia służebności przesyłu. Służebność przesyłu jest zatem ze swej istoty związana z istnieniem lub zamiarem budowy urządzeń przesyłowych. Stąd też istnieje związek służebności przesyłu z inwestycją. Podobnie z umowami dzierżawy oraz porozumieniami z właścicielami (posiadaczami samoistnymi) oraz użytkownikami wieczystymi gruntów. Wnioskodawca nie zawierałby tych umów, gdyby nie zamierzał prowadzić inwestycji w postaci parku wiatrowego. Grunty, których dotyczy służebność przesyłu oraz umowy cywilnoprawne znajdują się w miejscowościach położonych poza siedzibą Wnioskodawcy i nie są i nie były wykorzystywane w celu innej działalności Wnioskodawcy. Gdyby zatem nie prowadził budowy parku wiatrowego, byłyby Mu zbędne.

Dlatego, w stanie faktycznym wniosku, zastosowania nie powinien mieć wyrok NSA w sprawie II FSK 9/08, jako odnoszący się do odmiennego stanu faktycznego - dotyczący właścicieli (posiadaczy samoistnych) oraz użytkowników wieczystych - ale orzeczenie NSA z 2 lutego 2011 r. (sygn. akt II FSK 1744/09) oraz interpretacja Ministra Finansów z 2 grudnia 2008 r. (znak IBPB3/423-806/08/AK), które odnoszą się do posiadaczy zależnych gruntów - jakim jest także Wnioskodawca, w tym wprost do kosztów służebności przesyłu oraz umów cywilnoprawnych. Na marginesie należy dodać, że orzeczenie NSA z 2 lutego 2011 r. (sygn. akt II FSK 1744/09) zostało już wydane po wyroku nie tylko tego samego sądu, ale wręcz tej samej izby, tj. wyroku z 26 lutego 2009 r. (znak: II FSK 9/08). Było zatem z pewnością znane temu sądowi w momencie orzekania. Tym bardziej należy wywnioskować z faktu wydania orzeczenia późniejszego, że zdaniem NSA, pierwsze z orzeczeń dotyczy odmiennego stanu faktycznego, tzn. właścicieli (posiadaczy samoistnych) i użytkowników wieczystych gruntów, a nie podmiotów, które podobnie jak Wnioskodawca zawarły z nimi umowy cywilnoprawne lub którym przysługuje służebność przesyłu na ich gruntach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenie przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Służebność przesyłu określa zakres, w jakim przedsiębiorca przesyłowy może korzystać z cudzej nieruchomości, na której znajdują się (lub mają się znajdować) jego urządzenia przesyłowe, tj. wszelkie konstrukcje i instalacje tworzące linie do doprowadzania i odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia o podobnym przeznaczeniu. Źródłem służebności przesyłu jest umowa zawarta w formie aktu notarialnego między przedsiębiorcą przesyłowym i właścicielem gruntu, na którym są lub mają zostać zainstalowane urządzenia przesyłowe. Umowa ta powinna szczegółowo określać zakres czynności, które przedsiębiorca przesyłowy może wykonywać w stosunku do nieruchomości. Gdy przedsiębiorca przesyłowy lub właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy, np. jeśli strony nie mogą dojść do porozumienia w kwestii jej warunków, można ustanowić służebność przesyłu w drodze orzeczenia sądowego. W takim przypadku istnieje również podstawa do ustalenia wynagrodzenia dla właściciela nieruchomości.

Istotą służebności przesyłu jest możliwość korzystania przez przedsiębiorcę z nieruchomości stanowiącej prywatną własność w określonym zakresie, tj. wybudowania i korzystania z urządzeń określonych w art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) w sposób zgodny z przeznaczeniem tych urządzeń (art. 305¹ - 305⁴). Ustanowienie tej służebności może być zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne - zależne jest to tylko od woli kontrahentów. Pod względem prawnym i gospodarczym zasadnicza cecha służebności przesyłu tkwi w powszechnej możliwości ustanowienia odpowiedniego wynagrodzenia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów niewymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, pod warunkiem że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka dokonuje inwestycji w zakresie budowy tzw. parku wiatrowego, który zamierza w przyszłości eksploatować. Dla realizacji powyższego przedsięwzięcia Wnioskodawca zawiera z różnymi podmiotami szereg umów gwarantujących mu prawo do gruntu, ponosząc z tego tytułu następujące koszty: zapłata za ustanowienie służebności przesyłu na rzecz uprawnionych do gruntu, wynagrodzenie dla wydzierżawiających grunty, odszkodowania związane z wyłączeniem gruntu z produkcji rolnej, koszty sądowe związane z ujawnieniem służebności przesyłu oraz prawa dzierżawy w księgach wieczystych oraz koszty notarialne związane z ustanawianiem służebności przesyłu oraz zawieraniem umów dzierżawy.

Powyższe wskazuje, iż wymienione wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów. Dla ustalenia momentu potrącalności tych kosztów konieczna jest zatem ocena ich charakteru.

Ustawodawca wyróżnia bowiem koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), odrębnie normując zasady ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b - 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnych definicji ww. pojęć. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest "zidentyfikowanie" wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Wskazać również należy, iż stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16g ust. 1 pkt 2 tejże ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14 w razie wytworzenia we własnym zakresie uważa się koszt wytworzenia.

Zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Poniesione przez Spółkę wydatki z tytułu zawartych umów gwarantujących mu prawo do gruntu (takie jak: zapłata za ustanowienie służebności przesyłu na rzecz uprawnionych do gruntu, wynagrodzenie dla wydzierżawiających grunty, odszkodowania związane z wyłączeniem gruntu z produkcji rolnej, koszty sądowe związane z ujawnieniem służebności przesyłu oraz prawa dzierżawy w księgach wieczystych oraz koszty notarialne związane z ustanawianiem służebności przesyłu oraz zawieraniem umów dzierżawy) bez wątpienia są powiązane z prowadzoną inwestycją. Fakt ten nie oznacza jednakże automatycznie, że stanowią one wydatki mieszczące się w kategorii kosztu wytworzenia środka trwałego, o którym mowa w cytowanej powyżej regulacji. Są one związane z możliwością korzystania z nieruchomości stanowiących własność osób trzecich na potrzeby związane z prowadzoną działalnością.

Ustanowienie służebności przesyłu na rzecz przedsiębiorcy przesyłowego, czy też wydzierżawienie gruntu i poniesienie innych kosztów z tym związanych umożliwia mu wybudowanie, korzystanie i eksploatowanie urządzeń infrastruktury sieci przesyłowej, które znajdują się na nieruchomości obciążonej tym prawem. Zatem w przypadku przedsiębiorstwa, którego podstawowym przedmiotem działalności jest produkcja energii elektrycznej, ustanowienie służebności przesyłu lub wydzierżawienie gruntu umożliwia świadczenie usług, a tym samym osiąganie przychodów. Co więcej, wydatki takie nie zostały wymienione w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, że ww. koszty mogą stanowić koszty uzyskania przychodów dla celów podatkowych.

Wobec powyższego, wydatki będące przedmiotem niniejszej interpretacji nie wchodzą w skład kosztu wytworzenia środków trwałych. Tym samym, stanowią samodzielną pozycję kosztową.

Pozostaje zatem ocenić charakter związku przyczynowego istniejącego pomiędzy poniesionymi wydatkami a przychodami Spółki. Poniesienie przedmiotowych kosztów jest związane z możliwością korzystania przez Spółkę z nieruchomości, w zakresie niezbędnym do zapewnienia budowy, a następnie właściwego funkcjonowania urządzeń sieci przesyłowej. Koszty te są zatem związane w sposób ogólny (tekst jedn.: pośredni) z przychodami z Jej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl natomiast art. 15 ust. 4e tejże ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Reasumując, przedmiotowe wydatki wymienione przez Wnioskodawcę w punktach od 1a) do 1e) ponoszone do momentu oddania parku wiatrowego do używania należy kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów jako koszty inne niż bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, które są potrącane w dacie ich poniesienia.

Ponadto należy zauważyć, że powołana przez Spółkę interpretacja indywidualna jest rozstrzygnięciem wydanym w konkretnej sprawie, osadzonym w określonym stanie faktycznym i tylko do niej się odnoszącym, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Jednocześnie należy dodać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa, należy stwierdzić, iż zdaniem Organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.