ILPB4/423-251/11-2/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2011 r. (data wpływu 19 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu odpłatnego udostępniania nagrań muzycznych - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu odpłatnego udostępniania nagrań muzycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie odpłatnego udostępniania nagrań muzycznych w formacie cyfrowym (w postaci plików mp3, wma) użytkownikom prowadzonego przez Spółkę serwisu internetowego, działającego pod adresem www. (...). Nagrania udostępniane są na mocy umów z wytwórniami muzycznymi oraz Stowarzyszeniem Autorów. Użytkownicy mają możliwość nabywania nagrań w dwóch formach (formatach):

Z tytułu udostępniania nagrań, Spółka uiszcza uprawnionym podmiotom (wytwórniom muzycznym oraz autorom za pośrednictwem Stowarzyszenia) należności określone stawką procentową od osiągniętych przychodów ze sprzedaży lub określone ryczałtowo od pobranego przez użytkownika nagrania. Nagrania przekazywane są Spółce przez wytwórnie muzyczne w formie plików cyfrowych utrwalonych na dyskach lub udostępnionych do pobrania z serwerów wytwórni muzycznych.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zawarł i zamierza w przyszłości zawierać umowy zarówno z wytwórniami polskim, jak i zagranicznymi. W najbliższym czasie Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę z wytwórnią będącą przedsiębiorcą posiadającym siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody uzyskiwane przez wytwórnie muzyczne, będące przedsiębiorcami nieposiadającymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, z tytułu dostarczania nagrań z ich katalogu w celu odpłatnego udostępniania w serwisie internetowym nie stanowią przychodów określonych w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem Wnioskodawca nie jest obowiązany do pobierania podatku u źródła. Przychody te, zdaniem Wnioskodawcy, mają identyczny charakter jak przychody z tytułu sprzedaży przez te podmioty nośników z nagraniami na potrzeby dalszej odsprzedaży. Sprzedaż nagrań w formacie cyfrowym rozliczana jest z tymi podmiotami od faktyczne sprzedanych egzemplarzy. Wnioskodawca nie jest uprawniony do korzystania z nagrań w inny sposób niż na potrzeby sprzedaży, w szczególności nie ma prawa ich edycji, opracowania. Eksploatacja pobranych przez użytkowników egzemplarzy nagrań podlega tym samym ograniczeniom co korzystanie z nagrań utrwalonych na nośnikach.

Mając na uwadze powyższe, działalność Wnioskodawcy różni się od sprzedaży nagrań utrwalonych na nośnikach jedynie techniczną formą ich dostarczania użytkownikom, a zatem przychody podmiotów z tytułu dostarczanych nagrań do odsprzedaży elektronicznej powinny być traktowane, z punktu widzenia przepisów podatkowych, analogicznie do przychodów ze sprzedaży nagrań na nośnikach, a zatem stanowisko Wnioskodawcy wydaje się uzasadnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak stanowi przepis art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z kolei art. 13 ust. 1 i 2 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178) stanowi, iż należności licencyjne powstałe w jednym Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie będą opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie. W każdym razie takie należności mogą być opodatkowane także w tym Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale podatek w ten sposób pobierany nie może przekroczyć 10% kwoty należności brutto.

Na podstawie art. 13 ust. 4 umowy polsko - amerykańskiej, postanowienie ustępu 2 nie będzie stosowane, jeżeli odbiorca należności licencyjnych, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego z Umawiających się Państw, posiada w drugim Umawiającym się Państwie, z którego pochodzą należności licencyjne, zakład, a prawa albo wartości majątkowe, z tytułu których wypłacane są należności licencyjne, rzeczywiście należą do tego zakładu. W takim przypadku mają zastosowanie postanowienia artykułu 8 Umowy.

W art. 13 ust. 3 tej umowy wyjaśniono, iż określenie "należności licencyjne" użyte w tym artykule oznacza:

Brak wyraźnego wskazania nagrań muzycznych w formacie cyfrowym, których sprzedaż w ramach serwisu internetowego stanowiłaby podstawę naliczenia należności licencyjnych, objętych definicją zawartą w art. 13 ust. 3 umowy polsko - amerykańskiej, nie przesądza o wyłączeniu tego rodzaju dochodu spod postanowień tego artykułu.

W art. 3 ust. 2 tej umowy wskazano bowiem, iż każde inne określenie w niej użyte i w niej nie zdefiniowane, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, będzie miało takie znaczenie, jakie ono posiada zgodnie z prawem tego Umawiającego się Państwa, którego podatek jest ustalony.

W celu określenia zakresu praw autorskich według polskich przepisów, należy odnieść się do art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631, z późn. zm.), który stwierdza, iż przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Regulacja art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych zawiera ogólną normę opisującą utwór będący przedmiotem prawa autorskiego. Natomiast ust. 2 tegoż artykułu ma charakter pomocniczy i dla uznania danego dzieła za przedmiot prawa autorskiego nie wystarcza ustalenie, że mieści się ono w jednej z nazwanych ustawowo kategorii podanych jako katalog otwarty.

Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, iż niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie wg przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.

Reasumując, w rozumieniu polskich przepisów o prawie autorskim, przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie. Podkreślić należy, że jako utwory w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych mogą zostać potraktowane projekty, które - nawet jeżeli zawierają nietwórcze materiały - mają twórczy charakter ze względu na przyjęty w nich dobór, układ lub zestawienie treści.

Mając powyższe na uwadze oraz odnosząc się do definicji należności licencyjnych zawartej w art. 13 ust. 3 umowy polsko - amerykańskiej, należy podkreślić, że Państwa - Strony tejże umowy posłużyły się sformułowaniem "wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych", obejmując tym samym całość chronionych praw autorskich na gruncie polskiej ustawy.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca oferuje odpłatne udostępnianie nagrań muzycznych w formacie cyfrowym użytkownikom prowadzonego przez Niego serwisu internetowego. Użytkownicy mają możliwość nabywania nagrań w dwóch formach (formatach):

Z tytułu udostępniania nagrań, Spółka uiszcza uprawnionym podmiotom należności określone stawką procentową od osiągniętych przychodów ze sprzedaży lub określone ryczałtowo od pobranego przez użytkownika nagrania. Nagrania przekazywane są Spółce przez wytwórnie muzyczne w formie plików cyfrowych utrwalonych na dyskach lub udostępnionych do pobrania z serwerów wytwórni muzycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, iż podstawowym świadczeniem za dokonanie płatności z tytułu udzielenia praw przez podmiot uprawniony (wytwórnię muzyczną) do udostępniania przez Spółkę nagrań muzycznych jest nabycie prawa do użytkowania praw autorskich zawartych w produkcie cyfrowym, tzn. prawa do udostępniania utworów, a nie tylko nabycie treści wytworu cyfrowego.

Tym samym, przedmiotowe nagrania nie są używane przez Spółkę na potrzeby własne, co w konsekwencji skutkuje uznaniem, iż należności wypłacane licencjodawcom stanowią należności licencyjne związane z użytkowaniem nagrań w działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Reasumując, przychody uzyskiwane przez wytwórnie muzyczne będące przedsiębiorcami nieposiadającymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, z tytułu dostarczania nagrań do dalszej sprzedaży w ramach serwisu internetowego, w formacie umożliwiającym nieograniczone w czasie ich odtwarzanie, stanowią przychód podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wg stawki 20%. Powyższe przychody podlegają również przepisom art. 13 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Tym samym, Spółka będzie mogła zastosować preferencyjną stawkę podatkową (10%) wynikającą z tej umowy pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji wytwórni muzycznej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie informuje się, że w zakresie opisu zdarzenia przyszłego została wydana odrębna interpretacja w dniu 14 października 2011 r. nr ILPB4/423-251/11-3/ŁM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.