ILPB4/423-244/10-4/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2010 r. (data wpływu 7 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 7 października 2010 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 10 grudnia 2010 r. (data wpływu 17 grudnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego i spółką publiczną notowaną na Giełdzie Papierów Wartościowych. Jednocześnie Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem innej polskiej spółki - X Spółka z o.o. z siedzibą w P. ("X"), utworzonej dla celów prowadzenia działalności w zakresie świadczenia usług oświetleniowych. Głównymi zleceniodawcami usług oświetleniowych są miasta i gminy zobowiązane do realizacji swoich obowiązków publicznych na rzecz społeczności lokalnych. Majątek, w oparciu o który świadczone są usługi, pozostaje własnością Wnioskodawcy. Aktualnie usługi oświetleniowe świadczone są przez Spółkę przy wykorzystaniu podwykonawców, w tym spółki X. Dodatkowo, z usługami oświetleniowymi związana jest konieczność stałej rozbudowy infrastruktury sieciowej oraz świadczenie usług serwisowych infrastruktury należącej do poszczególnych kontrahentów.

Spółka planuje restrukturyzację działalności w przestrzeni działalności oświetleniowej, definiowanej jako działalność związana z zaspokajaniem potrzeb lokalnych społeczności w zakresie oświetlenia miejsc publicznych, poprzez docelowe jej przeniesienie w całości do spółki X. W strukturze organizacyjnej Spółki całość działalności oświetleniowej podzielona jest na pięć części, z których cztery dotyczą największych Miast, będących klientami Spółki, a piąta dotyczy zbioru pozostałych gmin. Każda z tych części jest wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie na zasadach opisanych poniżej we wniosku.

W związku z prowadzoną restrukturyzacją działalności, Spółka planuje w pierwszym kroku przenieść zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań i należności związanych z realizacją działalności oświetleniowej na rzecz Miasta P. (Przedmiot aportu), w formie aportu do spółki X, w zamian za objęcie nowych udziałów. Przedmiot aportu jest organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wydzielony w ramach struktury działalności Spółki.

Wraz z Przedmiotem aportu na spółkę X przejdą zawarte z Miastem P. ("Miasto") umowy na świadczenie usług oświetleniowych i serwisowych ("Usługi"). Umowy dotyczą Usług świadczonych w obrębie Miasta. Do spółki X przejdą również pracownicy Spółki odpowiedzialni za realizację tych Usług na rzecz Miasta.

W skład Przedmiotu aportu wchodzą w szczególności następujące aktywa i pasywa:

Przedmiot aportu w strukturze Spółki stanowi odrębne źródło przychodów, któremu przyporządkowane zostały odpowiednie koszty (w tym koszty ubezpieczenia majątkowego).

Przedmiotowi aportu, w informatycznym systemie SAP wykorzystywanym przez Spółkę do ewidencji i rozliczeń wszelkich zdarzeń gospodarczych, przypisane zostały stosowne wartości bilansowe i podatkowe, w tym koszty amortyzacji.

Podatek od nieruchomości od Przedmiotu aportu płacony jest na rzecz Miasta zgodnie z obowiązującymi przepisami. Ewidencja na potrzeby podatku od nieruchomości prowadzona jest odrębnie poza systemem SAP. Faktura VAT (faktury) wystawiane są przez Spółkę zgodnie z zawartymi umowami na poszczególne Usługi świadczone na rzecz Miasta. W systemie SAP Miasto jest ewidencjonowane jako osobny kontrahent, co umożliwia pełną analizę zobowiązań Miasta wobec Spółki.

Z perspektywy biznesowej Przedmiot aportu może funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, bowiem dysponuje wszystkimi niezbędnymi w tym celu narzędziami.

Podsumowując, zdaniem Spółki, argumentacja przedstawiona w niniejszym wniosku pozwala zasadnie przyjąć, iż Przedmiot aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w strukturze Wnioskodawcy, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pismem z dnia 10 grudnia 2010 r. Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego o informację, iż w ramach planowanego przeniesienia aportem do spółki X Sp. z o.o. w P. części przedsiębiorstwa związanej z prowadzeniem działalności oświetleniowej na rzecz Miasta P., nie zostanie przeniesiony tytuł prawny do pomieszczeń wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej przez tę część przedsiębiorstwa działalności gospodarczej. Spółka X posiada własne obiekty, w których kontynuowana będzie działalność oświetleniowa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy opisany we wniosku Przedmiot aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, termin "zorganizowana część przedsiębiorstwa" dla celów podatkowych oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W opinii Wnioskodawcy, opisany we wniosku Przedmiot aportu spełnia przesłanki ustanowione w powyższym przepisie, gdyż stanowi odpowiednio wyodrębniony, zarówno finansowo, jak i organizacyjnie, zespół składników gotowy w razie potrzeby do samodzielnego pełnienia zadań, do których jest przeznaczony.

Choć art. 4a pkt 4 ww. ustawy nie określa w jaki sposób wyodrębniona organizacyjnie powinna być dana masa majątkowa, by stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w szczególności jakiego charakteru powinno być takie wyodrębnienie, to w ocenie Spółki, wyodrębnienie takie powinno charakteryzować się tym, iż składniki majątkowe będące przedmiotem danego aportu pełnią określone, dające się wyraźnie oddzielić zadania. Przesłanka ta została spełniona w przypadku opisanego Przedmiotu aportu.

Należy podkreślić bowiem, iż zgodnie z linią interpretacyjną organów podatkowych wymóg wyodrębnienia organizacyjnego pozostaje spełniony także, gdy wyodrębnienie to ma charakter czysto faktyczny bez wyodrębnienia formalnego. Przykładowo, w postanowieniu o sygn. US72/ROP1/423-863/IW/04 z dnia 27 stycznia 2005 r. w sprawie interpretacji prawa podatkowego, Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie stwierdził: "Wyodrębnienie to powinno nastąpić na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale może mieć także charakter faktyczny".

Stanowisko takie zaprezentowali również S. Krempa, w publikacji "Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części - podatki dochodowe" C.H. Beck 2007, str. 59, oraz B. Sołtys w publikacji "Kontrowersje wokół pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa", PPH 1996/2/34.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż Przedmiot aportu, poza wyodrębnieniem organizacyjnym, jest również odpowiednio wyodrębniony finansowo.

Jak podkreślają organy podatkowe w utrwalonej linii interpretacyjnej, wystarczające do spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego jest prowadzenie przez podmiot rachunkowości w taki sposób, aby możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Dla przykładu przytoczyć można stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, który w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2008 r. (sygn. IBPB3/423-100/08/MS/KAN-3205/12/07), wydanej z upoważnienia Ministra Finansów, stwierdził, iż wyodrębnienie finansowe: "Nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa". Z kolei Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu w postanowieniu z dnia 27 grudnia 2004 r. (IIIMUS.WD/423/98/04) uznał, że odrębne centra kosztowe w odniesieniu do poszczególnych działów są wystarczającym wyodrębnieniem finansowym.

W dalszej kolejności należy podkreślić, iż Przedmiot aportu, jako zorganizowany i wyodrębniony zespół składników majątkowych, jest przystosowany do pełnienia określonych zadań gospodarczych w zakresie zapewnienia na terenie Miasta zabezpieczenia potrzeb publicznych w zakresie oświetlenia. Powyższe świadczy o tym, iż Przedmiot aportu zdolny jest do samodzielnego pełnienia stawianych mu zadań gospodarczych i mógłby potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Przykładem trafnej, zdaniem Spółki, charakterystyki pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dokonywanej przez organy podatkowe, są przedstawione poniżej stanowiska.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 18 czerwca 2009 r. o sygn. IPPB5/423-152/09-2/MB stwierdził: "Aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)."

Zgodnie natomiast z poglądem wyrażonym w wyroku z dnia 13 sierpnia 2009 r. (sygn. I SA/Ke 226/09) przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach: "Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębny zakład, lecz taka część mienia, która ma potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego".

W kontekście powyżej przedstawionych argumentów, przyjąć należy, iż przedstawiona powyżej kwalifikacja Przedmiotu aportu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest prawidłowa i zgodna z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Co więcej, należy stwierdzić, iż wykładnia tej definicji dokonywana przez organy podatkowe potwierdza stanowisko Spółki. Przedmiot aportu charakteryzuje się bowiem wystarczającą odrębnością (zarówno organizacyjną, jak i funkcjonalną), składa się na niego zorganizowany funkcjonalnie zespół składników materialnych i niematerialnych przystosowany do pełnienia przeznaczonych mu zadań, z czego z kolei wynika możliwość samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

W obliczu powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, Przedmiot aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie konkretnego podatnika i w oparciu o przedstawiony przez niego stan faktyczny.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Natomiast, co do poglądów występujących w doktrynie prawa podatkowego, zaznaczyć należy, że odzwierciedlają one indywidualne stanowiska ich autorów na dany temat.

Jednocześnie informuje się, iż w zakresie zdarzeń przyszłych dotyczących:

* podatku od towarów i usług wydano interpretację w dniu 5 stycznia 2011 r. nr ILPP1/443-1097/10-4/NS,

* podatku od czynności cywilnoprawnych wydano interpretację w dniu 5 stycznia 2011 r. nr ILPB2/436-229/10-4/AJ.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.