ILPB4/423-241/12-5/DS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2012 r. (data wpływu 3 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kontynuowania amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym w sytuacji nabycia tego środka trwałego - jest prawidłowe.

W dniu 3 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 26 października 2012 r. (data wpływu 29 października 2012 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* rozpoczęcia amortyzacji środka trwałego,

* kontynuowania amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym w sytuacji nabycia tego środka trwałego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest przedsiębiorstwem zajmującym się handlem stalą. Rodzaj prowadzonej przez Spółkę działalności wymaga dysponowania dużą ilością powierzchni magazynowych. Tak było też w przypadku hali magazynowej, której dotyczy niniejszy wniosek.

Spółka do czerwca 2012 r. dzierżawiła halę magazynową, którą w czasie dzierżawy zmodernizowała poprzez wykonanie elewacji, bram rolowanych, zmodernizowanie wjazdu do hali, wybudowanie w niej obiektu socjalnego. Spółka dokonała także modernizacji transformatora.

Dokonane przez Spółkę inwestycje, z uwagi na fakt, że na dzień ich dokonania Spółka nie była właścicielem hali, zostały dla celów podatku dochodowego od osób prawnych ujęte jako inwestycje w obcym środku trwałym.

Spółka wprowadziła poszczególne inwestycje jako odrębne inwestycje w obcym środku trwałym i amortyzowała je zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pod koniec czerwca 2012 r. Spółka zakupiła halę, w której dokonała opisanych inwestycji. Na dzień nabycia hali inwestycje w niej dokonane nie były w pełni zamortyzowane. Spółka wykorzystuje i będzie nadal wykorzystywała przedmiotową halę oraz poczynione w niej inwestycje w prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z nabyciem hali Spółka powzięła wątpliwości, co do sposobu ujęcia nabytej hali oraz inwestycji w obcym środku trwałym w ewidencji środków trwałych oraz sposobu ich amortyzacji.

W piśmie uzupełniającym z dnia 26 października 2012 r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż wniosek swym zakresem obejmuje dwa stany faktyczne. Ponadto, doprecyzowano przedstawiony stan faktyczny wskazując, iż:

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w przedstawionej sytuacji prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż:

A. powinna Ona rozpocząć amortyzację hali jako środka trwałego, przyjmując za jej wartość początkową cenę nabycia, oraz

B. powinna Ona w dalszym ciągu amortyzować poczynione w hali nakłady jako inwestycje w obcym środku trwałym na takich zasadach jak do tej pory.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie B. Wniosek Spółki w zakresie pytania A został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną w dniu 31 października 2012 r. nr ILPB4/423-241/12-4/DS.

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien On dokonywać odrębnej amortyzacji pozostałej wartości inwestycji w obcym środku trwałym z zachowaniem metody i stawki, według których amortyzacji dokonywał przed dniem nabycia budynku hali. Sam budynek hali będzie amortyzowany odrębnie w oparciu o przepisy art. 16a-16 m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tejże ustawy.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 tej ustawy.

W myśl art. 16a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą "zwane środkami trwałymi".

W myśl art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają także, niezależnie od przewidywanego okresu używania, przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych.

Stosownie do przepisu art. 16j ust. 4 pkt 1 ww. ustawy, podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, z tym że dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują sytuacji, jaka zaistniała w Spółce, tj. w której podatnik, który dokonał inwestycji w obcym środku trwałym, następnie tenże środek nabył i stał się właścicielem tego środka oraz inwestycji w nim poczynionych.

Zdaniem Spółki, po nabyciu hali magazynowej na własność, inwestycje w niej poczynione (jako inwestycje w obcym środku trwałym), dla celów podatku dochodowego od osób prawnych stają się odrębnym składnikiem majątku, niezależnie od prawa własności i przewidywanego okresu użytkowania.

W związku z powyższym, Spółka powinna kontynuować amortyzację poczynionych inwestycji w obcym środku trwałym na zasadach stosowanych dotychczas. Sam budynek hali powinien natomiast być amortyzowany odrębnie, zgodnie z przepisami art. 16a-16 m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Taki sposób postępowania znajduje także potwierdzenie w treści art. 16h ust. 2 ww. ustawy, zgodnie z którym podatnicy dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i-16k tej ustawy dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosują do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Brzmienie tego przepisu skłania do wniosku, iż błędem byłoby, gdyby Spółka dokonała zmian w sposobie amortyzowania inwestycji w obcym środku trwałym. Inwestycja w obcym środku trwałym, mimo nabycia tego środka przez Wnioskodawcę nadal stanowi wyodrębniony element Jego majątku używany w działalności gospodarczej, w związku z czym Spółka powinna w stosunku do niego kontynuować amortyzację.

Takie stanowisko potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych.

Przykładowo, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 lutego 2011 r. (nr IBPBI/2/423-1687/10/MS) czytamy:

"W przypadku nabycia przez podatnika środka trwałego, w którym dokonał inwestycji w obcym środku trwałym, istnieje możliwość kontynuacji amortyzacji według zasad przyjętych na początku amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym, pomimo iż po nabyciu środka trwałego, nie będzie to już obcy środek trwały, lecz własny. Po przekazaniu do używania inwestycji w obcym środku trwałym, może ona pozostać dla celów naliczania odpisów amortyzacyjnych odrębnym składnikiem majątku.

Reasumując, po przeniesieniu na Spółkę praw własności budynków, w których ponoszono nakłady stanowiące dla celów podatkowych "inwestycję w obcym środku trwałym", jest Ona uprawniona do kontynuowania amortyzacji tych inwestycji według metody i zasad stosowanych przed nabyciem środków trwałych i zaliczać tak dokonane odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów".

Na podobnym stanowisku stanął także Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 9 listopada 2011 r. nr ITPB3/423-191/11-2/GG, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2009 r. nr ILPB1/415-1022/09-2/AK oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji wydanej w dniu 14 listopada 2008 r. nr IBPBI/2/423-1040/08/PC.

Do podobnych wniosków doszedł także Naczelnik Urzędu Skarbowego w Olsztynie w postanowieniu z dnia 31 sierpnia 2006 r. nr US.II/PDF/415/78/2006. Sprawa dotyczyła co prawda inwestycji poczynionej w leasingowanym przez wnioskującą samochodzie, jednak w ocenie Spółki, wnioski zawarte w piśmie znajdują zastosowanie w odniesieniu do analizowanej sytuacji. W postanowieniu organ podatkowy stwierdził, iż inwestycje w obcych środkach trwałych stanowią koszty działania firmy, odnoszące się do niestanowiącego (w momencie ich ponoszenia) jej własności środka trwałego, zmierzające do jego ulepszenia. W uzasadnieniu postanowienia czytamy:

"Inwestycje w obcych środkach trwałych stanowią wydzielone ewidencyjnie składniki majątkowe i są one środkami trwałymi, niezależnie od posiadanego do nich prawa własności i przewidywanego okresu używania.

Reasumując - odpisów amortyzacyjnych od zakupionej i zamontowanej izolacji termicznej stanowiącej inwestycję w obcych środkach trwałych należy dokonywać wg dotychczasowych stawek i zasad".

Mając na uwadze powyższe, w przypadku nabycia przez Wnioskodawcę środka trwałego, w którym dokonał On wcześniej inwestycji w obcym środku trwałym, istnieje możliwość kontynuacji amortyzacji według zasad przyjętych na początku amortyzacji tych inwestycji w obcym środku trwałym, pomimo iż po nabyciu środka trwałego, nie będzie to już obcy środek trwały, lecz własny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów i które nie zostały wyłączone z kosztów na podstawie art. 16 ust. 1 omawianej ustawy. Z powyższego wynika, że określony wydatek, nie wymieniony w katalogu wydatków nie stanowiących kosztów podatkowych, może stanowić koszt uzyskania przychodu, pod warunkiem że między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu zachodzi związek przyczynowo - skutkowy, czyli że poniesienie tego wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zachowanie przychodu podatnika.

Z art. 15 ust. 6 cytowanej ustawy wynika, iż kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Treść powyższego przepisu oznacza, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów, które zużywają się w okresie dłuższym niż 1 rok. Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast w myśl art. 16a ust. 2 pkt 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych" - zwane także środkami trwałymi.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, nie definiuje wprost pojęcia "inwestycji w obcym środku trwałym". Jednak w praktyce przyjmuje się, że taką inwestycją są nakłady poniesione na ulepszenie środka trwałego dzierżawionego, wynajmowanego, leasingowanego lub wykorzystywanego w działalności. Są to więc poniesione wydatki mające na celu przystosowanie obcego środka trwałego do używania go przez podatnika.

Niekiedy obcy środek trwały, w którym podatnik dokonał inwestycji staje się jego własnością. Wówczas, jeśli chodzi o niezamortyzowaną część inwestycji w obcym środku trwałym, na gruncie podatkowym dopuszczalne są (mimo, że przepisy podatkowe nie regulują wprost tej kwestii) dwa rozwiązania w zależności od konkretnej sytuacji:

* zwiększenie ceny nabycia o wartość niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym (o ile cena nabycia nie uwzględnia wydatków poniesionych na inwestycję) albo

* kontynuowanie amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym i odrębne amortyzowanie nabytego środka trwałego.

Stosownie do przepisu art. 16j ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, z tym że dla:

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, należy zauważyć, iż po przekazaniu do używania inwestycji w obcym środku trwałym, staje się ona odrębnym składnikiem majątku, niezależnie od prawa własności i przewidywanego okresu użytkowania.

Jednocześnie należy wskazać, iż w przypadku nabycia przez podatnika środka trwałego, w którym dokonał on inwestycji w obcym środku trwałym, istnieje możliwość kontynuacji amortyzacji według zasad przyjętych na początku amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym, pomimo iż po nabyciu środka trwałego nie będzie to już obcy środek trwały, lecz własny.

Podsumowując, w przypadku nabycia środka trwałego, w którym dokonano inwestycji, obowiązuje zasada kontynuacji amortyzacji według metody i zasad dotychczas stosowanych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka do czerwca 2012 r. dzierżawiła halę magazynową, w której w czasie dzierżawy poczyniła nakłady inwestycyjne. Dokonane przez Spółkę inwestycje, z uwagi na fakt, że na dzień ich dokonania Spółka nie była właścicielem hali, zostały dla celów podatku dochodowego od osób prawnych ujęte jako inwestycje w obcym środku trwałym. Spółka wprowadziła poszczególne inwestycje jako odrębne inwestycje w obcym środku trwałym i amortyzowała je zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pod koniec czerwca 2012 r. Spółka zakupiła przedmiotową halę. Na dzień nabycia hali inwestycje w niej dokonane nie były w pełni zamortyzowane. Spółka wykorzystuje i będzie nadal wykorzystywała przedmiotową halę oraz poczynione w niej inwestycje w prowadzonej działalności gospodarczej. Cena zakupu hali magazynowej nie obejmowała wskazanych we wniosku nakładów inwestycyjnych stanowiących inwestycje w obcym środku trwałym. Jednocześnie poczynione nakłady inwestycyjne nie zostały i nie zostaną Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Zatem wskazany przez Spółkę sposób, należy uznać za właściwy. Wnioskodawca powinien kontynuować amortyzację inwestycji w obcym środku trwałym według metody i zasad stosowanych przed nabyciem środka trwałego, w którym zostały zrealizowane te inwestycje. Jednocześnie, Spółka winna w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ująć dodatkowy środek trwały w postaci nabytej hali magazynowej.

Reasumując, Spółka powinna w dalszym ciągu kontynuować amortyzację poczynionych nakładów jako inwestycji w obcym środku trwałym według zasad przyjętych na początku amortyzacji tych inwestycji aż do całkowitego ich zamortyzowania.

Jednocześnie należy wskazać, iż w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism, stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.