ILPB4/423-234/11-2/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2011 r. (data wpływu 6 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od części wartości początkowej środków trwałych sfinansowanych zwróconą dotacją - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

* odpisów amortyzacyjnych od części wartości początkowej środków trwałych sfinansowanych zwróconą dotacją,

* odsetek naliczonych od zwróconej dotacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Na podstawie umowy z dnia 6 września 2005 r. zawartej z Ministrem Gospodarki i Pracy (dalej: Umowa) w zakresie projektu "Rozbudowa przedsiębiorstwa...", Spółka otrzymała dotację na sfinansowanie m.in. kosztów nabycia środków trwałych. Przyznana Spółce dotacja była sukcesywnie wypłacana w latach 2006 - 2009.

Spółka każdorazowo rozpoznawała kwotę otrzymanej dotacji jako przychód podlegający zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Równocześnie, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka rozpoznawała część odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych sfinansowanych analizowaną dotacją, w części pokrytej tą dotacją, jako wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W marcu 2010 r. Spółka dokonała sprzedaży Fabryki (dalej: Fabryka), w skład której wchodziły m.in. środki trwałe sfinansowane przedmiotową dotacją. 26 kwietnia 2011 r. Spółka zawarła z Ministrem Gospodarki porozumienie (dalej: Porozumienie), na mocy którego strony dokonały odpowiednich modyfikacji postanowień Umowy w związku ze zbyciem przez Spółkę Fabryki. Równocześnie, strony potwierdziły, że w związku ze sprzedażą Fabryki doszło do pobrania przez Spółkę dotacji w nadmiernej wysokości, w związku z czym zastosowanie znajdą przepisy ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 28 grudnia 2006 r. (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm., dalej: UFP).

Spółka dokonała zwrotu części dotacji, związanej ze sprzedaną Fabryką, wraz z odsetkami obliczonymi jak dla zaległości podatkowych za okres od dnia zbycia Fabryki do dnia zwrotu, w dniu 16 lutego 2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1. Jednocześnie wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją w dniu 6 października 2011 r. nr ILPB4/423-234/11-3/ŁM.

Zdaniem Wnioskodawcy, jest On uprawniony do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych od części wartości początkowej środków trwałych sfinansowanych zwróconą dotacją, które w latach 2006 - 2010 zostały rozpoznawane jako wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, do kosztów uzyskania przychodów w okresie, w którym Spółka zbyła Fabrykę.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Zatem, dokonany - w jakiejkolwiek formie, a więc w tym również w formie dotacji - zwrot nakładów poniesionych w związku z zakupem lub wytworzeniem środka trwałego, powoduje, iż wartość odpisów od tej części wartości środka trwałego, która została zwrócona podatnikowi nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu.

Otrzymanie dotacji stanowi więc przesłankę do wydzielenia części odpisów amortyzacyjnych, równej kwotowo otrzymanemu zwrotowi nakładów na zakup (wytworzenie) środka trwałego i nie zaliczania tak wydzielonej części odpisów do kosztów uzyskania przychodów.

Równocześnie, w związku z koniecznością zwrotu dotacji nakłady poniesione przez Spółkę w związku z zakupem lub wytworzeniem analizowanych środków trwałych stracą charakter środków "zwróconych podatnikowi", o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym, po dniu sprzedaży Fabryki przez Spółkę, która to sprzedaż spowodowała konieczność zwrotu dotacji, jako pobranej w nadmiernej wysokości nie będą występować podstawy do wyłączenia części odpisów amortyzacyjnych od powyższych środków trwałych z kosztów uzyskania przychodów Spółki. Tym samym, Spółka będzie uprawniona do powiększenia kwoty kosztów uzyskania przychodów o wartość odpisów amortyzacyjnych, które były przez Spółkę rozpoznawane jako wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów przed zwrotem przez Spółkę analizowanej dotacji.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera jednoznacznych przepisów, które określają okres, w którym w analizowanej sytuacji powinno zostać przeprowadzone zwiększenie kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem Spółki, okres w którym powinna zostać dokonana powyższa korekta uzależniony jest od przyczyny, która zdeterminowała konieczność zwrotu przez Spółkę otrzymanej uprzednio dotacji. W przypadku, gdy zwrot dotacji związany jest ze sprzedażą środków trwałych sfinansowanych przedmiotową dotacją w wyniku zbycia przez Spółkę Fabryki, a więc w sytuacji, w której w momencie kwalifikowania przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych od poszczególnych środków trwałych finansowanych dotacją, jako niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, Spółka spełniała wymagania wynikające z Umowy, zwiększenie kosztów uzyskania przychodów Spółki powinno nastąpić w okresie, w którym Spółka zbyła Fabrykę, a więc w momencie, w którym część pobranej przez Spółkę dotacji nabrała charakteru dotacji pobranej w nadmiernej wysokości.

Zastosowanie odmiennego podejścia w tym zakresie, polegającego na przyjęciu, że korekta kosztów uzyskania przychodów powinna zostać dokonana wstecznie, w okresach, w których były dokonywane odpisy amortyzacyjne od środków trwałych sfinansowanych ze środków uzyskanych z dotacji, byłoby zdaniem Spółki, możliwe wyłącznie w przypadku, gdyby otrzymana przez Spółkę dotacja była nienależna już od momentu jej przyznania, co w analizowanym stanie faktycznym nie miało miejsca.

Reasumując, zdaniem Spółki, Spółka jest uprawniona do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych od części wartości początkowej środków trwałych sfinansowanych zwróconą dotacją, które w latach 2006 - 2010 zostały rozpoznawane jako wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, do kosztów uzyskania przychodów w okresie, w którym Spółka dokonała sprzedaży Fabryki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a (tekst jedn.: gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Jednocześnie wskazać należy, iż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż na podstawie umowy zawartej z Ministrem Gospodarki i Pracy Spółka otrzymała dotację, z której sfinansowano m.in. koszty nabycia środków trwałych. Przyznana Spółce dotacja była sukcesywnie wypłacana w latach 2006 - 2009.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonane przez Wnioskodawcę od wartości początkowej środków trwałych w części objętej przedmiotowym wsparciem finansowym.

Otrzymanie dotacji stanowi bowiem przesłankę do wydzielenia części odpisów amortyzacyjnych, równej kwotowo otrzymanemu zwrotowi nakładów na zakup środków trwałych i nie zaliczania tak wydzielonej części odpisów do kosztów uzyskania przychodów.

Spółka wskazała również, iż dokonała zbycia środków trwałych, których nabycie sfinansowała dotacją. Fakt ten spowodował, iż została zobowiązana do zwrotu części dotacji.

Wobec powyższego, Spółka zobowiązana jest do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów o wartość odpisów amortyzacyjnych niezaliczonych wcześniej do tej kategorii z uwagi na treść cytowanego wyżej art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepisy tej ustawy nie określają jednak zasad dokonywania korekt kosztów podatkowych. Brak jest również uregulowań dotyczących momentu powiększenia (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów, tj. czy koszty te powiększa się (pomniejsza) w okresie bieżącym (w dacie wystąpienia korekty), czy też wstecz.

W związku z powyższym, posługując się literalną wykładnią cytowanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, korygowanie kosztów podatkowych winno mieć miejsce w okresach, w których zostały one wykazane bądź wyłączone.

Tym samym, wydatki sfinansowane dotacją (w niniejszym przypadku odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych, których nabycie zostało sfinansowane dotacją), które zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, winny do nich zostać zaliczone w okresach, w których nastąpiło to wyłączenie.

Reasumując, konieczność zwrotu otrzymanej dotacji skutkować będzie możliwością zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tej części odpisów amortyzacyjnych, która nie mogła być uprzednio zaliczona do kosztów uzyskania przychodów ze względu na zapis art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zwiększenia ww. kosztów Spółka powinna dokonać wstecz w okresach, w których odpisy te zostały wyłączone z kosztów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.